Осигуряване и данъчно третиране на възнаграждение на управител на чуждестранно дружество, местно физическо лице на България

Изх. № 54-30-2507

Дата: 24. 06. 2025 год.

Регламент (ЕО) №883/2004, чл. 13(1)(а);

Регламент (ЕО) №883/2004, чл. 13(5);

КСО, чл. 4, ал. 1, т. 7;

ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 1;

ЗКПО, чл. 4, ал. 2;

ЗКПО, чл. 13;

ЗКПО, § 1, т. 2 от ДР на ЗКПО;

ДОПК, § 1, т. 5 от ДР на ДОПК;

ЗДДФЛ, чл. 6;

ЗДДФЛ, чл. 8, ал. 2;

ЗДДФЛ, чл. 8, ал. 12;

ЗДДФЛ, чл. 16, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 49;

ЗДДФЛ, чл. 55, ал. 3;

ЗДДФЛ, § 1, т. 26, буква "е";

ЗДДФЛ, § 1, т. 26, буква "з";

ЗДДФЛ, § 1, т. 27, буква "а";

ЗДДС, чл. 21, ал. 1;

ЗДДС, чл. 21, ал. 2;

ЗДДС, чл. 94, ал. 3;

ЗДДС, чл. 95, ал. 1;

ЗДДС, чл. 95, ал. 2;

ЗДДС, чл. 96;

ЗДДС, § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС;

ЗДДС, § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС;

Регламент 282/2011, чл. 10;

Регламент 282/2011, чл. 11, ал. 1;

Регламент 282/2011, чл. 11, ал. 2;

Регламент 282/2011, чл. 53, т. 1;

Регламент 282/2011, чл. 54.

ОТНОСНО:Прилагането на данъчното и осигурителното законодателство по отношение на физическо лице, осъществяващо дейност в България и в Швеция

Във Ваше писмо с вх. ...по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е изложена следната фактическа обстановка:

X е регистрирано в Швеция дружество, където е и седалището му. По шведското законодателство Вие сте регистрирана като управител, а местоживеенето Ви е в България и за 2024 г. и 2025 г. сте българско местно лице за данъчни цели (към запитването са приложени удостоверения за местно лице). Посочили сте, че според законодателството в Швеция, дружествата назначават управителите/директорите по трудов договор. Дружеството извършва счетоводни и консултантски услуги към дружества в Швеция и е регистрирано по ДДС в Швеция.

Определено е като приложимо в областта на социалната сигурност законодателството на България за периода от 01.08.2024 г. до 01.08.2025 г. на основание чл. 13(1)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Как трябва да се осигурявате в България: като служител по трудово правоотношение, като управител по договор за управление и контрол или като самоосигуряващо се лице?
2. Какви декларации следва да подава в НАП дружеството за Вас?
3. Следва ли дружеството да подава други декларации по други закони - Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)?
4. Трябва ли дружеството да се регистрира по ЗДДС в България?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната обща фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:

Прилагане на осигурителното законодателство:

По отношение на лицата, граждани на държави - членки на Европейския съюз, които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на Съюза, се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета за координация на системите за социална сигурност(Регламент (ЕО) №883/2004) и Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета за установяване процедурата за прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 за координация на системите за социална сигурност (Регламент (ЕО) №987/2009).

Приложимото законодателство се определя според разпоредбите на Дял II от Регламент (ЕО) №883/2004.

Съгласно чл. 13(1)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004 лице, което обичайно осъществява дейност като наето лице в две или повече държави членки, е подчинено на законодателството на държавата членка на пребиваване, ако то осъществява значителна част от дейността си в тази държава членка.

Видно от приложените документи, за Вас е определено като приложимо законодателството на България за периода от 01.08.2024 г. до 01.08.2025 г. на основание чл. 13(1)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004.

За целите на законодателството, което е определено като приложимо, лицата, обичайно осъществяващи дейност на територията на две или повече държави членки, се разглеждат като упражняващи цялата си трудова дейност и получаващи всичките си доходи в държавата членка, чието законодателство е определено като приложимо(основание чл. 13(5) от Регламент (ЕО) №883/2004).

