Изх. № М-94-Е-88
Дата: 14.05.2016 год.
КСО, чл. 4, ал. 1, т. 7;
КСО, чл. 4, ал. 3, т. 2;
КСО, чл. 6, ал. 2;
КСО, чл. 6, ал. 8;
КСО, чл. 6, ал. 9;
КСО, чл. 6, ал. 11;
КСО, чл. 10, ал. 1;
ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 2;
НООСЛБГРЧМЛ, чл. 1, ал. 1;
НООСЛБГРЧМЛ, чл. 1, ал. 2.
ОТНОСНО: осигуряване на лице - пенсионер, който е управител и съдружник в търговско дружество.
В отговор на Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП и заведено с вх. № М-94-Е-88/26.04.2016 г., изразявам следното становище:
Трудовата дейност е основополагаща за възникване на основание за държавно обществено осигуряване (ДОО). Съгласно чл. 10, ал. 1 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.
Осигурителните вноски за ДОО се дължат върху доходите от трудова дейност. Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност (основание чл. 6, ал. 2 от КСО). С други думи, в основата за възникване на осигуряването е осъществяване на трудова дейност по КСО, срещу която лицата получават доходи за положения труд.
Фактът, че едно лице е вписано като управител на търговско дружество не е достатъчен, за да възникне задължение за осигуряване. Видно от разпоредбата на чл. 10 от КСО, това задължение ще възникне от момента, в който започне упражняване на трудова дейност.
Дейността по управление на търговско дружество се различава по своя характер и същност от извършваната трудова дейност в търговските дружества от съдружниците в качеството на самоосигуряващи се лица. Именно поради това, в КСО са предвидени отделни, самостоятелни основания за осигуряване на лицата, упражняващи тези две различни дейности. Въпросните основания са съответно чл. 4, ал. 1, т. 7 и чл. 4, ал. 3, т. 2 от кодекса.
Управителите на търговски дружества подлежат на задължително осигуряване за всички рискове по кодекса -общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица (чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО). •
В хипотезата, когато лицето упражнява трудова дейност като управител на търговско дружество и за тази дейност е определено по основание и размер възнаграждение, то следва да се осигурява по реда на чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО върху доход, не по-малък от минималния месечен осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година.
Вписаният за управител на дружеството може да извършва и друг вид трудова дейност (положен личен труд, за който може да получава или да не получава възнаграждение) в дружеството, извън тази, регламентирана в неговите задължения и функции на управител. В тези случаи, лицата попадат в кръга на задължително осигурените по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО - т. е. като самоосигуряващи се лица.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО лицата, които упражняват трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества и физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества, подлежат на задължително осигуряване за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. Тези лица са самоосигуряващи се по смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО.
Самоосигуряващите се лица се осигуряват по ред, определен с Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ). Съгласно чл. 1, ал. 1 от наредбата задължението за осигуряване на самоосигуряващите се лица, включително тези, упражняващи трудова дейност като съдружници в търговски дружества, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване. При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларация по утвърден образец (ОКд-5) от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ). Тези лица внасят осигурителни вноски авансово през календарната година върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година (чл. 6, ал. 8 от КСО). Окончателният размер на месечният им осигурителен доход се определя за периода, през който са упражнявали трудова дейност през предходната година, въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), който не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 9 от КСО).
В съответствие с основните принципи за задължителност и всеобщност на осигуряването и равнопоставеност на осигурените лица в чл. 6, ал. 11 от Кодекса за социално осигуряване е определено, че лицата, които упражняват дейност на различни основания, подлежат на държавно обществено осигуряване за всяка една от тях, като осигурителните вноски се внасят върху осигурителния доход по всяка една от тях в поредността, определена с кодекса, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход за съответната година, по следния ред:
1. доходи от дейности на лицата по чл. 4, ал. 1 и 10 от кодекса;
2. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
3. доходи за работа без трудово правоотношение.
Предвид гореизложеното, в зависимост от извършваната от трудова дейност (като управители или дейност в качеството на самоосигуряващо се лице, различна от управление), въпросните лица са задължително осигурени за ДОО на едното, на другото или едновременно на двете основания.
