Изх. №53-04-262/17.05.2018 г.
ЗДДФЛ - чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "а";
ДР на ЗДДФЛ - §1, т. 5;
ЗДДФЛ - чл.13, ал. 1, т. 4;
ЗДДФЛ - чл.38, ал. 2;чл. 46, ал. 3; чл.65, ал. 2;
ЗДДФЛ - чл. 55, ал. 1; чл.73, ал. 1;
ДОПК - чл. 142, ал. 5;
ЗДДФЛ - чл. 75;
СИДДО с Македония - чл. 10; чл. 24;
СИДДО с Турция - чл. 10; чл. 22;
ДОПК - чл. 135 - 142
ОТНОСНО: Облагане на доходи от дивиденти, начислени от дружество в България в полза на чуждестранно физическо лице, във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"Х" АД е акционерно дружество с вписан капитал 60 000,00 лв. (60 акции с номинал 1 000,00 лв.), като вида на акциите са на приносител. Съгласно решение от проведено общо събрание на акционерите, дружеството следва да изплати дивиденти на две чуждестранни физически лица, граждани на Република Македония и Република Турция.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Може ли дружеството да не удържа данък дивидент на чуждестранните физически лица като приложи съществуващите спогодби между Република България и Република Турция и между Република България и Република Македония?
2. Какви документи трябва да се изискат от чуждестранните физически лица относно прилагането на Спогодбите?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Доходите на местни и чуждестранни физически лица са обект на облагане по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). Предвид разпоредбата на чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "а" от ЗДДФЛ, облагаемите доходи от дивиденти в полза на местни и чуждестранни физически лица от източник в България, какъвто е конкретният случай, се облагат с окончателен данък.
В тази връзка е необходимо да се направят следните уточнения:
1. В съответствие с §1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ, по смисъла на този закон, дивидент е:
- доход от акции;
- доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
- скрито разпределение на печалбата.
2. Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ не са облагаеми разпределените под формата на нови дялове и акции печалба или друг източник на собствен капитал в търговски дружества, както и разпределените печалба или друг източник на собствен капитал под формата на увеличаване на номиналната стойност на съществуващите дялове и акции. Следователно доходите от дивиденти, които не попадат в цитираното изключение подлежат на облагане с окончателен данък на основание чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Окончателният данък за доходите от дивиденти се определя върху брутната сума, определена с решението за разпределяне на дивидент, по аргумент на чл. 38, ал. 2 от ЗДДФЛ. Приложимата данъчна ставка е 5 на сто за дохода от дивидент, съгласно чл. 46, ал. 3 от с.з. В съответствие с чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ, данъкът се удържа и внася от предприятието - платец на дохода в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за разпределяне на дивидент. В същият срок окончателният данък по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ следва да бъде деклариран от платеца на дохода в декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ за дължимите данъци.
Предприятието е задължено да подаде и справка по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ. Доходите от дивиденти се включват в справката за данъчната година, през която е взето решението за разпределяне на дивидента. Справката се представя в ТД на НАП по мястото на регистрация на предприятието - платец в срок до 30 април на следващата година.
В чл. 73, ал.1, т. 2 от ЗДДФЛ е предвидено изключение за подаване на справката, в случаите на изплатените през годината доходи по глава шеста от с.з., подлежащи на деклариране по реда на чл. 142, ал. 5 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Във връзка с изложеното, следва да имате предвид, че в съответствие с разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ, по смисъла на която, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Между Република България и Република Македония, както и между Република България и Република Турция са сключени данъчни спогодби.
В разпоредбата на чл. 10 от Спогодбата между Република България и Република Македония за избягване на двойното данъчно облагане на доходите и имуществото (СИДДО с Македония) се съдържат правилата относно данъчното облагане на дивидентите. Съгласно ал. 1, на чл. 10 от СИДДО, дивидентите, платени от дружество, което е местно лице на едната договаряща държава, на местно лице на другата договаряща държава могат да се облагат в тази друга държава, т.е. в Македония. В следващата алинея 2 на посочената разпоредба, е регламентирано, че такива дивиденти могат да се облагат с данък в договарящата държава, на която дружеството, изплащащо дивиденти, е местно лице и в съответствие със законодателството на тази държава, но ако получателят на дивидентите е техен притежател, наложеният данък няма да надвишава 5 процента от брутната сума на дивидентите, ако получателят е дружество, което притежава пряко най-малко 25% от капитала на дружеството, изплащащо дивидентите, а във всички останали случаи няма да надвишава 15 процента от брутната сума на дивидентите.