Следователно в конкретния случай Вие следва да се осигурявате така, както е предвидено в българското законодателството.

Обществените отношения, свързани с държавното обществено осигуряване и допълнителното пенионно осигуряване, се уреждат с Кодекса за социално осигуряване(КСО), а свързаните със здравното осигуряване - съответно със Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

При положение, че за Вас е приложимо българското осигурително законодателството на основание чл. 13(1)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004 и предвид чл. 5 и чл. 13(5) от същия регламент, спрямо Вас следва да се приложат разпоредбите на чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО, съответно чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО.

На основание чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО лицата, упражняващи трудова дейност като управители на търговски дружества се осигуряват за общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица. Осигурителните вноски за тези лица се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година.

Здравноосигурителната вноска за лицата по чл. 4, ал. 1 от КСО се определя от дохода, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно КСО (чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО).

За шведското дружество, в качеството му на осигурител по смисъла на чл. 5, ал. 1 от КСО, възниква задължение, освен да внася осигурителни вноски, и периодично да представя в НАП данни по чл. 5, ал. 4, т. 1 от КСО за осигурителния доход, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, дните в осигуряване, облагаемия доход по Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ) и др. Данните се подават с декларации образец № 1 и образец № 6, спазвайки Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица(Наредба № 13).

Прилагане на данъчното законодателство:

По отношение на зададения общ въпрос за данъчните задълженията на шведското дружество по ЗКПО, е необходимо да се има предвид следното:

Чуждестранните юридически лица, които осъществяват стопанска дейност в Република България чрез място на стопанска дейност (МСД), извършват разпореждане с имущество на такова МСД или получават доходи от източник в Република България са данъчно задължени лица (чл. 2, ал. 1, т. 2 от ЗКПО).

Според чл. 4, ал. 2 от ЗКПО чуждестранните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите, реализирани чрез МСД в Република България, или от разпореждане с имущество на такова МСД, както и за доходите, посочени в този закон, с източник в Република България.

В българското вътрешно законодателство критериите за наличие на МСД се съдържат в §1, т. 2 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО, във връзка с § 1, т. 5 от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК). Съгласно §1, т. 2 на ДР на ЗКПО, "място на стопанска дейност" е мястото на стопанска дейност по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ДОПК.

Хипотезите, при които възниква МСД в България, са определени в § 1, т. 5 от ДР на ДОПК и те са:

а) определено място (собствено, наето или ползвано на друго основание), посредством което чуждестранно лице извършва цялостно или частично стопанска дейност в страната, като например: място на управление; клон; търговско представителство, регистрирано в страната; офис; кантора; ателие; завод; работилница (фабрика); магазин; склад за търговия; сервиз; монтажен обект; строителна площадка; мина; кариера; сонда; петролен или газов кладенец; извор или друг обект на извличане на природни ресурси;

б) извършването на дейност в страната от лица, упълномощени да сключват договори от името на чуждестранни лица, с изключение на дейността на представителите с независим статут по глава шеста от Търговския закон;

в) трайно извършване на търговски сделки с място на изпълнение в страната, дори когато чуждестранното лице няма постоянен представител или определено място.

В случай че се използва определено място (например офис), от което се извършват счетоводните и консултантски услуги, и тази дейност се извършва с достатъчно постоянство, то е възможно да се покрие критерият на § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ДОПК за формиране на МСД на територията на България.

Съгласно б. "б" на § 1, т. 5 от ДР на ДОПК ще се смята, че едно чуждестранно лице има МСД в страната, когато в България се извършва дейност от лице (физическо или юридическо), което не е представител с независим статут по глава шеста от Търговския закон и действа съобразно задължителни за него указания, има право и договаря по обвързващ (юридически или фактически) за чуждестранното лице начин сделки, изпълнението на които представлява извършване на стопанска дейност, т.е. дейност, от която пряко може да се извлича печалба.

Извън разгледаните дотук хипотези на б. "а" и "б" на § 1, т. 5 от ДР на ДОПК ще се смята, че едно чуждестранно лице има МСД в страната, когато то трайно извършва търговски сделки с място на изпълнение в страната, дори и това чуждестранно лице да няма постоянен представител или определено място (§1, т. 5, б "в" от ДР на ДОПК).

