Изх. № 48-30-61
Дата: 10. 03. 2025 год.
ЗДДФЛ, чл. 10, ал. 4;
ЗДДФЛ, чл. 11, ал. 1, т. 3;
ЗДДФЛ, чл. 24, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 42, ал. 1;
ДОПК, § 1, т. 8 от ДР на ДОПК.
ОТНОСНО: относно прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ), Кодекса за социално осигуряване(КСО) и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).
Във Ваше писмо с вх. № М-24-39-122 по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП), е изложена следната фактическа обстановка:
"..." ООД възнамерява да сключи договор с определени ключови служители на "..." АД с ЕИК ..., в което притежава мажоритарен пакет акции. Съгласно този договор, при постигане на определени показатели (резултати) от "..." АД, мажоритарният акционер "..." ООД ще дари на служители определени проценти акции.
Начинът, по който ще се осъществява придобиването на акции, е чрез договор за дарение, сключен между съответния служител и мажоритарния акционер "..." ООД, по силата на който мажоритарният акционер ще прехвърли безвъзмездно от притежавания от него пакет акции в "..." АД съответен брой акции на определени служители. Дружеството - работодател "..." АД не е страна по посочените договори, като дарението на акциите в полза на служители се предвижда да се извърши от мажоритарния акционер "..." ООД, за негова сметка.
Поставени са следните въпроси:
1.Придобиването на акции от служителите на "..." АД по силата на договор за дарение с мажоритарния акционер "..." ООД ще се счита ли за непаричен доход, получен във връзка с трудовото правоотношение на служителя и "..." АД, съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ?
2.При положение че отговорът на въпрос № 1 е положителен, към кой момент съгласно чл. 11 от ЗДДФЛ ще се счита за придобит доходът от служителя?
3.Ще възникнат ли задължения и за кое лице по отношение на определянето, удържането и внасянето на данъци и задължителни осигурителни вноски?
4. Следва ли да се дължи данък върху даренията съгласно чл. 44 от Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ)?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:
В изложената фактическа обстановка е посочено че на служителите на "..." АД по силата на договор за дарение ще им бъдат "дарени" акции за сметка на дружеството - мажоритарен собственик "..." ООД, като изрично е отбелязано, че това ще стане при постигане на определени резултати от "..." АД, където работят въпросните ключови служители. В тази връзка може да се отбележи, че предоставянето на акциите безспорно е свързано с естеството и качеството на изпълнение на трудовите задължения на служителите. Предвид това, тъй като акциите се предоставят във връзка с трудовото правоотношение на служителите, същите представляват доход от трудово правоотношение.
По силата на чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2. Предвид цитираната разпоредба, за да е налице облагаем доход от трудово правоотношение, е необходимо да е направено плащане (в пари и/или в натура) в полза на съответния служител и това плащане да не е освободено от облагане. В конкретния случай е налице непаричен доход (доход в натура), който не попада в обхвата на необлагаемите доходи по ЗДДФЛ.
На основание чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена. За целите на данъчния закон "пазарна цена" е пазарната цена по смисъла на §1, т. 8 от ДР на ДОПК (§1, т. 9 от ДР на ЗДДФЛ). Съгласно чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, ако не е предвидено друго в този закон, непаричният доход се смята за придобит на датата на получаването на престацията.
Акциите се предоставят на физическите лица в качеството им на служители на дъщерното дружество и ще участват при формирането на облагаемия доход от трудовото правоотношение на служителите, които престират труда си при техния работодател. Следователно облагаемият доход в случая е пазарната цена на акциите към момента на придобиването им, а работодателят ще е задължен да определи, удържи и внесе дължимия данък за съответния месец по реда, предвиден в ЗДДФЛ за доходите от трудови правоотношения.
На основание чл. 42, ал. 1 от ЗДДФЛ авансовият данък за доходите от трудови правоотношения се определя от работодателя месечно на базата на месечната данъчна основа. Месечната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения се изчислява като облагаемият доход по чл. 24 от ЗДДФЛ, начислен за съответния месец, се намалява с удържаните от работодателя задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по реда на КСО и ЗЗО или за задължително осигуряване в чужбина (чл. 42, ал. 2 от ЗДДФЛ).
Необходимо е да се отбележи, че с разпоредбата на чл. 269, ал. 2 от Кодекса на труда (КТ) е предвидена възможност допълнителни трудови възнаграждения или част от тях да се изплащат в натура, ако това е предвидено в акт на Министерския съвет, в колективен трудов договор или в трудовия договор.
