.
3_55-07-2586#4/29.08.2025 г.
ЗДДС, чл. 25, ал. 2;
ЗДДС, чл. 26, ал. 7 и ал. 8;
ЗДДС, чл. 27, ал. 3, т. 1, б. "а";
ЗДДС, чл. 45, ал. 3;
ЗДДС, чл. 82, ал. 1;
ЗДДС, чл. 113, ал. 1 и 4;
ЗДДС, чл. 130;
ЗДДС, § 1, т. 5 от ДР
ОТНОСНО: данъчно третиране на доставка на недвижим имот съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването, физическото лице А.В. е собственик на урегулиран поземлен имот (УПИ). Съгласно приложения към писменото запитване нотариален акт от ..........2024 г. същата, като собственик на недвижимия имот е учредила на "А" ЕООД, действащо чрез управителя си А.В., безсрочно вещно право на строеж за построяването на четири еднофамилни жилищни сгради. Учреденото от физическото лице право на строеж за сградите, извършено в полза на "А" ЕООД е възмездно, като договорената цена се заплаща на учредителя в срок до четири години. Строежът на къщите е на етап Акт 14 - груб строеж.
Физическото лице иска да направи замяна на земята си срещу една от къщите, т.е. земята да стане собственост на дружеството, а къщата да стане собственост на физическото лице. Тази замяна ще бъде извършена след получаване на удостоверение за въвеждане в експлоатация на сградата - Акт 16.
Предвид гореизложеното са поставени следните въпроси:
1. Физическото лице трябва ли да издаде фактура за продажбата на земята и понеже е УПИ, ако е над 100 000 лв., да се регистрира по ЗДДС. Ако това е еднократна продажба в рамките на една година, ще подлежи ли на регистрация по същия закон?
2. "А" ЕООД ще трябва ли да издаде фактура за продажбата на къщата на физическото лице?
3. За замяната (продажбата) на земята физическото лице ще плати ли данък по чл.50 от ЗДДФЛ?
4. Какви ще бъдат счетоводните записи в дружеството?
При така изложена фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 04.08.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 64 от 05.08.2025 г.) и Правилника за приложението му (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. и доп. ДВ, бр. 54 от 25.06.2024 г.) е изразено следното становище:
По отношение на втория поставен въпрос, касаещ дейността на "А" ЕООД
Съгласно чл. 2, ал. 1 от ЗДДС на облагане с ДДС подлежи всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик. Съгласно чл. 8 от ЗДДС услуга по смисъла на този закон е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство.
Облагаема доставка, по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Освободените от облагане с данък върху добавената стойност доставки са регламентирани в глава четвърта от ЗДДС, чл. 38 - чл.50. Правилата за освобождаване от облагане подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с данък върху добавената стойност се облага всяка стока или услуга, предоставена възмездно от данъчно задължено лице.
По силата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Съгласно чл. 130, ал. 2 и 3 от ЗДДС данъчното събитие за доставките възниква по общите правила на закона, като доставката с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане (цялостно или частично) по втората доставка.
По силата на чл. 18 от ЗЗД договорите за прехвърляне на собственост или за учредяване на други вещни права върху недвижими имоти трябва да бъдат извършени с нотариален акт. Това означава, че прехвърлянето на собственост върху недвижими имоти или вещни права върху тях е валидно само ако е извършено в нотариална форма.
В тази връзка, за определяне на датата на възникване на данъчното събитие приложение ще намери разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик. В случая, предвид изложеното в запитването, за дата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 от ЗДДС за всяка от доставките следва да се приеме датата на нотариалното изповядване на сделката.
На основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС данъкът по извършена облагаема доставка е изискуем от регистрирано по закона лице - доставчик, с изключение на изрично предвидените в закона случаи, при които данъкът е изискуем от получателя по доставката. В тази връзка, за да се начисли данък по реда на чл. 86 от ЗДДС от едно лице- доставчик, то трябва да е регистрирано по закона и доставката да е възмездна и облагаема по смисъла на същия. Видно от чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, данък не се начислява при извършване на освободена доставка.
В хипотезата, в която ще бъде направена замяна на УПИ срещу една от къщите, при което възнаграждението е уговорено в натура (размяна на стоки), ще е налице специфичен случай на доставка, а именно бартер, уреден в чл. 130 от ЗДДС.
Предвид горното, "А" ЕООД като регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС лице, е задължен да начисли ДДС за извършената от него доставка на това, което дава съгласно уговорения бартер, ако доставката е облагаема по смисъла на чл. 12 от ЗДДС.