Извършването на анализ относно формирането на място на стопанска дейност в България почива на преценката на множество факти и обстоятелства, които към момента обаче не са изяснени. В тази връзка, към момента не е възможно да се направи категоричен извод дали дружеството от Швеция формира МСД в България. В случай че се покрият горепосочените критерии, шведското дружество ще формира МСД в страната по смисъла на § 1, т. 2 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 5 от ДР на ДОПК.

Законът за корпоративното подоходно облагане не предвижда специални правила при определяне на дължимия корпоративен данък от чуждестранните юридически лица, които осъществяват стопанска дейност в Република България чрез МСД, поради което за тях важат общите изисквания на закона.

В допълнение, на основание чл. 13 на ЗКПО, при преценката относно формирането на МСД следва да се вземат под внимание и характеристиките, направени в Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане(СИДДО), които са с приоритет пред националното законодателство.

По отношение на зададения въпрос за данъчните задълженията по ЗДДФЛ, е необходимо да се има предвид следното:

От изложената фактическа обстановка не става ясно дали полагате труда си изцяло в България или не, но следва да имате предвид, че в съответствие с чл. 6 от ЗДДФЛ като местно лице на България ще сте носител на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина.

Съгласно нормата на чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, са от източник в Република България. При определяне на източника на доход по този член, мястото на изплащане на дохода не се взема предвид (чл. 8, ал. 12 от ЗДДФЛ).

По силата на чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно съгласно разпоредбите на този закон.

В § 1, т. 26, б. "е" и б. "з" от ДР на ЗДДФЛ като "трудови правоотношения" са посочени:

- правоотношенията, свързани снаемане на работна сила от чуждестранно лице, когато трудът се полага на територията на страната, както и правоотношенията по наемане на работна сила на местно физическо лице от чуждестранно лице, когато трудът се полага извън територията на страната;

- правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия, извън случаите по чл. 37, ал. 1, т. 9.

Облагаемият доход и годишната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения се определят по реда на Раздел I от глава пета на ЗДДФЛ, като този вид доходи се облагат с 10 на сто данък върху общата годишна данъчна основа.

"Работодател" по смисъла на § 1, т. 27, б. "а" от ДР на ЗДДФЛ е всяко местно лице, чуждестранно лице, извършващо дейност чрез място на стопанска дейност или определена база на територията на страната, както и търговско представителство по Закона за насърчаване на инвестициите, което наема физически лица по трудови правоотношения или е страна по договор за предоставяне на персонал от чуждестранно лице.

В общия случай задължението за определяне, удържане и внасяне на дължимия данък за доходите от трудови правоотношения е вменено на работодателя.

Доколкото дружеството би формирало място на стопанска дейност в България, ще бъде работодател по силата на горецитираната разпоредба и за доходите от трудови правоотношения по смисъла на § 1, т. 26, б. "з" от ЗДДФЛ на основание чл. 42, ал. 1 от ЗДДФЛ следва да определя авансов данък месечно, на базата на месечна данъчна основа, и годишен данък по реда на чл. 49 от ЗДДФЛ. В съответствие с чл. 55, ал. 3 от ЗДДФЛ за дължимия от работодателите данък за доходите от трудови правоотношения се подава информация по ред и по начин, определени в наредба, издадена от министъра на финансите, а именно по реда на Наредба № 13, с декларации образец № 1 и образец № 6.

На основание чл. 73, ал. 6 от ЗДДФЛ работодателите изготвят справка по образец за изплатените през годината облагаеми доходи по трудови правоотношения, както и за изброените в т. 1 на посочената разпоредба необлагаеми доходи по чл. 24, ал. 2 от ЗДДФЛ. В справката се посочва информация и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски, както и информацията, свързана с определянето на годишната данъчна основа и годишния данък по реда на чл. 49 от ЗДДФЛ за лицата, на които към 31 декември на данъчната година работодателят е работодател по основно трудово правоотношение.

