Изх. № 55-30-2509
Дата: 21. 02. 2025 год.
ЗДДС, чл. 47.
ОТНОСНО:данъчно третиране съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на сделка за прехвърляне на застрахователен портфейл по глава двадесет и първа, дял шести от Кодекса за застраховането(КЗ)
В Централно управление на Националната агенция за приходите е постъпило Ваше запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:
Предмет на сделка между две български застрахователни дружества е възмездно прехвърляне на застрахователен портфейл или част от застрахователен портфейл от едното на другото. В тази връзка се поставя следният въпрос:
Счита ли се за облагаема доставка съгласно ЗДДС сделката по прехвърляне на застрахователен или част от застрахователен портфейл?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция заприходите и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по поставения въпрос:
На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
По смисъла на чл. 5, ал. 1 от ЗДДС стока е всяка движима и недвижима вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и други подобни, както и стандартният софтуер. Не са стока по смисъла на ал. 1 парите в обращение и чуждестранната валута, използвани като платежно средство (чл. 5, ал. 2 от закона).
Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик.
На основание чл. 8 от ЗДДС услуга по смисъла на този закон е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Съгласно чл. 9, ал. 1 от закона доставка на услуга е всяко извършване на услуга. За доставка на услуга се смята и продажбата или прехвърлянето на права върху нематериално имущество на основание чл. 9, ал. 2, т. 1 от закона.
Съгласно чл. 219, ал. 1 от КЗ застраховател (прехвърлящ застраховател) може да прехвърли част от или целия си портфейл от застрахователни договори на друг застраховател (поемащ застраховател) след писмено разрешение на Комисията по финансов надзор. В ал. 2 на цитираната разпоредба са посочени условията, при наличието на които се допуска прехвърлянето на застрахователен портфейл.
Видно от гореизложеното, застрахователният портфейл, доколкото не представлява материално имущество, не може да се определи като стока по смисъла ЗДДС. Следователно при прехвърлянето му ще е налице доставка на услуга по чл. 9, ал. 2, т. 1 от закона.
В глава четвърта от ЗДДС са посочени освободените доставки и придобивания, като съгласно разпоредбата на чл. 47 от ЗДДС освободена доставка е извършването на застрахователни и презастрахователни услуги, включително на свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти.
Разпоредбата на чл. 47 от ЗДДС транспонира тази на чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО), съгласно която държавите членки освобождават застрахователните и презастрахователните сделки, включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти. Разпоредбата на чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО възпроизвежда дословно разпоредбата на чл. 13, Б, буква а) от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа(Шеста директива, в сила до 01.01.2007 г.).
Съгласно постоянната съдебна практика термините, използвани за обозначаване на случаите на освобождаване по чл. 135, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО, подлежат на стриктно тълкуване, тъй като последните представляват изключения от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка доставка на услуги, извършена възмездно от данъчно задължено лице. Тълкуването на тези формулировки обаче трябва да бъде съобразено с преследваните с освобождаването цели и да зачита присъщия на общата система на ДДС принцип за данъчен неутралитет. В този смисъл правилото за стриктно тълкуване не означава, че формулировките, използвани за определяне на случаите на освобождаване, трябва да бъдат тълкувани по начин, който би ги лишил от действие (вж. решение по дело С-584/13, т. 26). Освен това съгласно постоянната съдебна практика освободените по този член доставки представляват самостоятелни понятия на правото на Съюза, които имат за цел да избегнат различия в прилагането на режима на ДДС в една или друга държава членка (вж. в този смисъл решение по дело С-242/08, т. 33, решение по дело С-224/11, т. 56, и решение по дело С-584/13, т. 27).
По отношение на понятието "застрахователна сделка", което не е дефинирано в Директива 2006/112/ЕО, както и в Шеста директива, следва да се посочи, че Съдът на Европейския съюз (СЕС) многократно се е произнасял, че според общоприетото разбиране за застрахователна сделка е характерно, че застрахователят се задължава срещу авансово изплащане на премия при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга. Освен това съдът е постановил също, че идентичността на получателя на услугата има значение при определянето на вида услуги, посочени в чл. 135, пар.1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО, и че по естеството си застрахователната сделка предполага съществуването на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и лицето, чиито рискове са покрити от застраховането, а именно застрахованото лице. В този смисъл са постановените от СЕС решение по дело С-242/08, т. 34 и т. 36, решение по дело С-224/11, т. 58, и решение по дело С - 584/13, т. 28 и т. 29.