С оглед гореизложеното и предвид посочените в писмото факти, доколкото получаването на акциите от страна на служителите е вследствие от извършвана от тях трудова дейност в качеството им на лица по чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО и пазарната им стойност участва при формирането на дохода от трудовото правоотношение, съответно същата се включва и при определяне на осигурителния доход по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО за съответния месец. Съгласно ал. 3 от същата разпоредба осигурителните вноски за работниците и служителите се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по съответната основа икономическа дейност и групи професии и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход.
В тази връзка дъщерното дружество - работодател в качеството му на осигурител по смисъла на КСО (чл. 5, ал. 1 от КСО), съответно осигуряващ по смисъла на §1, т. 15 от Допълнителните разпоредби на ЗЗО, има задължение да внесе дължимите нормативно определени осигурителни вноски за лицата по чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО.
Лицата, родени след 31 декември 1959 г., задължително се осигуряват и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд, когато са осигурени при условията и по реда на част първа от КСО (чл. 127, ал. 1 от КСО). Доходът, върху който се внасят осигурителни вноски за ДЗПО в универсален пенсионен фонд, е доходът, върху който се дължат осигурителни вноски за ДОО.
Здравноосигурителните вноски се дължат върху дохода, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно КСО (чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО).
Обръщам внимание, че доходът от придобиване на акциите следва да се разглежда като допълнителен доход от трудова дейност, съответно срокът за внасяне на вноските ще бъде до 25-о число на месеца, следващ месеца на придобиване (чл. 7, ал. 2 от КСО). Осигурителният доход следва да се отрази за съответния месец в декларация образец №1 по реда на Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.
С оглед гореизложеното, в случая не намира приложение разпоредбата на чл. 44 от ЗМДТ.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/
В запитването е описано, че "..." ООД възнамерява да сключи договор с определени ключови служители на "..." АД с ЕИК ..., в което "..." ООД притежава мажоритарен пакет акции. Съгласно този договор, при постигане на определени показатели (резултати) от "..." АД, мажоритарният акционер "..." ООД ще дари на служителите определени проценти акции.
Придобиването на акциите ще се осъществява чрез договор за дарение, сключен между съответния служител и мажоритарния акционер "..." ООД, по силата на който мажоритарният акционер ще прехвърли безвъзмездно от притежавания от него пакет акции в "..." АД съответен брой акции на определени служители. "..." АД, в качеството на работодател, не е страна по тези договори. Дарението на акциите в полза на служителите се предвижда да се извърши от мажоритарния акционер "..." ООД и за негова сметка.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Придобиването на акции от служителите на "..." АД по силата на договор за дарение с мажоритарния акционер "..." ООД ще се счита ли за непаричен доход, получен във връзка с трудовото правоотношение на служителя и "..." АД, съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ?
Въпрос 2: При положение че отговорът на въпрос № 1 е положителен, към кой момент съгласно чл. 11 от ЗДДФЛ ще се счита за придобит доходът от служителя?
Въпрос 3: Ще възникнат ли задължения и за кое лице по отношение на определянето, удържането и внасянето на данъци и задължителни осигурителни вноски?
Въпрос 4: Следва ли да се дължи данък върху даренията съгласно чл. 44 от Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ)?
Относно данъчното третиране по ЗДДФЛ
Посочено е, че на служителите на "..." АД по силата на договор за дарение ще бъдат "дарени" акции за сметка на дружеството - мажоритарен собственик "..." ООД, като изрично е отбелязано, че това ще стане при постигане на определени резултати от "..." АД, където работят въпросните ключови служители.
Отбелязва се, че предоставянето на акциите безспорно е свързано с естеството и качеството на изпълнение на трудовите задължения на служителите. Поради това, тъй като акциите се предоставят във връзка с трудовото правоотношение на служителите, те представляват доход от трудово правоотношение.
Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2. За да е налице облагаем доход от трудово правоотношение, е необходимо да е направено плащане (в пари и/или в натура) в полза на съответния служител и това плащане да не е освободено от облагане.
В конкретния случай е налице непаричен доход (доход в натура), който не попада в обхвата на необлагаемите доходи по ЗДДФЛ.