Когато чуждестранно лице - платец на доход по трудово правоотношение, не може да се определи като работодател по смисъла на § 1, т. 27, б. "а" от ДР на ЗДДФЛ, същото няма задължение да определя и удържа авансово данък за доходите от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква "е" от ДР на ЗДДФЛ, а задължението за определяне и внасяне на дължимия данък е на физическото лице, придобило дохода. Авансов данък в този случай не се дължи, а в съответствие с чл. 50, ал. 3 от ЗДДФЛ физическото лице ще е задължено да подаде годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, като тези доходи се попълват в Приложение № 1 на декларацията, която се подава в срок от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиването им, като в същия срок се внася и дължимият данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ.

По отношение на приложението на ЗДДС е необходимо да се има предвид следното:

Относно възникване на задължение за регистрация по ЗДДС

На основание чл. 94, ал. 3 от ЗДДС регистрацията по този закон е задължителна и по избор, като съгласно разпоредбата на чл. 95 от същия закон на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице, което:

- е установено на територията на страната и извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 от ЗДДС (чл. 95, ал. 1 от ЗДДС);

- не е установено на територията на страната и извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 от ЗДДС, различни от тези, по които данъкът е изискуем от получателя (чл. 95, ал. 2 от ЗДДС).

Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 100 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

По силата на ал. 2 от цитираната разпоредба облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;

2. доставки на финансови услуги по чл. 46;

3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47.

В облагаемия оборот не се включват доставките по ал. 2, т. 2 и 3, когато не са свързани с основната дейност на лицето, доставките на дълготрайни активи, използвани в дейността на лицето, както и доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 (чл. 96, ал. 3 от ЗДДС).

От изложените правни норми е видно, че за данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната (включително чуждестранно такова), основание за задължителна регистрация ще възникне при условията на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Тази разпоредба е неотносима обаче за лицата, които не са установени на територията на страната. В последния случай основанието за задължителна регистрация по ЗДДС е регламентирано в разпоредбата на чл. 96, ал. 9 от ЗДДС. Според текста на посочената правна норма, независимо от облагаемия оборот по ал. 1 всяко данъчно задължено лице по чл. 95, ал. 2 е длъжно в 7-дневен срок преди датата, на която данъкът за облагаемата доставка на стоки или услуги става изискуем, да подаде заявление за регистрация по този закон, освен в случаите, в които законът предвижда задължение за регистрация по чл. 97.

Предвид изложеното, във връзка с възникване на задължение за регистрация по ЗДДС за дружеството са възможни следните две хипотези:

- в случай че то може да се определи като лице, установено на територията на страната, което извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 от закона, тогава за него ще намери приложение разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС;

- в случай че то не може се разглежда като установено на територията на страната, но извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 от закона, различни от тези, по които данъкът е изискуем от получателя, и законът не предвижда задължение за регистрация по чл. 97, приложение ще намери разпоредбата на чл. 96, ал. 9 от ЗДДС.

Относно установеността на дружеството на територията на Република България

Легалната дефиниция на понятието "лице, установено на територията на страната" се съдържа в § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС. По смисъла на посочената разпоредба такова е лицето, което е "със седалище и адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната. Не се смята за установено на територията на страната чуждестранно лице, което има обект на територията на страната, който не взема участие в извършването на доставката. За целите на прилагане на режим в Съюза, режим извън Съюза или режим за дистанционни продажби на стоки, внасяни от трети страни или територии, изречение второ не се прилага".

Определението за "постоянен обект" е регламентирано в § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС и включва търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.

По силата на чл. 10 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност(Регламент 282/2011) за целите на прилагане на членове 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност(Директива 2006/112/ЕО) мястото на установяване на стопанската дейност на данъчнозадължено лице е мястото, където се изпълняват функциите на централната администрация на стопанската дейност. За да се определи това място, се вземат предвид мястото, където се вземат основните решения относно общото управление на стопанската дейност, мястото, където стопанската дейност е регистрирана, и мястото, където се провеждат срещите на ръководството. Когато тези критерии не позволяват да се определи със сигурност мястото на установяване на стопанската дейност, мястото, където се вземат основните решения относно общото управление на стопанската дейност, е решаващият критерий. Мястото, където данъчнозадължено лице има единствено пощенски адрес, не може да се смята за място на установяване на стопанската дейност на това лице.

