Петър Цанков, началник отдел „Методология и международни дейности” в ЦУ на НАП
В сп. „Счетоводство плюс”, бр. 2/2014 г., Петър Цанков, началник отдел „Методология и международни дейности” в ЦУ на НАП обяснява как се извършва ревизия и се издава ревизионен акт и неговото административно обжалване по реда на ДОПК.
Данъчни задължения и задължения за задължителни осигурителни вноски подлежат на предварително установяване чрез подаване на декларация от задължените лица и са предмет на последващ данъчно-осигурителен контрол.
Ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски (чл. 110, ал. 2 от ДОПК). Ревизионното производство се образува с издаването на заповед за възлагане на ревизия и приключва е ревизионен акт или заповед за прекратяване на ревизията.
Срокът за образуване на ревизионно производство е до изтичане на 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена (чл. 109, ал. 1 от ДОПК). Изключение правят случаите, в които е образувано наказателно производство от чийто изход зависи установяването на данъчни задължения. Ако в рамките на този срок не е образувано ревизионно производство, задълженията, предварително определени с декларация, се считат за окончателно установени.
Така определеният срок е преклузивен. Пропускането му от страна на администрацията е абсолютна процесуална пречка за образуването на производство и издаден ревизионен акт в такова производство е нищожен.
С връчването на заповедта за възлагане на ревизия на задълженото лице започва да тече срокът за фактическото извършване на ревизията и установяване на задължения за данъци и осигурителни вноски.
Ревизията следва да се осъществи в параметрите, дадени от заповедта за възлагане. Неспазването на заповедта опорочава частично ревизионния акт по отношение нарушението на заповедта за възлагане. Така определянето на задължения за периоди, които не са визирани в заповедта е недопустимо. Ако е нарушен времевият обхват на извършване на ревизията, това ще доведе до изключване от доказателствения материал на фактите и обстоятелствата, събрани извън срока на ревизията и съответно ще отпаднат фактическите и правните констатации и извършеното облагане на тази основа.
След връчване на заповедта за възлагане на ревизията ревизиращият екип и ревизираното лице уточняват основните моменти, които са отправна точка за предприемане на следващи процесуални действия по законосъобразното установяване на задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски:
1. Във връзка със започналото производство ревизираното лице има следните задължения:
- да определи лица за контакт с органа по приходите;
- да осигури подходящо място и условия за провеждане на ревизията;
- да предоставя на ревизиращия екип документите и всички доказателства, необходими за установяване на фактите и обстоятелствата от значение за ревизията в указания срок.
Следва да се има предвид, че това не е само задължение, но и право на ревизираното лице. Задълженото лице и трети лица могат самостоятелно да представят доказателства със значение за облагането във всеки момент и органът по приходите е длъжен да ги приеме и обсъди.
2. В зависимост от извършения анализ практическите процесуални действия на ревизиращия екип в ревизионното производство се свеждат до следното:
- предприемане на действия за събиране и оценка на доказателствен материал.
Ако ревизираното лице не представи изискани документи, то органът по приходите може да приложи предвидената от закона презумпция, че те не съществуват. Следва обаче да се има предвид, че документите могат да се предоставят в срока за подаване на възражение срещу ревизионния доклад и органът по приходите е длъжен да ги вземе предвид.
Когато при установяване на задълженията на ревизираното лице е необходимо да се изяснят факти и обстоятелства, които са се осъществили извън територията на страната или доказателствата за тях се намират извън територията на страната, то задължение на ревизираното лице е да представи доказателства за изясняването им (чл. 116 от ДОПК).
За органа по приходите няма ограничение относно документите, които може да изисква, както и фактите и обстоятелствата, които трябва да установи. Те може и да са извън ревизираните периоди. При решаването на този въпрос органът по приходите действа в условията на оперативна самостоятелност. Съответно лицето не може да противопостави възражение, че исканите документи нямат отношение към установяването на задължения за ревизираните периоди.
Срокът за извършване на ревизия е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане (чл. 114, ал. 1 от ДОПК). Ако срокът от 3 месеца се окаже недостатъчен, той може да бъде продължен по преценка на органа, възложил ревизията, до 2 месеца със заповед за удължаване на срока.
Поради особена фактическа сложност на конкретния случай, срокът може да бъде продължен общо до не повече от 3 години със заповед за удължаване на срока на изпълнителния директор, издадена въз основа на мотивирано предложение на териториалния директор.
