ОТНОСНО: Прилагане на разпоредби на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... постъпи Ваше запитване с вх. № 96-00-3/07.01.2025 г. относно прилагането на разпоредби на ЗДДС.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество "П....." ЕООД е регистрирано по ЗДДС. За периода от регистрацията си до 03.12.2008 г. същото е с наименование "П..... М" ЕООД. Същото е придобило изцяло или частично в съсобственост четири поземлени имота (подробно описани в запитването), както следва:
- Поземлен имот (ПИ) в гр. Х, с трайно предназначение на територията земеделска, начин на трайно ползване - нива, придобит на 30.09.2008 г. в съсобственост с физически лица;
- ПИ в гр. Х, с трайно предназначение на територията земеделска, начин на трайно ползване - нива, придобит с няколко нотариални акта в периода от 02.04.2007 г.-26.11.2008 г.;
- ПИ в гр. Х, с трайно предназначение на територията урбанизирана, начин на трайно ползване - нива, придобит на 02.03.2022 г.;
- ПИ в гр. Х, с трайно предназначение на територията урбанизирана, начин на трайно ползване - нива, придобит на 18.11.2015 г.
За имотите са издадени решения от Областна дирекция "Земеделие" гр. П, с които се променя предназначението на имотите - от земеделска земя на земя за неземеделски нужди и утвърждаване на площадки и трасета за проектиране.
Посочени са разпоредбите на чл. 24, ал. 5 и чл. 34, ал. 1 и ал. 2 от Закона за опазване на земеделските земи (ЗОЗЗ), с които са установени сроковете, в които следва да се предприемат конкретни действия, за да може решението за промяна на предназначението на земеделска земя да продължи да действа. В случай че не бъдат спазени предвидените срокове, решението губи правната си сила. В тригодишен срок от влизането в сила на всяко от цитираните решения не е поискано издаване на разрешение за строеж на обект. Считате, че обстоятелството е потвърдено с писмо от 20.11.2024 г. на Министерство на земеделието и храните, според което решенията за промяна на предназначението на земята са изгубили правно действие съгласно горните разпоредби на ЗОЗЗ и чл. 64а от Правилника за прилагане на ЗОЗЗ (ППЗОЗЗ), т.е. имотите възстановяват статута си на земеделска земя.
От Община Х е издадено удостоверение, съгласно което посочените имоти са извън регулационните граници на населено място, като уточнявате че отразяването в кадастралната карта на някои от тях в урбанизирана територия е погрешно. Според дружеството имотите не попадат в нито една от хипотезите на чл. 7, ал. 1 от Закона за устройство на територията (ЗУТ).
Дружеството като съсобственик, съответно собственик е в преговори за продажба на имотите. Предстои сключване на договор по нотариален ред, по силата на който дружеството ще прехвърли имотите във фактическото им и правно състояние към момента на трето лице (регистрирано за целите на ЗДДС) за определена цена.
Цитирана е дефиниция на понятието "урегулиран поземлен имот". Към запитването са приложени скици на имотите, решения на Областна дирекция "Земеделие и гори" гр. П, писмо на МЗХ и удостоверение на Общинска администрация гр. Х.
Поставен е следният въпрос:
Облагаема доставка ли е плануваната продажба на имотите, като в случай на различно данъчно третиране за някои от тях - за кои е налице облагаема и/или освободена доставка?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото законодателство изразявам следното становище:
Данъчното третиране на доставките, свързани със земя е уредено в чл. 45 от ЗДДС.
Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда.
В чл. 45, ал. 5 от ЗДДС са изброени доставки, по отношение на които ал. 1 не се прилага. Сред тях е прехвърлянето на правото на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на ЗУТ, с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови. Видно от текста на разпоредбата, за да се определи вида на имота, ЗДДС препраща към дефиниции в ЗУТ.
"Урегулиран поземлен имот" или "урегулиран имот" по смисъла на § 5, т. 11 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗУТ е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство. От дефиницията е видно, че за да бъде определен един поземлен имот като урегулиран, е необходимо наличието на подробен устройствен план, в който същият да фигурира с посочените характеристики.
С оглед извършване на преценка на режима на доставките, дали същите са облагаеми или освободени по смисъла на ЗДДС, от значение е издаденият документ от съответния компетентен орган за определяне статута на земята, към датата на извършване на доставките.
Според дружеството решенията, с които се променя предназначението на притежаваните имоти, са изгубили правно действие по силата на ЗОЗЗ. В издаденото от Общинска администрация удостоверение е посочено, че поземлените имоти са извън регулационните граници на населеното място и попадат в зона "Рекреационни дейности - курортни и вилни зони" и "Обществено обслужващи зони". За същите има одобрен ПУП - ПЗР, с който образуват УПИ за лечебно заведение (санаториум).