Според разпоредбата на чл. 11, т. 1 от Регламент 282/2011 за прилагането на член 44 от Директива 2006/112/ЕО "постоянен обект" е всеки обект, различен от мястото на установяване на стопанска дейност по член 10 от регламента, който се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и има подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да може да получава и ползва услугите, доставени за собствените нужди на този обект. А съгласно т. 2 на чл. 11 от Регламент 282/2011 за прилагането на следващите членове "постоянен обект" означава всеки обект, различен от мястото на установяване на стопанска дейност, посочен в член 10 от настоящия регламент, който се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и има подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да може да доставя услугите, които престира.

По силата на чл. 53, т. 1 от Регламент 282/2011 за прилагането на член 192а от Директива 2006/112/ЕО се взема предвид само постоянен обект, с който разполага данъчнозадълженото лице, когато същият е с достатъчно постоянен характер и подходяща структура по отношение на човешките и техническите ресурси, който му позволява да извършва доставки на стоки и услуги, в които участва. А съгласно т. 2 на цитираната разпоредба, когато данъчнозадължено лице разполага с постоянен обект на територията на държавата-членка, където ДДС е дължим, се счита, че този обект не участва в доставката на стоки или услуги по смисъла на член 192а, буква б) от Директива 2006/112/ЕО, освен ако техническите и човешките ресурси на този постоянен обект се използват от данъчнозадълженото лице за операции, свързани с изпълнението на облагаемата доставка на тези стоки или услуги на територията на тази държава-членка, преди или по време на изпълнението ѝ. Когато средствата от постоянния обект се използват единствено за целите на административното обслужване, като счетоводство, фактуриране и събиране на вземания, не се счита, че те се използват за изпълнение на доставка на стоки или услуги. Ако обаче се издаде фактура с идентификационния номер по ДДС, предоставен му от държавата-членка на постоянния обект, се счита, че постоянният обект участва в доставката на стоки или услуги, извършена в тази държава-членка, освен ако съществува доказателство за противното.

Съгласно чл. 54 от Регламент 282/2011, когато данъчнозадължено лице е установило мястото на стопанската си дейност на територията на държавата-членка, където ДДС е дължим, член 192а от Директива 2006/112/ЕО не се прилага независимо дали мястото на стопанска дейност участва в доставката на стоки или услуги, която то извършва в тази държава-членка. В този смисъл е и съображение 42 на Регламент 282/2011, в което е посочено, че следва да се уточни, че данъчнозадължено лице, което е установило мястото на стопанската си дейност на територията на държава-членка, в която е дължим ДДС, трябва да бъде считано за данъчнозадължено лице, установено в тази държава членка по отношение на заплащането на данъка, дори когато това място на стопанска дейност не участва в доставката на стоките или предоставянето на услугите.

Съгласно чл. 192a от Директива 2006/112/ЕО по смисъла на настоящия раздел данъчнозадължено лице, което има постоянен обект на територията на държавата-членка, където е дължим данъкът, се счита за данъчнозадължено лице, което не е установено в рамките на държавата-членка, когато са изпълнени следните условия:

а) извършва облагаема доставка на стоки или услуги на територията на тази държава-членка;

б) обект, който доставчикът има на територията на тази държава-членка, не взема участие в тази доставка.

Видно от гореизложеното, въпросът дали е налице постоянен обект следва да се разглежда в зависимост от данъчнозадълженото лице - получател на услуги, което е от значение за определяне мястото на изпълнение на доставката на услугата, както и в зависимост от данъчнозадълженото лице - доставчик на услуги, което от своя страна е от значение за определяне лицето-платец на данъка върху добавената стойност. Това разграничение следва от текста на чл. 11, т. 1 и 2 от Регламент 282/2011, като общ критерий и за двете разпоредби е "обектът да се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и има подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси".