В писменото запитване е посочено, че са разпределени дивиденти на чуждестранно физическо лице, с оглед на което, доходът от дивидента попада в обхвата на чл. 10, ал. 2, буква "б" от СИДДО с Македония. Сочената разпоредба запазва правото на данъчно облагане на държавата, която е източник на дивидентите, т.е. на държавата, чието местно лице е дружеството, плащащо дивиденти при ограничен размер на данъчната ставка до 15%. Разпоредбата относно данъчното третиране на дивидентите в СИДДО, обаче не са по-благоприятни от тези в материалния закон ЗДДФЛ, където данъчната ставка е 5% за дохода от дивидент (чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ).
В конкретният случай е приложимо вътрешното законодателство, т.е разпоредбите на ЗДДФЛ за облагане с окончателен данък за доходи от източник в България.
В разпоредбата на чл. 10 от Спогодбата между Република България и Република Турция за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите (СИДДО с Турция) се съдържат правилата относно данъчното облагане на дивидентите. Съгласно ал. 1, на чл. 10 от СИДДО, дивидентите, изплатени от дружество, което е местно лице на едната договаряща държава, на местно лице на другата договаряща държава могат да се облагат в тази друга държава, т.е. в Турция. В следващата алинея 2 на посочената разпоредба, е регламентирано, че такива дивиденти могат също да се облагат с данък и в договарящата държава, на която дружеството, изплащащо дивиденти, е местно лице и в съответствие със законодателството на тази държава, но ако получателят на дивидентите е и техен притежател, наложеният данък няма да надвишава 10 на сто от брутната сума на дивидентите, ако получателят е дружество, което притежава най-малко 25 на сто от имуществото на дружеството, изплащащо дивидентите, а във всички останали случаи няма да надвишава 15 на сто от брутната сума на дивидентите.
В писменото запитване е посочено, че са разпределени дивиденти на чуждестранно физическо лице, с оглед на което доходът от дивидента попада в обхвата на чл. 10, ал. 2, буква "б" от СИДДО с Турция. Аналогично на изложеното по-горе, разпоредбите на спогодбите относно данъчното третиране на дивидентите, не са по-благоприятни от тези в материалния закон ЗДДФЛ.
Единствената възможност за освобождаване от облагане на дивиденти в полза на чуждестранни лица, които не са капитализирани, е наличие на преференциална разпоредба дадена в СИДДО. Разпоредбите относно данъчното третиране на дивидентите в Спогодбата с Македония, респективно СИДДО с Турция, обаче не са по-благоприятни от тези в ЗДДФЛ. Следователно при начисляване на дивиденти на чуждестранно физическо лице, местно на Македония или Турция, като правило следва да се прилага изцяло българското данъчно законодателство и съответно данъчният размер, приет в ЗДДФЛ. В посочените СИДДО с Македония и с Турция няма преференциални разпоредби, тъй като и в двете спогодби е запазено правото на България да облага дохода от дивидент, разпределен от местно дружество в полза на чуждестранно физическо лице.
В Спогодбите са регламентирани методи за премахване на двойното данъчно облагане - чл. 24 от СИДДО с Македония, съответно чл. 22 от СИДДО с Турция..
От посочените разпоредби е видно, че и в двете спогодби е уредено премахване на двойното данъчно облагане, чрез прилагане на метода на обикновен данъчен кредит.
