Изх. №21-03-11
13.12.2021 г.
ЗКПО- чл.189б, ал.2, т.1
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Регистриран сте като земеделски производител с основна дейност производство на оранжерийни домати и краставици, зърнени и маслодайни култури и лук.
За целите на разширяване на продуктовия оранжериен асортимент и необходимостта от снижаване трудоемкостта на производствените манипулации в края на месец декември на 2020 г. сьс средствата от преотстъпен за същата 2020 г. корпоративен данък сте закупили нова земеделска техника: електрически ролкови колички и електрически хидравлични ролкови колички общо 10 броя.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
- Признават ли се електрическите колички за инвестиция в нова земеделска техника, като се има предвид факта, че в предходни години за целите на производствения процес вече е придобита техника от същия вид, която продължава да се ползва?
- Закупената нова земеделска техника отговаря ли едновременно на условията по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО?
Предвид изложената непълна фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:
Съгласно чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО, корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 % на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция, при кумулативно изпълнение на условията посочени в точки от 1 до 9 на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО.
По отношение на условието на т. 1 от чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО - преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в ал. 1 дейност и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
Изхождайки от тази разпоредба, регистрираните земеделски стопани трябва едновременно да са изпълнили следните условия:
- да инвестират преотстъпения данък в активи - сгради или земеделска техника;
- активите да са нови;
- да използват активите за производство на непреработена земеделска и животинска продукция;
- да инвестират преотстъпения данък в срок до края на годината, следваща годината на преотстъпване.
С § 75, ал. 1 от ПЗР на ЗИД на Закона заза данък върху добавената стойност (обн. ДВ, бр. 104/08.12.2020 г.) е въведена промяна в ЗКПО, съгласно която преотстъпеният данък за 2019 г. и 2020 г. във връзка с чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО дейност, в срок до края на втората година, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
По отношение на срока за инвестиране на данъка следва да се посочи, че разпоредбата на чл. 1896, ал. 2, т. 1 от ЗКПО поставя единствено краен срок, но този срок е обвързан с годината, за която се преотстъпва данък. Това означава, че началната дата не може да бъде по-рано от 1 януари на годината на преотстъпване. Крайният срок за инвестиране на преотстъпения данъка е 31 декември на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването (§ 1, т. 73 от ДР на ЗКПО).
Предвид гореизложеното, преотстъпеният за 2020 г. корпоративен данък следва да се инвестира в срок до 31.12.2022 г.
По отношение на активите, в които законът изисква да бъде инвестиран преотстъпения корпоративен данък, следва да се извърши преценка попадат ли въпросните електрически колички в категорията "земеделска техника".
Съгласно § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО "земеделска техника" за целите на чл. 189б от с.з. са самоходните, несамоходните и стационарните машини, съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в земеделието. За да се включат в обхвата на горното определение, придобитите активи следва едновременно да отговарят на две условия:
1. да попадат в една от категориите: самоходни, несамоходни и стационарни машини, съоръжения, инсталации или апарати;
2. да се използват в земеделието.
При определяне на категорията на актива следва да се вземат предвид неговия вид, технически характеристики и най-вече предназначението му при осъществяване на дейността на данъчно задълженото лице.
Следва да се има предвид, че определен вид земеделска техника подлежи на регистрация по реда на Наредба № 2 от 3 февруари 2016 г. за условията и реда за регистрация на техниката по Закона за регистрация и контрол на земеделската и горската техника.
Второто условие - придобитите активи да се "използват в земеделието", следва да се разбира в смисъла, че тези категории помощи следва по-специално да обхващат "помощ за инвестиции в материални и нематериални активи на територията на земеделски стопанства, свързани с първичното селскостопанско производство", заложен в част ІІ, глава 1, т. 1.1.1.1 от Насоките на Европейския съюз за държавната помощ в секторите на селското и горското стопанство и в селските райони за периода 2014 - 2020 г. (Насоките 2014 - 2020)и т. 42 на Регламент (ЕС) №702/2014 на Европейската комисия от 25 юни 2014 г. относно деклариране на някои категории помощи в секторите на селското и горското стопанство и в селските райони за съвместими с вътрешния пазар в приложение на чл. 107 и 108 от Договора за функциониране на Европейския съюз и за отмяна на Регламент (ЕО) №1857/2006 (Регламент (ЕС) №702/2014). Това означава, че схемата за държавна помощ по чл. 189б от ЗКПО не се прилага за извършени инвестиции в стопанството, свързани с или в полза на преработката и реализацията на селскостопанските продукти.