По силата на чл. 26, ал. 7 и ал. 8 от ЗДДС, когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги, без страните да са му придали парично изражение и в случай, че не са налице условията по чл. 27, ал. 3, т. 1 от същия закон, данъчната основа на всяка от доставките към датата на възникване на данъчното събитие е данъчната основа при придобиването или себестойността на предоставената стока, или на направените преки разходи за извършване на предоставената услуга. Когато данъчната основа не може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена.
Съгласно чл. 27, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС данъчната основа е пазарната цена при доставка между свързани лица, когато данъчната основа, определена по реда на чл. 26 от закона, е по-ниска от пазарната цена, доставката е облагаема и получателят няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81.
Предвид обстоятелството, че страните по бартера са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "г" и б. "е" от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), в случай, че физическото лице, към датата на възникване на данъчното събитие на доставката на къщата не е регистрирано по ЗДДС лице, то за същото не би възникнало право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък и разпоредбата на чл. 27, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС за определяне на данъчната основа би била приложима.
По отношение на доставката на сградата (къща), по която "А" ЕООД е доставчик е необходимо, да се има предвид следното:
Доставките, свързани със земя и сгради, са регламентирани в Глава четвърта от ЗДДС и по-конкретно в разпоредбата на чл. 45 от същия закон.
Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС освободена доставка е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. В ЗДДС законодателят не е дал легална дефиниция за понятието "сгради, които не са нови". Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от определението, дадено в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС. С цитираната норма е дадена дефиниция за понятието "нови сгради", а именно:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на ЗУТ, или
в) които отговарят на следните условия:
аа) представляват части, обособени като самостоятелни обекти от съществуващи сгради в резултат на извършено надстрояване и/или допълващо застрояване, и тези части може да бъдат обект на отделни доставки или представляват сгради, за които направените преки разходи за извършване на реконструкция, основно обновяване и/или преустройство са не по-малко от една трета от пазарната цена на тези сгради към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на ЗУТ, и
бб) към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на ЗУТ.
По силата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, в случаите на доставка по ал. 3 от същата норма, доставчикът - регистрирано лице може да избере доставката на сграда, която не е нова, да бъде облагаема.
Следва да се има предвид, че доставката на сграда, която е нова, съгласно дефиницията в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, следва да бъде предмет на облагаема доставка.
Съгласно изложеното в запитването, доколкото "А" ЕООД ще извърши доставка на сграда (къща), за която към датата, на която данъкът за доставката ѝ е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на ЗУТ, е налице нова сграда по смисъла на § 1, т. 5, б. "б" от ДР на ЗДДС. В този случай, доставката е облагаема и за дружеството възниква задължение за начисляване на данък по реда на този закон. Съгласно чл. 113, ал. 1 и 4 от ЗДДС за тази доставка доставчикът следва да издаде фактура не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката.
Необходимо е да се има предвид, че ако заедно със сградата се прехвърли и съответното право на строеж, то същото не подлежи на различно данъчно третиране от това на доставката на сградата предвид акцесорния му характер спрямо правото на собственост върху нея.
В заключение отново уведомяваме, че първия и третия поставени въпроси, касаещи задълженията на физическото лице А.В. са препратени по компетентност в Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ....... при ЦУ на НАП, а четвъртият поставен въпрос е препратен по компетентност в Дирекция "Данъчна политика" при МФ.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка различна от посочената, дружеството не може да се позовава на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е изложено, че физическото лице А.В. е собственик на урегулиран поземлен имот (УПИ). С нотариален акт от ..........2024 г. същата, като собственик на недвижимия имот, е учредила на "А" ЕООД, действащо чрез управителя си А.В., безсрочно вещно право на строеж за построяването на четири еднофамилни жилищни сгради. Учреденото от физическото лице право на строеж за сградите, извършено в полза на "А" ЕООД, е възмездно, като договорената цена се заплаща на учредителя в срок до четири години. Строежът на къщите е на етап Акт 14 - груб строеж. Физическото лице желае да извърши замяна на земята си срещу една от къщите, т.е. земята да стане собственост на дружеството, а къщата да стане собственост на физическото лице. Замяната ще бъде извършена след получаване на удостоверение за въвеждане в експлоатация на сградата - Акт 16.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Физическото лице трябва ли да издаде фактура за продажбата на земята и понеже е УПИ, ако е над 100 000 лв., да се регистрира ли по ЗДДС. Ако това е еднократна продажба в рамките на една година, ще подлежи ли на регистрация по същия закон?
Въпрос 2: "А" ЕООД ще трябва ли да издаде фактура за продажбата на къщата на физическото лице?