За дефиниране на понятието "постоянен обект" следва да се имат предвид конкретните факти за всеки отделен случай, както и практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС), като в т. 42 от решение по дело Titanium Ltd, С-931/19 от 03.06.2021 г., СЕС подчертава, че "по силата на постоянната практика на Съда понятието "постоянен обект" изисква трайното наличие най-малко на човешки ресурси и на техническо оборудване, които са необходими за доставката на определени услуги. Следователно, то предполага достатъчна степен на постоянство и наличие на подходяща структура от гледна точка на човешки ресурси и техническо оборудване, което да позволява самостоятелното извършване на доставки на съответните услуги (решение от 28.06.2007 г., Planzer Luxembourg, C‑73/06, т.54 и цитираната съдебна практика).

По отношение на случая в запитването, за да се приеме, че дружеството притежава постоянен обект по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС на територията на страната, следва то да разполага в България със структура, която се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и е подходяща от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да му позволи самостоятелно да извършва дейност на територията на България.

При съобразяване на горното, както и предвид изложената в запитването фактическа обстановка, по-конкретно на факта, че физическото лице - управител на дружеството е трайно установено (с местоживеене) на територията на страната за 2024 г. и 2025 г., би могло да се приеме, че дружеството разполага в България с човешки ресурси с достатъчно равнище на постоянство. Ако притежава и технически средства в страната, включително помещение, които използва с достатъчна степен на постоянство за осъществяване на доставките на счетоводни и консултантски услуги, то за чуждестранното лице могат да се идентифицират белезите на постоянен обект на територията на България. В тази хипотеза, по отношение на задължението за регистрация по ЗДДС приложение ще намери разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от същия закон и при достигане на определения облагаем оборот ще възникне задължение за подаване на заявление за регистрация.

С оглед изложените по-горе критерии в цитираните разпоредби и изведени на база съдебната практика, ако в конкретния случай все пак не може да се обоснове извод, че дружеството е установено на територията на страната чрез постоянен обект, относно задължението за регистрация за целите на ЗДДС приложение ще намери разпоредбата на чл. 96, ал. 9 от същия закон.

По отношение мястото на изпълнение на доставката на услугата и определяне лицето-платец на данъка върху добавената стойност

Общото правилото за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО) и е в зависимост от обстоятелството дали получателят на същата е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Съгласно посочените разпоредби това е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност - когато получател е данъчно незадължено лице, съответно мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност - когато получател е данъчно задължено лице.

В ЗДДС, както и в Директива 2006/112/ЕО, са предвидени и специални разпоредби относно определяне мястото на изпълнение на доставките на услуги в зависимост от нейния характер. Според данните в запитването, дружеството предоставя счетоводни и консултантски услуги, като не е пояснено последните с какво са свързани (напр. с дадена дейност, недвижим имот или друго подобно релевантно обстоятелство, което е от значение за определяне мястото им на изпълнение за целите на облагане с ДДС). Поради това, за целите на настоящото изложение се приема, че за предоставяните от дружеството услуги (счетоводни и консултантски) е относимо общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставката в чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС според статута на получателите по доставките. Доколкото според изложената в запитването фактическа обстановка те са данъчнозадължени лица, то по силата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС (чл. 44 от Директива 2006/112/ЕО) мястото на изпълнение на тези доставки ще е на територията на държавата, в която са установени получателите, т.е. в Швеция.

Предвид също, че в случая дружеството е със седалище и адрес на управление на територията на Швеция - т.е. където са установени и получателите по доставките на услуги, то на основание чл. 54 от Регламент № 282/2011 принципът на обратно начисляване на данъка върху добавената стойност няма да намери приложение, а лицето-платец на данъка върху добавената стойност ще е шведското дружество в държавата, където то е установено по седалище и адрес на управление.

В допълнение към гореизложеното е необходимо да имате предвид, че изразеното становище по поставените въпроси е принципно тълкуване на относимите правни норми при така изложената в писменото запитване фактическа обстановка. Възможно е факти и обстоятелства, които не са описани в запитването Ви, да дават основание за третиране, различно от изложеното по-горе.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/