Приложимостта на чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО в настоящия случай следва да се прецени с оглед относимата практика на СЕС. По сходен казус СЕС, в решение по дело С-242/08, се е произнесъл че ".. възмездно прехвърляне на портфейл от договори за презастраховане "Живот" от дружество, установено в държава членка, на застрахователно дружество, установено в трета държава, въз основа на което последното дружество поема със съгласието на застрахованите лица всички произтичащи от тези договори права и задължения, не представлява сделка, попадаща в обхвата на чл. 13, Б, буква a) от Шеста директива."
В посоченото решение съдът е приел, че възмездното прехвърляне на портфейл от договори за презастраховане между две застрахователни дружества не отговаря на общоприетите характеристики на застрахователните сделки. Съдът също счита, че посоченото прехвърляне не съответства и на презастрахователна сделка (виж т. 37 и 38). Според съда посоченото прехвърляне се изразява в поемането от приемащото дружеството на всички права и задължения на дружеството прехвърлител, произтичащи от прехвърлените презастрахователни договори, като вследствие на това поемане последното дружество прекратява правоотношението си с презастрахованите лица. Съдът счита, че тази сделка трябва да се разграничава, от една страна, от предхождащото я договорно отношение по презастраховане между дружеството прехвърлител и презастрахованите лица, и от друга страна, от последващото я договорно отношение по презастраховане между приемащото дружество и посочените лица, което е резултат от изразеното от тях съгласие с това поемане (виж т. 39 и 40). Освен че посоченото прехвърляне не попада в обхвата на застрахователните и презастрахователните сделки, според СЕС същото не попада и в обхвата на финансовите сделки, регламентирани в разпоредбата на чл. 13, Б, б. г), т. 2 и 3 от Шеста директива, съответно чл. 135, параграф 1, б. в) и г) от Директива 2006/112/ЕО, транспонирани в разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС. Имайки предвид естеството на услугата, за същата не биха били приложими и останалите разпоредби от глава четвърта на ЗДДС, регламентиращи освободените доставки и придобивания.
Предвид гореизложеното считам, че доставката на услуга, представляваща възмездно прехвърляне на застрахователен портфейл или част от застрахователен портфейл между застрахователи, установени на територията на страната, следва да бъде третирана като облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС с приложима ставка на данъка върху добавената стойност 20 на сто.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/
В запитването е описана следната фактическа обстановка: предмет на сделка между две български застрахователни дружества е възмездно прехвърляне на застрахователен портфейл или част от застрахователен портфейл от едното на другото.
В тази връзка е поставен следният въпрос:
Въпрос: Счита ли се за облагаема доставка съгласно ЗДДС сделката по прехвърляне на застрахователен или част от застрахователен портфейл?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и при съобразяване на относимата нормативна уредба е изложено следното становище.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
По смисъла на чл. 5, ал. 1 от ЗДДС стока е всяка движима и недвижима вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и други подобни, както и стандартният софтуер. Съгласно чл. 5, ал. 2 от ЗДДС не са стока по смисъла на ал. 1 парите в обращение и чуждестранната валута, използвани като платежно средство.
Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик.
На основание чл. 8 от ЗДДС услуга по смисъла на този закон е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Съгласно чл. 9, ал. 1 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга. На основание чл. 9, ал. 2, т. 1 от ЗДДС за доставка на услуга се смята и продажбата или прехвърлянето на права върху нематериално имущество.
Съгласно чл. 219, ал. 1 от Кодекса за застраховането (КЗ) застраховател (прехвърлящ застраховател) може да прехвърли част от или целия си портфейл от застрахователни договори на друг застраховател (поемащ застраховател) след писмено разрешение на Комисията за финансов надзор. В ал. 2 на чл. 219 КЗ са посочени условията, при наличието на които се допуска прехвърлянето на застрахователен портфейл.
От изложеното следва, че застрахователният портфейл, доколкото не представлява материално имущество, не може да се определи като стока по смисъла на ЗДДС. Следователно при прехвърлянето му е налице доставка на услуга по чл. 9, ал. 2, т. 1 от ЗДДС.
В глава четвърта от ЗДДС са посочени освободените доставки и придобивания. Съгласно чл. 47 от ЗДДС освободена доставка е извършването на застрахователни и презастрахователни услуги, включително на свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти.
Разпоредбата на чл. 47 от ЗДДС транспонира чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, съгласно която държавите членки освобождават застрахователните и презастрахователните сделки, включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти.