"Първично селскостопанско производство" съгласно § 5, чл. 2 от Регламент (ЕС) №702/2014, означава производството на растителните и животински продукти, изброени в приложение I към ДФЕС, без да се извършват никакви по-нататъшни операции, с които се променя естеството на такива продукти.
"Преработка на селскостопански продукти" означава всяко обработване на селскостопански продукт, в резултат на което се получава продукт, който също е селскостопански продукт, с изключение на дейностите, извършвани в стопанството, нужни за приготвяне на животински или растителен продукт за първа продажба (§ 6, чл. 2 от Регламент (ЕС) №702/2014).
В конкретния случай, е необходимо е да се установи прякото използване на въпросната техника в първично селскостопанско производство, без възможност да се използва с друго предназначение
Доколкото в запитването липсват данни за техническите и функционални характеристики на придобитите електрически колички, не може да бъде изразено конкретно становище относно това отговарят ли същите на определението за "земеделска техника" по смисъла на ЗКПО.
Не на последно място, за да бъде изпълнено условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО следва да се има предвид, че инвестирането на данъка трябва да се извърши в земеделска техника, която да бъде "нова". В общоприетия си смисъл понятието "нов" означава: който е направен, купен или е възникнал неотдавна или за пръв път; който е запазил първоначалния си вид, не се е изхабил, т.е. активите трябва да са фабрично нови или новосъздадени.
По отношение на условието на т. 8 от чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО - активите по т. 1 не заместват съществуващи активи.
В ЗКПО липсва дефиниция за заместващи активи. Такава липсва и в приложимия към случая Регламент (ЕС) 702/2014. Ето защо при преценката на обстоятелството дали новозакупените активи заместват съществуващи такива следва да се съобразят предвидените от чл. 14, § 3 от регламента цели на инвестициите. Те трябва да преследват най-малко една от следните цели:
а) подобряване на общата производителност и устойчивост на земеделското стопанство, по-специално чрез намаляване на производствените разходи или подобряване и пренасочване на производството;
б) подобряване на природната среда
в) създаване и подобряване на инфраструктурата, свързана с развитието, приспособяването и модернизирането на селското стопанство (включително достъп до земеделска земя, комасация и мелиорация на земята), доставката и спестяването на енергия и вода;
г) изпълнение на целите в областта на агроекологията и климата;
д) възстановяване на производствения потенциал, засегнат от природни бедствия или неблагоприятни климатични събития.
Във връзка с гореизложеното и въз основа на техническите характеристики на закупената техника следва да се извърши задълбочен анализ на ефекта от инвестицията. На база резултатите от анализа, ако извършената инвестиция допълва техническата обезпеченост на земеделския производител, има по-високи норми на производителност и конкретни предимства - по-добри технически характеристики и производителност, намаляване на производствените разходи, въвеждане на иновативни практики и осигуряване на по-добро опазване на околната среда, тогава може да се приеме, че е изпълнено условието на чл. 189б, ал. 2, т. 8 от ЗКПО.
Доколкото е посочено в запитването, че в предприятието на търговеца е налична придобита техника от същия вид, която продължава да се ползва, считам, че не може да се приеме, че е изпълнено условието на чл. 189б, ал. 2, т. 8 от ЗКПО.
Следва да се има предвид, че изпълнението на условията за преотстъпване на данъка на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани по реда на ЗКПО подлежи на последващ контрол от органите по приходите по реда на чл. 110 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) чрез извършване на проверки и ревизии.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Лицето е регистрирано като земеделски производител с основна дейност производство на оранжерийни домати и краставици, зърнени и маслодайни култури и лук. С цел разширяване на продуктовия оранжериен асортимент и намаляване трудоемкостта на производствените манипулации, в края на месец декември 2020 г. със средствата от преотстъпен за същата 2020 г. корпоративен данък е закупена нова земеделска техника: електрически ролкови колички и електрически хидравлични ролкови колички, общо 10 броя.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос: Признават ли се електрическите колички за инвестиция в нова земеделска техника, като се има предвид факта, че в предходни години за целите на производствения процес вече е придобита техника от същия вид, която продължава да се ползва?
Въпрос: Закупената нова земеделска техника отговаря ли едновременно на условията по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО?
Предвид изложената непълна фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, е изразено следното принципно становище.