На основание чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена. За целите на данъчния закон "пазарна цена" е пазарната цена по смисъла на § 1, т. 8 от допълнителните разпоредби на ДОПК (§ 1, т. 9 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, ако не е предвидено друго в този закон, непаричният доход се смята за придобит на датата на получаването на престацията.
Акциите се предоставят на физическите лица в качеството им на служители на дъщерното дружество и ще участват при формирането на облагаемия доход от трудовото правоотношение на служителите, които престират труда си при техния работодател. Следователно облагаемият доход в случая е пазарната цена на акциите към момента на придобиването им.
Извод: Придобиването на акциите представлява непаричен доход от трудово правоотношение по чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, като доходът се счита за придобит на датата на получаване на престацията по смисъла на чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ и е в размер на пазарната цена на акциите към този момент.
Относно задълженията за данък по ЗДДФЛ
Работодателят ще е задължен да определи, удържи и внесе дължимия данък за съответния месец по реда, предвиден в ЗДДФЛ за доходите от трудови правоотношения.
На основание чл. 42, ал. 1 от ЗДДФЛ авансовият данък за доходите от трудови правоотношения се определя от работодателя месечно на базата на месечната данъчна основа. Съгласно чл. 42, ал. 2 от ЗДДФЛ месечната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения се изчислява като облагаемият доход по чл. 24 от ЗДДФЛ, начислен за съответния месец, се намалява с удържаните от работодателя задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по реда на КСО и ЗЗО или за задължително осигуряване в чужбина.
Извод: Задължението за определяне, удържане и внасяне на авансовия данък върху дохода от придобитите акции възниква за работодателя "..." АД, който следва да прилага общия ред за доходи от трудови правоотношения по чл. 42 от ЗДДФЛ.
Относно осигурителните вноски по КСО и ЗЗО
С разпоредбата на чл. 269, ал. 2 от Кодекса на труда е предвидена възможност допълнителни трудови възнаграждения или част от тях да се изплащат в натура, ако това е предвидено в акт на Министерския съвет, в колективен трудов договор или в трудовия договор.
С оглед изложеното и предвид посочените факти, доколкото получаването на акциите от страна на служителите е вследствие от извършвана от тях трудова дейност в качеството им на лица по чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО и пазарната стойност на акциите участва при формирането на дохода от трудовото правоотношение, съответно същата се включва и при определяне на осигурителния доход по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО за съответния месец.
Съгласно чл. 6, ал. 3 от КСО осигурителните вноски за работниците и служителите се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по съответната основна икономическа дейност и групи професии и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход.
В тази връзка дъщерното дружество - работодател "..." АД, в качеството му на осигурител по смисъла на чл. 5, ал. 1 от КСО, съответно осигуряващ по смисъла на § 1, т. 15 от допълнителните разпоредби на ЗЗО, има задължение да внесе дължимите нормативно определени осигурителни вноски за лицата по чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО.
Лицата, родени след 31 декември 1959 г., задължително се осигуряват и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд, когато са осигурени при условията и по реда на част първа от КСО (чл. 127, ал. 1 от КСО). Доходът, върху който се внасят осигурителни вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване в универсален пенсионен фонд, е доходът, върху който се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване.
Съгласно чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО здравноосигурителните вноски се дължат върху дохода, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно КСО.
Отбелязва се, че доходът от придобиване на акциите следва да се разглежда като допълнителен доход от трудова дейност, поради което срокът за внасяне на осигурителните вноски ще бъде до 25-о число на месеца, следващ месеца на придобиване на дохода (чл. 7, ал. 2 от КСО).
Осигурителният доход следва да се отрази за съответния месец в декларация образец № 1 по реда на Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.
Извод: Пазарната стойност на придобитите акции се включва в осигурителния доход по чл. 6, ал. 2 и ал. 3 от КСО за съответния месец, като "..." АД, в качеството на осигурител и осигуряващ, дължи и внася всички задължителни осигурителни вноски (ДОО, ДЗПО - универсален пенсионен фонд, и здравно осигуряване) в срок до 25-о число на месеца, следващ месеца на придобиване, и отразява този доход в декларация образец № 1.
Относно данъка върху даренията по ЗМДТ
С оглед гореизложеното данъчният и осигурителният режим на придобиването на акциите е уреден като доход от трудово правоотношение и като осигурителен доход.
Извод: В разглеждания случай не намира приложение разпоредбата на чл. 44 от ЗМДТ и не се дължи данък върху даренията по този член.