Въпрос 3: За замяната (продажбата) на земята физическото лице ще плати ли данък по чл. 50 от ЗДДФЛ?
Въпрос 4: Какви ще бъдат счетоводните записи в дружеството?
При така изложената фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на ЗДДС и ППЗДДС, е изразено следното становище по отношение на втория поставен въпрос, касаещ дейността на "А" ЕООД.
Правна уредба на доставката и бартера
Съгласно чл. 2, ал. 1 от ЗДДС на облагане с данък върху добавената стойност подлежи всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга.
Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик.
Съгласно чл. 8 от ЗДДС услуга е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго.
Освободените от облагане с ДДС доставки са регламентирани в глава четвърта от ЗДДС - чл. 38 - чл. 50. Правилата за освобождаване от облагане подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, че с ДДС се облага всяка стока или услуга, предоставена възмездно от данъчно задължено лице.
По силата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, когато възнаграждението по доставка е определено изцяло или частично в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава.
Съгласно чл. 130, ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС данъчното събитие за тези доставки възниква по общите правила на закона, като доставката с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане (изцяло или частично) по втората доставка.
По силата на чл. 18 от Закона за задълженията и договорите договорите за прехвърляне на собственост или за учредяване на други вещни права върху недвижими имоти трябва да бъдат извършени с нотариален акт. Прехвърлянето на собственост върху недвижими имоти или вещни права върху тях е валидно само ако е извършено в нотариална форма.
В тази връзка, за определяне на датата на възникване на данъчното събитие приложение намира чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, съгласно който данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик.
Предвид изложеното в запитването, за дата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 от ЗДДС за всяка от доставките следва да се приеме датата на нотариалното изповядване на сделката.
На основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС данъкът по извършена облагаема доставка е изискуем от регистрирано по закона лице - доставчик, с изключение на изрично предвидените в закона случаи, при които данъкът е изискуем от получателя по доставката. За да се начисли данък по реда на чл. 86 от ЗДДС от едно лице - доставчик, то трябва да е регистрирано по закона и доставката да е възмездна и облагаема по смисъла на закона. Съгласно чл. 86, ал. 3 от ЗДДС данък не се начислява при извършване на освободена доставка.
В разглежданата хипотеза ще бъде извършена замяна на УПИ срещу една от къщите, при което възнаграждението е уговорено в натура (размяна на стоки). Налице е специфичен случай на доставка - бартер по смисъла на чл. 130 от ЗДДС.
Предвид горното, "А" ЕООД, като регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС лице, е задължено да начисли ДДС за извършената от него доставка на това, което дава по бартера, ако тази доставка е облагаема по смисъла на чл. 12 от ЗДДС.
По силата на чл. 26, ал. 7 и ал. 8 от ЗДДС, когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги, без страните да са му придали парично изражение и ако не са налице условията по чл. 27, ал. 3, т. 1 от закона, данъчната основа на всяка от доставките към датата на възникване на данъчното събитие е данъчната основа при придобиването или себестойността на предоставената стока, или направените преки разходи за извършване на предоставената услуга. Когато данъчната основа не може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена.
Съгласно чл. 27, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС данъчната основа е пазарната цена при доставка между свързани лица, когато данъчната основа, определена по реда на чл. 26 от закона, е по-ниска от пазарната цена, доставката е облагаема и получателят няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81.
Страните по бартера са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "г" и б. "е" от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. В случай че физическото лице към датата на възникване на данъчното събитие на доставката на къщата не е регистрирано по ЗДДС лице, за него не възниква право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък и разпоредбата на чл. 27, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС за определяне на данъчната основа е приложима.
Извод: При замяната "А" ЕООД, като регистрирано по ЗДДС лице, следва да третира сделката като бартер по чл. 130 от ЗДДС и да начисли ДДС за доставката на къщата, която предоставя, като данъчната основа се определя по реда на чл. 26, ал. 7 и ал. 8 от ЗДДС, а при наличие на условията - по пазарна цена съгласно чл. 27, ал. 3, т. 1, б. "а" от ЗДДС.
Доставка на сградата (къщата), по която "А" ЕООД е доставчик
Доставките, свързани със земя и сгради, са регламентирани в глава четвърта от ЗДДС, по-конкретно в чл. 45.
Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС освободена доставка е доставката на сгради или части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
В ЗДДС не е дадена легална дефиниция за "сгради, които не са нови". Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от определението, дадено в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС.
Извод: За целите на данъчното третиране на доставката на къщата от "А" ЕООД следва да се прецени дали сградата е "нова" по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, като при сгради, които не са нови, доставката попада в обхвата на освободените доставки по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС.