Във връзка с прилагането на методите за премахване на двойното данъчно облагане, следва да имате предвид, че удостоверение за платен данък от чуждестранно физическо лице се издава по реда на чл. 58 от ЗДДФЛ. Удостоверение по образец за внесен по реда на този закон данък от чуждестранно физическо лице се издава по искане на лицето. Искането се подава в териториална дирекция на НАП, в която е подадена или подлежи на подаване декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ. Издаването на удостоверение по реда на чл. 58 от ЗДДФЛ на чуждестранно физическо лице дава възможност на лицето да докаже пред компетентните органи на своята държава платените от него данъци в Република България.
По втори въпрос:
Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане се прилагат след удостоверяване на основанията за това. Процедурата по прилагане на данъчните облекчения за чуждестранни лица, предвидени в СИДДО са регламентирани в ДОПК, глава шестнадесета, раздел III.
От изложеното по първи въпрос е видно, че посочените спогодби не предвиждат данъчни облекчения, от които чуждестранните лица - местни на съответните държави да се възползват. Спогодбите предвиждат данъчно облагане на тези доходи (дивиденти) в България, като данъчната ставка няма да надвишава 10 или 15 на сто от брутния размер на доходите. Платецът на доходите "Х" АД следва да удържи и внесе дължимия данък в размер на 5 на сто от брутния размер на доходите.
Следователно тъй като в конкретния случай доходите от дивиденти на чуждестранни физически лица, граждани на Република Македония и Република Турция, подлежат на облагане с данък при източника по реда и условията на ЗДДФЛ, не е необходимо чуждестранните лица да представят документи относно прилагането на спогодбите.
Процедурата за прилагане на спогодбите, която е регламентирана с разпоредбите на чл. 135 - 142 от ДОПК се прилага само когато чуждестранното лице може да претендира за данъчни облекчения, предвидени във влязла в сила СИДДО. При описаните обстоятелства, спогодбата не предвижда данъчни облекчения, от които чуждестранното лице, би могло да се възползва, поради което и не е необходимо, нито е допустимо, да се подава искане за прилагане на СИДДО по реда на ДОПК.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
/
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: "Х" АД е акционерно дружество с вписан капитал 60 000,00 лв. (60 акции с номинал 1 000,00 лв.), като видът на акциите е на приносител. Съгласно решение от проведено общо събрание на акционерите, дружеството следва да изплати дивиденти на две чуждестранни физически лица, граждани на Република Македония и Република Турция.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Може ли дружеството да не удържа данък дивидент на чуждестранните физически лица като приложи съществуващите спогодби между Република България и Република Турция и между Република България и Република Македония?
Въпрос 2: Какви документи трябва да се изискат от чуждестранните физически лица относно прилагането на Спогодбите?
По първи въпрос
Доходите на местни и чуждестранни физически лица са обект на облагане по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "а" от ЗДДФЛ, облагаемите доходи от дивиденти в полза на местни и чуждестранни физически лица от източник в България, какъвто е конкретният случай, се облагат с окончателен данък.
В тази връзка се правят следните уточнения:
1. Съгласно § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ, по смисъла на този закон "дивидент" е:
- доход от акции;
- доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
- скрито разпределение на печалбата.
2. Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ не са облагаеми разпределените под формата на нови дялове и акции печалба или друг източник на собствен капитал в търговски дружества, както и разпределените печалба или друг източник на собствен капитал под формата на увеличаване на номиналната стойност на съществуващите дялове и акции.
Следователно доходите от дивиденти, които не попадат в това изключение, подлежат на облагане с окончателен данък на основание чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 38, ал. 2 от ЗДДФЛ, окончателният данък за доходите от дивиденти се определя върху брутната сума, определена с решението за разпределяне на дивидент.
Приложимата данъчна ставка е 5 на сто за дохода от дивидент, съгласно чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ, данъкът се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за разпределяне на дивидент.
В същия срок окончателният данък по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ следва да бъде деклариран от платеца на дохода в декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ за дължимите данъци.
Предприятието е задължено да подаде и справка по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ. Доходите от дивиденти се включват в справката за данъчната година, през която е взето решението за разпределяне на дивидента. Справката се представя в ТД на НАП по мястото на регистрация на предприятието - платец в срок до 30 април на следващата година.
В чл. 73, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ е предвидено изключение за подаване на справката в случаите на изплатените през годината доходи по глава шеста от закона, подлежащи на деклариране по реда на чл. 142, ал. 5 от ДОПК.
Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Между Република България и Република Македония, както и между Република България и Република Турция са сключени данъчни спогодби.
Спогодба между Република България и Република Македония (СИДДО с Македония)
В чл. 10 от СИДДО с Македония се съдържат правилата относно данъчното облагане на дивидентите.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от СИДДО с Македония, дивидентите, платени от дружество, което е местно лице на едната договаряща държава, на местно лице на другата договаряща държава, могат да се облагат в тази друга държава, т.е. в Македония.
Съгласно чл. 10, ал. 2 от СИДДО с Македония, такива дивиденти могат да се облагат с данък и в договарящата държава, на която дружеството, изплащащо дивиденти, е местно лице, и в съответствие със законодателството на тази държава, но ако получателят на дивидентите е техен притежател, наложеният данък няма да надвишава:
- 5 процента от брутната сума на дивидентите, ако получателят е дружество, което притежава пряко най-малко 25% от капитала на дружеството, изплащащо дивидентите;
- 15 процента от брутната сума на дивидентите във всички останали случаи.
В писменото запитване е посочено, че са разпределени дивиденти на чуждестранно физическо лице, поради което доходът от дивидента попада в обхвата на чл. 10, ал. 2, буква "б" от СИДДО с Македония.
Тази разпоредба запазва правото на данъчно облагане на държавата, която е източник на дивидентите, т.е. на държавата, чието местно лице е дружеството, плащащо дивиденти, при ограничен размер на данъчната ставка до 15%.
Разпоредбите относно данъчното третиране на дивидентите в СИДДО с Македония не са по-благоприятни от тези в ЗДДФЛ, където данъчната ставка е 5% за дохода от дивидент (чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ).
Извод: В конкретния случай по отношение на дивидента за физическото лице - гражданин на Република Македония, е приложимо вътрешното законодателство, т.е. разпоредбите на ЗДДФЛ за облагане с окончателен данък върху доходи от източник в България със ставка 5%.
Спогодба между Република България и Република Турция (СИДДО с Турция)
В чл. 10 от СИДДО с Турция се съдържат правилата относно данъчното облагане на дивидентите.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от СИДДО с Турция, дивидентите, изплатени от дружество, което е местно лице на едната договаряща държава, на местно лице на другата договаряща държава, могат да се облагат в тази друга държава, т.е. в Турция.
Съгласно чл. 10, ал. 2 от СИДДО с Турция, такива дивиденти могат също да се облагат с данък и в договарящата държава, на която дружеството, изплащащо дивиденти, е местно лице, и в съответствие със законодателството на тази държава, но ако получателят на дивидентите е и техен притежател, наложеният данък няма да надвишава:
- 10 на сто от брутната сума на дивидентите, ако получателят е дружество, което притежава най-малко 25 на сто от имуществото на дружеството, изплащащо дивидентите;
- 15 на сто от брутната сума на дивидентите във всички останали случаи.
В писменото запитване е посочено, че са разпределени дивиденти на чуждестранно физическо лице, поради което доходът от дивидента попада в обхвата на чл. 10, ал. 2, буква "б" от СИДДО с Турция.
Аналогично на изложеното по-горе, разпоредбите на спогодбата относно данъчното третиране на дивидентите не са по-благоприятни от тези в ЗДДФЛ, където данъчната ставка е 5% за дохода от дивидент.
Единствената възможност за освобождаване от облагане на дивиденти в полза на чуждестранни лица, които не са капитализирани, е наличие на преференциална разпоредба, дадена в СИДДО. Разпоредбите относно данъчното третиране на дивидентите в СИДДО с Македония, респективно в СИДДО с Турция, обаче не са по-благоприятни от тези в ЗДДФЛ.
Извод: Дружеството не може да не удържа данък върху дивидентите към чуждестранните физически лица на основание спогодбите с Македония и Турция, тъй като те не предвиждат по-благоприятен режим от този по ЗДДФЛ. Прилага се вътрешното законодателство - окончателен данък 5% върху брутната сума на дивидента, удържан и внесен от платеца.