При определяне вида на доставката по ЗДДС следва да се има предвид, че според чл. 45, ал. 1 от закона, освободена доставка свързана със земя е доставката на поземлени имоти, които не са урегулирани поземлени имоти (УПИ) по смисъла на ЗУТ - земеделска земя и земя/територия от горския фонд.
"Поземлен имот" по смисъла т. 2 от пар. 5 на ДР на ЗУТ е част от територията, включително и тази, която трайно е покрита с вода, определена с граници съобразно правото на собственост.
"Земеделски земи" по смисъла на чл. 2 от Закона за собствеността и ползването на земеделските земи са тези, които са предназначени за земеделско производство и не се намират в границите на урбанизираните територии (населени места и селищни образувания), определени с подробен устройствен план или с околовръстен полигон.
Съгласно чл. 8, т. 1 и т. 2 от ЗУТ конкретното предназначение на поземлените имоти се определя с подробния устройствен план и може да бъде: в урбанизирани територии или в отделни поземлени имоти извън тях за жилищни, обществено обслужващи, производствени, складови, курортни, вилни, спортни и развлекателни функции, за озеленени площи и озеленени връзки между тях и териториите за природозащита, за декоративни водни системи (каскади, плавателни канали и други), за движение и транспорт, включително за велосипедни алеи и за движение на хора с увреждания, за техническа инфраструктура, за специални обекти и други, както и в земеделски територии - за обработваеми земи (ниви, овощни и зеленчукови градини, лозя, ливади и други) и необработваеми земи (пасища, скатове, дерета, оврази и други).
Следва да се има предвид, че Национална агенция за приходите (НАП) не е компетентна да изразява становище относно статута на описаните в запитването имоти.
Необходимо е да бъде изискана актуалнаинформация за вида на имота от техническата служба към съответната общинска администрация.
Съобразявайки цитираните разпоредби и доколкото към запитването е приложена документация, която не е еднозначна по отношение на статута на земята (за която има одобрен ПУП и образува УПИ) и е налице промяна с цел изграждане на обект "Санаториум", следва да се приеме, че доставката на тези ПИ не попада в хипотезата на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, съответно е облагаема по чл. 12 от закона и за нея е дължим ДДС.
За повече информация Ви уведомяваме, че в Интернет страницата на Националната агенция за приходите е публикувано Указание № 91-00-261/04.09.07 г. относно данъчното третиране по ЗДДС на доставките със земя и сгради - www.nra.bg.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество "П....." ЕООД е регистрирано по ЗДДС. За периода от регистрацията си до 03.12.2008 г. е с наименование "П..... М" ЕООД. Дружеството е придобило изцяло или частично в съсобственост четири поземлени имота, подробно описани в запитването, както следва:
- Поземлен имот в гр. Х, с трайно предназначение на територията земеделска, начин на трайно ползване - нива, придобит на 30.09.2008 г. в съсобственост с физически лица;
- Поземлен имот в гр. Х, с трайно предназначение на територията земеделска, начин на трайно ползване - нива, придобит с няколко нотариални акта в периода от 02.04.2007 г. - 26.11.2008 г.;
- Поземлен имот в гр. Х, с трайно предназначение на територията урбанизирана, начин на трайно ползване - нива, придобит на 02.03.2022 г.;
- Поземлен имот в гр. Х, с трайно предназначение на територията урбанизирана, начин на трайно ползване - нива, придобит на 18.11.2015 г.
За имотите са издадени решения от Областна дирекция "Земеделие" гр. П, с които се променя предназначението им - от земеделска земя на земя за неземеделски нужди и се утвърждават площадки и трасета за проектиране.
Посочени са разпоредбите на чл. 24, ал. 5 и чл. 34, ал. 1 и ал. 2 от Закона за опазване на земеделските земи, с които са установени сроковете, в които следва да се предприемат конкретни действия, за да продължи да действа решението за промяна на предназначението на земеделската земя. При неспазване на тези срокове решението губи правната си сила.
В тригодишен срок от влизането в сила на всяко от решенията не е поискано издаване на разрешение за строеж на обект. Според дружеството това обстоятелство е потвърдено с писмо от 20.11.2024 г. на Министерство на земеделието и храните, съгласно което решенията за промяна на предназначението на земята са изгубили правно действие по чл. 24, ал. 5 и чл. 34, ал. 1 и ал. 2 от ЗОЗЗ и чл. 64а от ППЗОЗЗ, поради което имотите възстановяват статута си на земеделска земя.
От Община Х е издадено удостоверение, според което посочените имоти са извън регулационните граници на населено място. Уточнява се, че отразяването в кадастралната карта на някои от тях като урбанизирана територия е погрешно. Според дружеството имотите не попадат в нито една от хипотезите на чл. 7, ал. 1 от ЗУТ.
Дружеството, като съсобственик, съответно собственик, е в преговори за продажба на имотите. Предстои сключване на договор по нотариален ред, по силата на който дружеството ще прехвърли имотите във фактическото и правно състояние към момента на трето лице, регистрирано за целите на ЗДДС, за определена цена.