1. Общи правила за преотстъпване на корпоративния данък по чл. 189б от ЗКПО
Съгласно чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО, корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 % на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция, при кумулативно изпълнение на условията, посочени в точки от 1 до 9 на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО.
По отношение на условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО - преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в ал. 1 дейност и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
Изхождайки от тази разпоредба, регистрираните земеделски стопани трябва едновременно да са изпълнили следните условия:
- да инвестират преотстъпения данък в активи - сгради или земеделска техника;
- активите да са нови;
- да използват активите за производство на непреработена земеделска и животинска продукция;
- да инвестират преотстъпения данък в срок до края на годината, следваща годината на преотстъпване.
Съгласно § 75, ал. 1 от ПЗР на ЗИД на Закона за данък върху добавената стойност (обн. ДВ, бр. 104/08.12.2020 г.) е въведена промяна в ЗКПО, съгласно която преотстъпеният данък за 2019 г. и 2020 г. във връзка с чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО дейност, в срок до края на втората година, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
По отношение на срока за инвестиране на данъка се посочва, че разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО поставя единствено краен срок, като този срок е обвързан с годината, за която се преотстъпва данък. Това означава, че началната дата не може да бъде по-рано от 1 януари на годината на преотстъпване. Крайният срок за инвестиране на преотстъпения данък е 31 декември на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването (§ 1, т. 73 от ДР на ЗКПО).
Предвид гореизложеното, преотстъпеният за 2020 г. корпоративен данък следва да се инвестира в срок до 31.12.2022 г.
Извод: За да се ползва преотстъпване по чл. 189б от ЗКПО, данъкът трябва да се инвестира в нови сгради или нова земеделска техника, използвани за производство на непреработена продукция, в сроковете, определени в чл. 189б и § 75, ал. 1 от ПЗР на ЗИД на ЗДДС, като за 2020 г. крайният срок е 31.12.2022 г.
2. Определяне на понятието "земеделска техника" и приложимост към електрическите колички
По отношение на активите, в които законът изисква да бъде инвестиран преотстъпеният корпоративен данък, следва да се извърши преценка дали въпросните електрически колички попадат в категорията "земеделска техника".
Съгласно § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО "земеделска техника" за целите на чл. 189б от закона са самоходните, несамоходните и стационарните машини, съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в земеделието.
За да се включат в обхвата на това определение, придобитите активи следва едновременно да отговарят на две условия:
- да попадат в една от категориите: самоходни, несамоходни и стационарни машини, съоръжения, инсталации или апарати;
- да се използват в земеделието.
При определяне на категорията на актива следва да се вземат предвид неговият вид, технически характеристики и най-вече предназначението му при осъществяване на дейността на данъчно задълженото лице.
Следва да се има предвид, че определен вид земеделска техника подлежи на регистрация по реда на Наредба № 2 от 3 февруари 2016 г. за условията и реда за регистрация на техниката по Закона за регистрация и контрол на земеделската и горската техника.
Второто условие - придобитите активи да се "използват в земеделието", следва да се разбира в смисъла, че тези категории помощи следва по-специално да обхващат "помощ за инвестиции в материални и нематериални активи на територията на земеделски стопанства, свързани с първичното селскостопанско производство", заложен в част II, глава 1, т. 1.1.1.1 от Насоките на Европейския съюз за държавната помощ в секторите на селското и горското стопанство и в селските райони за периода 2014 - 2020 г. (Насоките 2014 - 2020) и т. 42 на Регламент (ЕС) № 702/2014 на Европейската комисия от 25 юни 2014 г. относно деклариране на някои категории помощи в секторите на селското и горското стопанство и в селските райони за съвместими с вътрешния пазар в приложение на чл. 107 и 108 от Договора за функциониране на Европейския съюз и за отмяна на Регламент (ЕО) № 1857/2006 (Регламент (ЕС) № 702/2014).
Това означава, че схемата за държавна помощ по чл. 189б от ЗКПО не се прилага за извършени инвестиции в стопанството, свързани с или в полза на преработката и реализацията на селскостопанските продукти.
"Първично селскостопанско производство" съгласно § 5, чл. 2 от Регламент (ЕС) № 702/2014 означава производството на растителните и животински продукти, изброени в приложение I към ДФЕС, без да се извършват никакви по-нататъшни операции, с които се променя естеството на такива продукти.
