Относно: Данъчно облагане на доход от срочно и възмездно учредяване на право на строеж


Във връзка с постъпило запитване вх. № ……/03.05.2012г. в Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението”, Ви уведомяваме:
В запитването е посочено, че физическо лице е учредило на юридическо лице срочно и възмездно право на строеж върху собствен недвижим имот /земеделска земя/, който е с променено предназначение преди учредяването на правата. Трайното предназначение на територията е урбанизирана. Земята е предназначена за електроенергийно производство. Правото на строеж се учредява за срок от 20 години. На физическото лице се изплащат доходи на няколко вноски съгласно договора. Физическото лице е осигурено на друго основание по трудово правоотношение, но под максималния осигурителен доход.
Поставени са следните въпроси:
1. В коя справка и приложение на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ трябва да се опишат доходите?
2. Какви са дължимите данъци върху тези доходи?
3. Какви са дължимите осигуровки върху тези доходи?
4. При прехвърляне на ограничени вещни права – какъвто е нашия случай, трябва ли да се формира разлика между покупната и продажната цена на имота, тъй като прехвърлянето е за определен период от време? След този период собствеността върху земята се възстановява на физическото лице.
5. Юридическото лице, платец на доходите, задължено ли е да подава справка за изплатени доходи на физически лица към НАП и да удържа данък при плащане на доходите?
Предвид посочена информация, която не е достатъчна относно начина на придобиване на имота и съобразявайки относимата правна уредба изразяваме следното принципно становище:
По прилагане на данъчното законодателство:
Разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ определя видовете доходи в зависимост от източника им, като в т. 5 са посочени доходите от прехвърляне на права или имущество. Нормата на чл. 12, ал. 1 от същия закон регламентира, че облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Необлагаемите доходи изчерпателно са изброени в чл. 13 от ЗДДФЛ.
Съгласно разпоредбата на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 на сто разходи. В общия случай, цената на придобиване е документално доказаната цена на придобиване на имуществото, а също така и нула в хипотезите на чл. 33, ал. 6, т. 3 от ЗДДФЛ. Когато физическо лице е придобило поземлен имот и впоследствие е учредило право на строеж върху него, цената на придобиване е регламентирана от точка 8 в чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ. Същата е  размерът на цената на придобиване на поземления имот, съответстваща на частта, за която е учредено право на строеж - в случаите на учредяване право на строеж, като при последваща продажба на самия поземлен имот тази цена няма да се приспада отново.
 Алинея 5 на чл. 33 от посочения закон определя продажната цена и тя включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари.
Предвид разпоредбата на чл. 11, ал. 1 от закона, ако не е предвидено друго, доходът се смята за придобит на датата на:
1. плащането - при плащане в брой;
2. заверяването на сметката на получателя на дохода или получаването на чека - при безналично плащане;
3. получаването на престацията - за непаричен доход.
В случаите, когато продажната цена се плаща на части в различни данъчни години, за всяка от тези данъчни години облагаемият доход се определя по следната формула:

където:
ОДДГ е облагаемият доход за данъчната година;
ПЦ е продажната цена;
ЦП е цената на придобиване;
ЧПП е частично полученото плащане през данъчната година /чл. 33, ал. 7 от ЗДДФЛ/.
Годишната данъчна основа за доходи от прехвърляне на права или имущество е облагаемият доход по чл. 33, придобит през данъчната година /чл. 34 от ЗДДФЛ/. Съгласно чл. 14, ал. 1 от ЗДДФЛ, с данък върху общата годишна данъчна основа се облагат доходите от глава пета, придобити през данъчната година. Облагането е по реда на чл. 48 от ЗДДФЛ с данък върху общата годишна данъчна основа, с подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на дохода. Приложението, което следва да се попълни е № 5, образец 2051 «доходи от прехвърляне на права или имущество» - част І, таблица 1. Тъй като не е представен договор, от който да е видно плащанията в една година на части ли ще се направят /І вариант/ или на части в различни години /ІІ вариант/ следва да се има предвид, че ако е налице вторият вариант на плащане ще е необходимо да се попълни част І, таблица 2 на Приложение № 5 към годишната данъчна декларация.
На основание чл. 73, ал. 1 и 4 от ЗДДФЛ предприятията - платци на доходи, изготвят справка по образец за изплатените доходи на физически лица през данъчната година. Справката се предоставя в срок до 30 април на следващата година на териториалната дирекция на Националната агенция за приходите по мястото на регистрация на платеца на дохода. При условие, че физическите лица са повече от 10 на брой справката се предоставя само на електронен носител във формат и по ред, одобрени със заповед на изпълнителния директор на Националната агенция за приходите.
В заключение относно данъчното облагане при посочената фактическа обстановка и предвид цитираните норми от ЗДДФЛ за физическите лица - получатели на доходи, учредили срочно и възмездно право на строеж, възниква задължение за формиране на разлика между покупна и продажна цена, независимо от факта, че прехвърлянето на правата е за срок от 20 години и след този срок собствеността остава тяхна. При изплащане на доходите за юридическото лице не възниква задължение да удържа данък. Внасянето на данък върху дохода и декларираните му е на годишна данъчна основа и е задължение на всяко физическо лице с подаване на годишна данъчна декларация по реда на чл. 50 от ЗДДФЛ.

По прилагане на осигурително законодателство:
Упражняването на трудова дейност е основна правопораждаща предпоставка за възникване на осигуряването. Този общ принцип е изведен в чл. 10 от Кодекса за социално осигуряване /КСО/, според който осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а от КСО и продължава до прекратяването й. В КСО и подзаконовите му актове липсва легална дефиниция на понятието „трудова дейност”. За целите на осигуряването достатъчно е дадено лице да попадне в кръга на задължително осигурените лица по чл. 4 или чл. 4а от кодекса като упражняващо дейност на някое от изброените основания, за да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски за него.
В съответствие с основния принцип за обвързване на осигуряването с полагането на труд от лицата разпоредбата на чл. 6, ал. 2 от КСО гласи, че доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност. Следователно, при формиране на осигурителния доход за държавното обществено осигуряване не участват доходите, които не са свързани с упражняване на трудова дейност по смисъла на горецитираните разпоредби.
От представената фактическа обстановка в запитването е видно, че получените от лицето доходи съгласно договор за учредяване на срочно и възмездно право на строеж върху собствен недвижим имот не представляват доходи от трудова дейност по смисъла на чл. 4 от КСО, поради което тези възнаграждения не формират доход, върху който се дължат осигурителни вноски за фондовете на държавното обществено осигуряване /ДОО/. На основание чл. 157, ал. 6 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1-3 от ЗЗО тези суми не представляват осигурителен доход за допълнително задължително пенсионно осигуряване /ДЗПО/ и за здравно осигуряване.
Върху посочените възнаграждения ще се дължат здравноосигурителни вноски единствено в хипотезата на чл. 40, ал. 5, т. 1 от ЗЗО. Съгласно тази разпоредба лицата, които не подлежат на осигуряване по реда на чл. 40, ал. 1, 2 и 3 от ЗЗО, са длъжни да внасят осигурителни вноски върху осигурителен доход не по-малък от половината от минималния размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване - до 10-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят, и извършват годишно изравняване на осигурителния доход съгласно данните от данъчната декларация.