Цитирана е дефиницията на понятието "урегулиран поземлен имот". Към запитването са приложени скици на имотите, решения на Областна дирекция "Земеделие и гори" гр. П, писмо на МЗХ и удостоверение на Общинска администрация гр. Х.
Въпрос: Облагаема доставка ли е плануваната продажба на имотите, като в случай на различно данъчно третиране за някои от тях - за кои е налице облагаема и/или освободена доставка?
С оглед изложената фактическа обстановка и действащото законодателство се изразява следното становище:
Данъчното третиране на доставките, свързани със земя, е уредено в чл. 45 от ЗДДС. Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда.
В чл. 45, ал. 5 от ЗДДС са изброени доставките, за които ал. 1 не се прилага. Сред тях е прехвърлянето на правото на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на ЗУТ, с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови.
От текста на разпоредбата следва, че за определяне вида на имота ЗДДС препраща към дефинициите в ЗУТ. "Урегулиран поземлен имот" или "урегулиран имот" по смисъла на § 5, т. 11 от ДР на ЗУТ е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство. От тази дефиниция се извежда, че за да бъде определен един поземлен имот като урегулиран, е необходимо да има подробен устройствен план, в който имотът фигурира с посочените характеристики.
За преценка на режима на доставките - дали са облагаеми или освободени по смисъла на ЗДДС - от значение е издаденият документ от компетентния орган за определяне статута на земята към датата на извършване на доставките.
Според дружеството решенията, с които се променя предназначението на притежаваните имоти, са изгубили правно действие по силата на ЗОЗЗ. В издаденото от Общинска администрация удостоверение е посочено, че поземлените имоти са извън регулационните граници на населеното място и попадат в зона "Рекреационни дейности - курортни и вилни зони" и "Обществено обслужващи зони". За същите има одобрен ПУП - ПЗР, с който образуват УПИ за лечебно заведение (санаториум).
При определяне вида на доставката по ЗДДС следва да се има предвид, че съгласно чл. 45, ал. 1 от закона освободена доставка, свързана със земя, е доставката на поземлени имоти, които не са урегулирани поземлени имоти по смисъла на ЗУТ - земеделска земя и земя/територия от горския фонд.
"Поземлен имот" по смисъла на т. 2 от § 5 на ДР на ЗУТ е част от територията, включително и тази, която трайно е покрита с вода, определена с граници съобразно правото на собственост.
"Земеделски земи" по смисъла на чл. 2 от Закона за собствеността и ползването на земеделските земи са тези, които са предназначени за земеделско производство и не се намират в границите на урбанизираните територии (населени места и селищни образувания), определени с подробен устройствен план или с околовръстен полигон.
Съгласно чл. 8, т. 1 и т. 2 от ЗУТ конкретното предназначение на поземлените имоти се определя с подробния устройствен план и може да бъде:
- в урбанизирани територии или в отделни поземлени имоти извън тях - за жилищни, обществено обслужващи, производствени, складови, курортни, вилни, спортни и развлекателни функции, за озеленени площи и озеленени връзки между тях и териториите за природозащита, за декоративни водни системи (каскади, плавателни канали и други), за движение и транспорт, включително за велосипедни алеи и за движение на хора с увреждания, за техническа инфраструктура, за специални обекти и други;
- в земеделски територии - за обработваеми земи (ниви, овощни и зеленчукови градини, лозя, ливади и други) и необработваеми земи (пасища, скатове, дерета, оврази и други).
Посочва се, че НАП не е компетентна да изразява становище относно статута на описаните в запитването имоти. Необходимо е да бъде изискана актуална информация за вида на имота от техническата служба към съответната общинска администрация.
Съобразявайки цитираните разпоредби и доколкото към запитването е приложена документация, която не е еднозначна по отношение на статута на земята (за която има одобрен ПУП и образува УПИ) и е налице промяна с цел изграждане на обект "Санаториум", се приема, че доставката на тези поземлени имоти не попада в хипотезата на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС и съответно е облагаема по чл. 12 от закона, като за нея е дължим ДДС.
Извод: Плануваната продажба на поземлените имоти, за които има одобрен ПУП и които образуват УПИ за лечебно заведение (санаториум), не представлява освободена доставка по чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, а е облагаема доставка по чл. 12 от ЗДДС, за която се дължи ДДС.
Посочва се, че за повече информация на интернет страницата на НАП е публикувано Указание № 91-00-261/04.09.07 г. относно данъчното третиране по ЗДДС на доставките със земя и сгради - www.nra.bg.
Становището е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от описаната, направените изводи не се прилагат.
Извод: Становището на НАП е обвързано с конкретно изложените факти и не е приложимо при различна фактическа обстановка, установена в производство по ДОПК.