Срокът за извършване на ревизионното производство може да бъде спрян, при наличие на следните обстоятелства:
- качество на лицето - това може да е т.н. счетоводител на търговеца. Срокът на спиране е съобразен с представения медицински документ.
- при образувано административно, наказателно или съдебно производство, което е от значение за изхода на ревизията/проверката, например при изпратена молба за обмен на информация до други приходни администрации.
Когато производството е спряно във връзка с висящо производство по обмен на информация с друга държава, срокът на спирането не може да е по-дълъг от 8 месеца.
- при смърт на законен представител на ревизираното/проверяваното лице;
- еднократно по молба на ревизираното/ проверяваното лице, срокът не може да бъде по-дълъг от - три месеца.
- при установени данни в хода на производството за извършено престъпление и изпратено уведомление по реда на чл. 205 от НПК до органите на досъдебното производство;
Във всички случаи органът по приходите прави преценка дали да се спре ревизията в условията на пълна оперативна самостоятелност. Независимо от характера на направената преценка, тя не може да се оцени като процесуално нарушение.
Ревизиращият орган описва извършените в хода на ревизионното производство процесуални действия, констатираните факти и обстоятелства, събраните доказателства в ревизионен доклад не по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията.
Ревизионният доклад не представлява индивидуален административен акт.
След връчването на ревизионния доклад, ревизираното лице има право да обжалва ревизията в рамките на 14 дни след връчване на ревизионния доклад.Възражението по доклада задължително следва да се обсъди при издаването на ревизионния акт, като се мотивира допълнително, с оглед на новите обстоятелства в производството.
Не е допустимо събирането на нови доказателства от органите по приходите освен с оглед обсъждане на възражение. Събрани такива доказателства не се разглеждат и не могат да се ценят при облагането на лицето.
Ревизионният акт е индивидуален административен акт, който не може да се оттегля и подлежи на изменение само в изрично предвидените в чл. 133 от ДОПК основания.
Обжалването на ревизионния акт не спира неговото изпълнение. Установеното с него задължение подлежи на доброволно плащане в 14-дневен срок от връчването му. След изтичане на този срок задължението подлежи на принудително изпълнение, освен ако изпълнението е спряно. Изпълнението на ревизионния акт може да се спре по искане на жалбоподателя за частта на ревизионния акт, която е обжалвана, като към искането се прилагат доказателства за направено обезпечение в размера на главницата и лихвите към датата на подаване на искането. Решаващият орган се произнася по искането за спиране на изпълнението с решение в 7-дневен срок от подаването му.
Ревизионният акт се издава в 14-дневен срок от подаването на възражение или от изтичането на срока за подаването му. Когато установяването на задължения или отговорности в конкретното производство е недопустимо, производството се прекратява със заповед. Ревизионният акт може да бъде издаден и преди изтичане на срока за подаване на възражение, когато ревизираното лице заяви писмено, че няма да възразява срещу доклада.
Ревизионният акт подлежи на административно обжалване в 14 дневен срок от връчването му на ревизираното лице.
За разлика от общия случай в административния процес неподаването на жалба по административен ред срещу извършените установявания в акта, лишава лицето от възможността да ги обжалва по съдебен ред. Обжалването по административен ред е процесуална предпоставка от категорията на абсолютните, като същевременно обжалваните периоди опреде лят предмета и на последващо обжалване пред съд.
Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” разглежда жалбата и се произнася с решение като срокът за произнасяне е 60 дни, считано от датата на постъпване на жалбата при него, от отстраняване на нередностите или след сключване на споразумение с ревизираното лице относно доказателствата, по които няма да се спори. Непроизнасянето в този срок представлява потвърждение на акта. Решаващият орган не може да постанови решение след изтичане на срока за изпращане на преписката в съда. Следва обаче да се има предвид, че срокът за произнасяне по жалбата може да бъде продължен по взаимно писмено съгласие между жалбоподателя и решаващия орган за срок до 3 месеца, в което се посочва срокът на продължаването.
Съответно поради натовареността на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” на практика това удължаване от изключение се е превърнало в практика, приложима в огромна част от случаите.
Решаващият орган се произнася по същество с мотивирано решение, с което може да потвърди, отмени изцяло или частично ревизионния акт в обжалваната част. Когато изцяло или частично отменя ревизионен акт, решаващият орган може да върне преписката за нова ревизия със задължителни указания за издаване на нов ревизионен акт.
Не се допуска повторно връщане на преписката за нова ревизия.
Това означава, че е налице абсолютна процесуална предпоставка за образуване на ново ревизионно производство по общия ред.