Разпоредбата на чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО възпроизвежда дословно разпоредбата на чл. 13, Б, буква а) от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 година относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа (Шеста директива, в сила до 01.01.2007 г.).
Съгласно постоянната съдебна практика термините, използвани за обозначаване на случаите на освобождаване по чл. 135, пар. 1 от Директива 2006/112/ЕО, подлежат на стриктно тълкуване, тъй като тези освобождавания представляват изключения от общия принцип, според който с ДДС се облага всяка доставка на услуги, извършена възмездно от данъчно задължено лице. Тълкуването на тези формулировки обаче трябва да бъде съобразено с преследваните с освобождаването цели и да зачита присъщия на общата система на ДДС принцип за данъчен неутралитет. В този смисъл правилото за стриктно тълкуване не означава, че формулировките, използвани за определяне на случаите на освобождаване, трябва да бъдат тълкувани по начин, който би ги лишил от действие (вж. решение по дело С-584/13, т. 26).
Освен това, съгласно постоянната съдебна практика, освободените по чл. 135, пар. 1 от Директива 2006/112/ЕО доставки представляват самостоятелни понятия на правото на Съюза, които имат за цел да избегнат различия в прилагането на режима на ДДС в отделните държави членки (вж. в този смисъл решение по дело С-242/08, т. 33, решение по дело С-224/11, т. 56 и решение по дело С-584/13, т. 27).
По отношение на понятието "застрахователна сделка", което не е дефинирано в Директива 2006/112/ЕО, както и в Шеста директива, Съдът на Европейския съюз (СЕС) многократно е постановявал, че според общоприетото разбиране за застрахователна сделка е характерно, че застрахователят се задължава срещу авансово изплащане на премия при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга. Освен това съдът е приел, че идентичността на получателя на услугата има значение при определянето на вида услуги, посочени в чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО, и че по естеството си застрахователната сделка предполага съществуването на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и лицето, чиито рискове са покрити от застраховането, а именно застрахованото лице. В този смисъл са решенията на СЕС по дело С-242/08, т. 34 и т. 36, по дело С-224/11, т. 58 и по дело С-584/13, т. 28 и т. 29.
Приложимостта на чл. 135, пар. 1, б. а) от Директива 2006/112/ЕО в разглеждания случай следва да се прецени с оглед относимата практика на СЕС.
По сходен казус СЕС, в решение по дело С-242/08, е приел, че "възмездно прехвърляне на портфейл от договори за презастраховане "Живот" от дружество, установено в държава членка, на застрахователно дружество, установено в трета държава, въз основа на което последното дружество поема със съгласието на застрахованите лица всички произтичащи от тези договори права и задължения, не представлява сделка, попадаща в обхвата на чл. 13, Б, буква а) от Шеста директива."
В посоченото решение съдът е приел, че възмездното прехвърляне на портфейл от договори за презастраховане между две застрахователни дружества не отговаря на общоприетите характеристики на застрахователните сделки. Съдът също е счел, че посоченото прехвърляне не съответства и на презастрахователна сделка (вж. т. 37 и т. 38 от решението).
Според съда посоченото прехвърляне се изразява в поемането от приемащото дружество на всички права и задължения на дружеството прехвърлител, произтичащи от прехвърлените презастрахователни договори, като вследствие на това поемане последното дружество прекратява правоотношението си с презастрахованите лица. Съдът счита, че тази сделка трябва да се разграничава, от една страна, от предхождащото я договорно отношение по презастраховане между дружеството прехвърлител и презастрахованите лица, и от друга страна, от последващото я договорно отношение по презастраховане между приемащото дружество и посочените лица, което е резултат от изразеното от тях съгласие с това поемане (вж. т. 39 и т. 40 от решението).
В становището е посочено, че освен че посоченото прехвърляне не попада в обхвата на застрахователните и презастрахователните сделки, според СЕС същото не попада и в обхвата на финансовите сделки, регламентирани в разпоредбата на Директива 2006/112/ЕО (текстът на становището в предоставената част прекъсва след думите "регламентирани в разпоредбат...").
Извод: Възмездното прехвърляне на застрахователен портфейл или част от застрахователен портфейл между две застрахователни дружества представлява доставка на услуга по чл. 9, ал. 2, т. 1 от ЗДДС и не попада в обхвата на освободените застрахователни и презастрахователни сделки по чл. 47 от ЗДДС, поради което се третира като облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС.