Съгласно чл. 4, ал. 6 от КСО и чл. 1, ал. 6 от НООСЛБГРЧМЛ лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2, 4-6 от КСО, на които е отпусната пенсия, се осигуряват по свое желание по предвидения в наредбата ред. Разпоредбата се прилага независимо от вида на отпуснатата пенсия - за осигурителен стаж и възраст, инвалидна или наследствена. Осигуряването им за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт е уредено като право, което може да бъде упражнено по тяхно желание. Самоосигуряващите се лица трябва да заявят изрично желанието да се осигуряват за посочените осигурителни рискове, като осигуряването възниква от датата, посочена в декларацията по чл. 1 ал. 2 от наредбата, но не по-рано от 1-во число на месеца, през който е подадена. Следва да се отбележи, че от разпоредбата на чл. 4, ал. 6 от КСО за осигуряване "по свое желание" могат да се възползват само лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2, 4-6 от КСО (самоосигуряващите се лица и работещите без трудово правоотношение). но не и лицата по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО, т. е. разпоредбата не е приложима за управителите на търговските дружества.
В Закона за здравно осигуряване (ЗЗО) не е предвидена разпоредба, аналогична на чл. 4, ал. 6 от КСО, която да освобождава самоосигуряващите се лица от внасянето на задължителни здравноосигурителни вноски. Тези лица се осигуряват по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, съгласно който лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО), и окончателно върху доходите от дейността им през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО.
Независимо, че пенсионерите от държавното обществено осигуряване или от професионален пенсионен фонд са здравноосигурени за сметка на държавния бюджет по реда на чл. 40, ал. 1, т. 3 от ЗЗО, в случай, че получават доходи на различни основания, здравноосигурителни вноски се внасят върху сбора от осигурителните доходи по реда на чл. 4а, ал. 6 и чл. 6, ал. 11 от КСО.
В обобщение на изложеното, лицата, които имат отпусната пенсия и упражняват трудова дейност като:
- управители на търговски дружества, подлежат на задължително осигуряване за ДОО по реда на чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО;
- съдружниците в търговски дружества, не подлежат на задължително осигуряване за ДОО по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, освен при изразено изрично желание от тяхна страна, но подлежат на задължително здравно осигуряване по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.
В заключение следва да се отбележи, че упражняването на трудова дейност от лицата по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от КСО се установява за всеки конкретен случай в хода на административното производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Органите по приходите осъществяват производството самостоятелно. При изпълнение на правомощията си, определени в чл. 12, ал. 1 от ДОПК, те са независими и действат само въз основа на закона (чл. 4 от ДОПК).
зам. Изпълнителен Директор на НАП:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
Трудовата дейност е основата за възникване на основание за държавно обществено осигуряване. Съгласно чл. 10, ал. 1 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 и за която са внесени или са дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването на тази дейност.
Осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване се дължат върху доходите от трудова дейност. Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените, както и други доходи от трудова дейност. Следователно, за да възникне осигуряване, е необходимо да се упражнява трудова дейност по КСО, срещу която лицата получават доходи за положения труд.
Самото вписване на едно лице като управител на търговско дружество не е достатъчно, за да възникне задължение за осигуряване. Съгласно чл. 10 от КСО задължението за осигуряване възниква от момента, в който започне упражняването на трудова дейност.
Дейността по управление на търговско дружество се различава по характер и същност от трудовата дейност, която съдружниците извършват в дружеството в качеството им на самоосигуряващи се лица. Поради това в КСО са предвидени отделни, самостоятелни основания за осигуряване на лицата, упражняващи тези две различни дейности - съответно по чл. 4, ал. 1, т. 7 и по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО.
Съгласно чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО управителите на търговски дружества подлежат на задължително осигуряване за всички рискове по кодекса - общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица.
В хипотезата, когато лицето упражнява трудова дейност като управител на търговско дружество и за тази дейност е определено по основание и размер възнаграждение, то следва да се осигурява по реда на чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО върху доход, не по-малък от минималния месечен осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година.
Извод: Задължението за осигуряване на управител възниква при реално упражняване на дейност и наличие на определено възнаграждение, като осигуряването е по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО в рамките на минималния и максималния осигурителен доход.