"Преработка на селскостопански продукти" съгласно § 6, чл. 2 от Регламент (ЕС) № 702/2014 означава всяко обработване на селскостопански продукт, в резултат на което се получава продукт, който също е селскостопански продукт, с изключение на дейностите, извършвани в стопанството, нужни за приготвяне на животински или растителен продукт за първа продажба.
В конкретния случай е необходимо да се установи прякото използване на въпросната техника в първично селскостопанско производство, без възможност да се използва с друго предназначение.
Доколкото в запитването липсват данни за техническите и функционални характеристики на придобитите електрически колички, не може да бъде изразено конкретно становище относно това дали същите отговарят на определението за "земеделска техника" по смисъла на ЗКПО.
Извод: За да се приеме, че електрическите колички са "земеделска техника" по § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО, трябва да се установи, че те са машини/съоръжения/инсталации/апарати, използвани в земеделието и пряко в първичното производство, но поради липса на данни за техните технически и функционални характеристики НАП не може да даде конкретен отговор дали в случая това условие е изпълнено.
3. Изискване активите да бъдат "нови"
За да бъде изпълнено условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, следва да се има предвид, че инвестирането на данъка трябва да се извърши в земеделска техника, която да бъде "нова".
В общоприетия си смисъл понятието "нов" означава: който е направен, купен или е възникнал неотдавна или за пръв път; който е запазил първоначалния си вид, не се е изхабил, т.е. активите трябва да са фабрично нови или новосъздадени.
Извод: За целите на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО земеделската техника, в която се инвестира преотстъпеният данък, трябва да е фабрично нова или новосъздадена, а не употребявана.
4. Условие активите да не заместват съществуващи активи
По отношение на условието на чл. 189б, ал. 2, т. 8 от ЗКПО - активите по т. 1 не заместват съществуващи активи.
В ЗКПО липсва дефиниция за заместващи активи. Такава липсва и в приложимия към случая Регламент (ЕС) № 702/2014. Ето защо при преценката на обстоятелството дали новозакупените активи заместват съществуващи такива следва да се съобразят предвидените от чл. 14, § 3 от Регламент (ЕС) № 702/2014 цели на инвестициите. Те трябва да преследват най-малко една от следните цели:
- подобряване на общата производителност и устойчивост на земеделското стопанство, по-специално чрез намаляване на производствените разходи или подобряване и пренасочване на производството;
- подобряване на природната среда;
- създаване и подобряване на инфраструктурата, свързана с развитието, приспособяването и модернизирането на селското стопанство (включително достъп до земеделска земя, комасация и мелиорация на земята), доставката и спестяването на енергия и вода;
- изпълнение на целите в областта на агроекологията и кли...
(Текстът в становището е прекъснат след "агроекологията и кли...", без да е довършено изброяването.)
Извод: При преценка дали новозакупените активи заместват съществуващи, следва да се изхожда от целите на инвестициите по чл. 14, § 3 от Регламент (ЕС) № 702/2014, като активите по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО не трябва да представляват просто замяна на налични активи, а да реализират посочените инвестиционни цели.
5. Отговор по поставените въпроси
С оглед на гореизложеното и предвид непълната фактическа обстановка:
По първия въпрос - дали електрическите колички се признават за инвестиция в нова земеделска техника, като се има предвид, че в предходни години е придобита техника от същия вид, която продължава да се ползва, следва да се съобрази изискването активите да не заместват съществуващи активи и да се прецени дали инвестицията отговаря на целите по чл. 14, § 3 от Регламент (ЕС) № 702/2014.
По втория въпрос - дали закупената нова земеделска техника отговаря едновременно на условията по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, е необходимо да се установи дали електрическите колички представляват "земеделска техника" по § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО, дали са нови и дали се използват пряко в първично селскостопанско производство, както и дали са придобити в изискуемия срок.
Поради липса на данни за техническите и функционални характеристики на електрическите колички не може да бъде изразено конкретно становище дали те отговарят на определението за "земеделска техника" и дали в конкретния случай са изпълнени всички условия на чл. 189б, ал. 2, т. 1 и т. 8 от ЗКПО.
Извод: НАП не може да даде конкретен положителен или отрицателен отговор дали електрическите колички се признават за инвестиция в нова земеделска техника и дали отговарят едновременно на условията на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, поради непълна фактическа обстановка и липса на данни за техническите и функционални характеристики на активите; приложими са общите критерии за "земеделска техника", "нов" актив, първично производство и незаместване на съществуващи активи.
