3_1381/26.04.2012 г.


ЗДДФЛ   чл.10, ал.1
ЗДДФЛ   чл.29, ал.1
ЗДДФЛ   чл.26, ал.1

Относно: данъчно третиране по Закона за данъците върху доходите на физическите лице /ЗДДФЛ/ на получено възнаграждение по граждански договор от лице, регистрирано като едноличен търговец


Според изложеното в запитването, лицето упражнява дейност като ЕТ ”Д–Р ХХХХ ВВВВВ – ОРТОТРАВМА” и се осигурява като самоосигуряващо се лице. Работи на трудов договор в МБАЛ, а също така има сключен граждански договор с МБАЛ като физическо лице с ЕГН. Допълнително бе уточнено, че възнаграждението по граждански договор е за извършване на оперативни интервенции извън работното време по трудовото правоотношение. От МБАЛ му изискват като физическо лице да им издаде документ, на базата на който да превеждат сумата по гражданския договор по банков път. Във връзка с това се поставят следните въпроси:
1.   Следва ли лицето да издава документ като физическо лице за извършените плащания по гражданския договор и ако следва, какъв да е видът на този документ?
2.   Длъжни ли са МБАЛ да издават на лицето сметка за изплатени суми и служебни бележки за получените суми по граждански договор при положение, че е самоосигуряващо се лице и е декларирало това пред платеца на доходите?

 При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДФЛ ( обн. ДВ. бр.95/2006г., посл. изм. ДВ бр.99/2011 г.) , Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО, обн. ДВ, бр.105 от 22 декември 2006 г., посл. изм. ДВ бр.99 от 16 декември 2011 г.) и Данъчно–осигурителния процесуален кодекс (ДОПК, обн. ДВ, бр.105 от 29 декември 2005г., в сила от 01.01.2006г., посл. изм.  ДВ, бр.99 от 16 декември 2011г.), изразяваме следното становище:
На основание чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ, доходите от стопанска дейност се разграничават на: доходи от стопанска дейност като едноличен търговец и доходи от друга стопанска дейност. В доходите от друга стопанска дейност попадат и доходите, получени от лица, упражняващи свободна професия, упражняване на занаят и по извънтрудови правоотношения (граждански договори). По смисъла на § 1, т. 30 от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "извънтрудови правоотношения" са правоотношенията извън тези по трудови правоотношения, извън тези по упражняване на занаят и на лица, упражняващи свободна професия, по силата на които се дължи постигането на определен резултат от физическо лице, което не е едноличен търговец.
Облагаемият доход, получен по извънтрудови правоотношения, се определя по реда на чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ. Съгласно тази норма облагаемият доход от стопанска дейност  на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон (ТЗ), се определя като придобитият доход се намалява с нормативно определени разходи за дейността. Законодателят е фиксирал различен размер на разходите, изхождайки от спецификите на съответната дейност като за доходите от упражняване на свободна професия или от възнаграждения по извънтрудови правоотношения те са 25 на сто.
Видно от горецитираните разпоредби на  чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ и § 1, т. 30 от ДР на ЗДДФЛ е, че те касаят физическите лица, които не са еднолични търговци. В случая обаче лицето има регистрация като едноличен търговец с фирма ЕТ „ Д-р ХХХХХ ВВВВВ - Ортотравма”. Във връзка с това в проведен устен разговор беше уточнено, че предметът на дейностите, които осъществява като ЕТ, съвпада с този на дейността, която извършва по гражданския договор, сключен с възложителя. С оглед на това е необходимо да се отбележи, че упоменатата по–горе дефиниция има за цел да поясни, а не да ограничи приложното поле на чл. 29 от ЗДДФЛ. В този смисъл, визираното в нея условие лицето да не е регистрирано като едноличен търговец, има отношение към съответната дейност по извънтрудово правоотношение.
Според търговското право "едноличен търговец" е само определена от закона правоспособност на физическото лице, която се добива с факта на регистрация в търговския регистър. Чрез регистрацията не се създава нов правен субект, различен от физическото лице, действащо като търговец. В този аспект, предприятието на едноличния търговец не е отделен субект на правото и затова е необходимо да се разграничи качеството, чрез което физическото лице действа в търговския оборот: дали като физическо лице, дали като търговец. Такова разграничение е възможно само от гледна точка на друг критерий - в зависимост от характера на действията, които са извършени, тяхната икономическа и счетоводна обособеност и доколко тези действия са покрили понятието за търговска сделка (чл. 286 от ТЗ).
Предвид горното, дефинирането на едно физическо лице като търговец не следва да се обвързва единствено с наличието или липсата на регистрация по реда на ТЗ. Ако физическото лице осъществява търговски сделки, не е от значение дали то е манифестирало или не участието си в тях като едноличен търговец: сделките го определят като такъв, а не то определя сделките като търговски. Обективният критерий тук са извършените действия, а не кой ги извършва. Търговското качество на физическото лице следва да се разглежда с оглед характера на извършваните от него сделки и услуги.
Следва да се отбележи, че в някои закони е регламентиран специален ред за регистрация и извършване на определени професионални дейности. Такъв е и Законът за лечебните заведения /ЗЛЗ/, съгласно който лечебни заведения могат да бъдат както физически лица, така и еднолични търговци. Със същия закон обаче е въведена забрана за извършване на търговски сделки, освен за нуждите на осъществяваните от тях медицински дейности и за обслужване на пациентите /чл. 3 от ЗЛЗ/.
От гореизложеното може да се обобщи, че в настоящия случай, данъчната основа за придобитите доходи по гражданския договор, сключен с МБАЛ ще се определи по реда на чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, тъй като тези доходи представляват възнаграждения по извънтрудови правоотношения, придобити в качеството на едноличен търговец. Съгласно цитираната правна норма облагаемият доход от дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба. За целите на облагането  определянето на данъчна основа по чл. 26 от ЗДДФЛ е обвързано с определяне на данъчен финансов резултат, получен като счетоводният финансов резултат се преобразува за данъчни цели по реда на ЗКПО. От изложеното следва, че лицата, извършващи дейност като търговци, следва да водят счетоводство, спазвайки изискванията на Закона за счетоводството и приложимите  счетоводни стандарти. Това означава, че за придобитите от лицето доходи по гражданския договор следва да издаде документ, който съдържа реквизитите по чл.7, ал.1 от Закона за счетоводството, а МБАЛ не следва да издава „Сметка за изплатени суми" и „Служебна бележка".