Вписаният като управител на дружеството може да извършва и друг вид трудова дейност в дружеството (личен труд, за който може да получава или да не получава възнаграждение), различна от дейността по управление, регламентирана в неговите задължения и функции на управител. В тези случаи лицата попадат в кръга на задължително осигурените по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, т.е. като самоосигуряващи се лица.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО лицата, които упражняват трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества и физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества, подлежат на задължително осигуряване за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. Тези лица са самоосигуряващи се по смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО.
Самоосигуряващите се лица се осигуряват по реда, определен с Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ). Съгласно чл. 1, ал. 1 от НООСЛБГРЧМЛ задължението за осигуряване на самоосигуряващите се лица, включително тези, упражняващи трудова дейност като съдружници в търговски дружества, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване.
При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларация по утвърден образец (ОКд-5) на изпълнителния директор на НАП до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).
Тези лица внасят осигурителни вноски авансово през календарната година върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година (чл. 6, ал. 8 от КСО).
Окончателният размер на месечния осигурителен доход на самоосигуряващите се лица се определя за периода, през който са упражнявали трудова дейност през предходната година, въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица. Този окончателен доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 9 от КСО).
Извод: Когато управителят извършва и друга трудова дейност в дружеството като съдружник (личен труд), той подлежи на осигуряване и като самоосигуряващо се лице по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, при спазване на реда на НООСЛБГРЧМЛ и правилата за авансов и окончателен осигурителен доход.
В съответствие с принципите за задължителност и всеобщност на осигуряването и равнопоставеност на осигурените лица, в чл. 6, ал. 11 от КСО е предвидено, че лицата, които упражняват дейност на различни основания, подлежат на държавно обществено осигуряване за всяка една от тях. Осигурителните вноски се внасят върху осигурителния доход по всяко основание в поредността, определена с кодекса, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход за съответната година, както следва:
- 1. доходи от дейности на лицата по чл. 4, ал. 1 и 10 от КСО;
- 2. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
- 3. доходи за работа без трудово правоотношение.
Предвид горното, в зависимост от извършваната трудова дейност (като управители или дейност в качеството на самоосигуряващо се лице, различна от управление), лицата са задължително осигурени за държавно обществено осигуряване на едното, на другото или едновременно на двете основания.
Извод: При упражняване на дейност на повече от едно основание лицата се осигуряват за всяко от тях по реда на чл. 6, ал. 11 от КСО, като общият осигурителен доход не надвишава максималния месечен размер.
Съгласно чл. 4, ал. 6 от КСО и чл. 1, ал. 6 от НООСЛБГРЧМЛ лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2, 4-6 от КСО, на които е отпусната пенсия, се осигуряват по свое желание по предвидения в наредбата ред. Разпоредбата се прилага независимо от вида на отпуснатата пенсия - за осигурителен стаж и възраст, инвалидна или наследствена. Осигуряването им за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт е уредено като право, което може да бъде упражнено по тяхно желание.
Самоосигуряващите се лица трябва изрично да заявят желанието си да се осигуряват за посочените осигурителни рискове. Осигуряването възниква от датата, посочена в декларацията по чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ, но не по-рано от първо число на месеца, през който е подадена декларацията.
Следва да се отбележи, че от разпоредбата на чл. 4, ал. 6 от КСО за осигуряване "по свое желание" могат да се възползват само лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2, 4-6 от КСО (самоосигуряващите се лица и работещите без трудово правоотношение), но не и лицата по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО. Следователно разпоредбата не е приложима за управителите на търговските дружества.
Извод: Пенсионерите, които са самоосигуряващи се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2, 4-6 от КСО, могат да се осигуряват по свое желание, но това право не се отнася до управителите по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО, за които осигуряването не е по избор.
В Закона за здравното осигуряване не е предвидена разпоредба, аналогична на чл. 4, ал. 6 от КСО, която да освобождава самоосигуряващите се лица от внасянето на задължителни здравноосигурителни вноски.
Тези лица се осигуряват по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, съгласно който лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година.
Извод: За самоосигуряващите се лица, включително пенсионери, задължението за здравно осигуряване по чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО е задължително и не съществува възможност за освобождаване по аналогия с режима "по свое желание" по чл. 4, ал. 6 от КСО.
