Място на изпълнение и режим в Съюза при електронни услуги към данъчно незадължени лица в ЕС по ЗДДС

чл. 21, ал. 2 от ЗДДС,

чл. 61, ал. 6 от ЗДДС,

чл. 20б от ЗДДС

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

"Ц" ЕООД, регистрирано по ЗДДС, планира да продаде лицензи и достъп до софтуер на лице, установено във Франция, което не е регистрирано за целите на ДДС.

Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:

Следва ли "Ц" ЕООД да начисли данък в размер 20 на сто за посочената доставка или дружеството следва да се регистрира за режим в Съюза?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

За правилното данъчно третиране на доставката (в случая продажба на лиценз и достъп до софтуер) е от значение да се определи характерът и мястото ѝ на изпълнение.

Относно определяне мястото на изпълнение на доставката:

Общият ред за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуги е регламентиран чл. 21, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. Според разпоредбата на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика. На основание чл. 21, ал. 6 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на далекосъобщителни услуги, на услуги за радио- и телевизионно излъчване и на услуги, извършвани по електронен път, по които получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където това лице е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване. Следователно за определяне мястото на изпълнение на доставката е от значение статутът на лицето - получател и дали същата представлява услуга, извършвана по електронен път.

Относно определяне статута на лицето - получател по доставката:

В действащите ЗДДС и Правилник за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя, дали той е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице.

Такива доказателства се съдържат в чл. 18, параграфи 1 и 2 от Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент №282/2011). Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което и дружеството, като доставчик на услуги, следва да се съобрази с правилата, регламентирани в него. За определяне статута на получателя на услугата като данъчно задължено лице, в регламента са установени доказателствата, които същият следва да предостави на доставчика. На основание чл. 18, пар. 1 от Регламент 282/2011 г., освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно задължено лице:

а) когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с член 31 от Регламент (ЕО) №904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност (Регламент №904/2010);

б) когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

Съгласно чл. 18, пар. 2 от Регламент 282/2011 г. освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.

Относно характера на доставката:

Продажбата на лиценз и предоставянето на достъп до софтуер (с изключение на стандартния софтуер, по смисъла на §1, т. 25 от ДР на ЗДДС), представляват доставка на услуга, по смисъла на чл. 8 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

Съгласно §1, т. 14 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС "услуги, извършени по електронен път", са услугите, предвидени в приложение II на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО) и чл. 7 на Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент №282/2011), както и в Регламент за изпълнение (ЕС) №1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 по отношение на място на доставки на услуги(Регламент №1042/2013). Когато доставчикът на услуга и негов клиент кореспондират по електронна поща, това, само по себе си, не означава, че услугата е такава, извършвана по електронен път. В приложение II към Директива 2006/112/ЕО в примерния списък на услугите, извършвани по електронен път, е включена "доставка и осъвременяване на софтуер" (т. 2 от приложението). Понятието "услуги, извършени по електронен път" е регламентирано в чл. 7, пар. 1 от Регламент №282/2011. Съгласно разпоредбата това понятие включва услуги, които се предоставят чрез интернет или електронна мрежа, както и които се предоставят по принцип автоматизирано - предвид естеството им, при минимална намеса на човешки фактор и които е невъзможно да бъдат предоставени при отсъствието на информационни технологии. В б. "е" на чл. 7, пар. 2 от Регламент №282/2011 е посочено, че параграф 1 обхваща, по-специално и услугите, изброени в приложение I. Видно от т. 2, б. "а" на приложение I към чл. 7 от Регламент №282/2011, в т. 2 от приложение II към Директива 2006/112/ЕО се включва "даване на достъп или снемане на софтуер (включително програми за доставки/счетоводни програми и софтуер за антивирусна защита) заедно с актуализациите". Предвид горното, продажбата на лицензи и достъп до софтуер по електронен път, е услуга, извършвана по електронен път.

Повече информация относно данъчното третиране на доставките на услуги, извършвани по електронен път, и в тази връзка прилагане на режим в Съюза за тези доставки се съдържа в практическите и неофициални насоки и ръководство, изготвени въз основа на становищата на генерална дирекция "Данъчно облагане и митнически съюз" на Европейската комисия: Обяснителни бележки за промените, свързани с данъка върху добавената стойност в Европейския съюз по отношение на мястото на доставка на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване и електронни услуги, които влизат в сила през 2015 г. и Ръководство за деклариране на данъка върху добавената стойност по режим за съкратено обслужване на едно гише. Същите могат да бъдат намерени на страницата на Европейската комисия: https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/vat/commission-guidelines_en.

Предвид изложеното, в случай че извършваните от дружеството доставки се състоят в предоставяне на услуги, извършвани по електронен път и получателят е данъчно незадължено лице, установено във Франция, доставката се определя с място на изпълнение на територията на Франция по реда чл. 21, ал. 6 от ЗДДС и e приложимо националното законодателство за целите на ДДС там. В този случай "Ц" ЕООД има право да се регистрира по специален режим в Съюза, за доставки към получатели - данъчно незадължени лица, установени на територията на друга държава членка, в която дружеството не е установено, включително по постоянен обект, на основание чл. 156, ал. 1 от ЗДДС. Следва да се има предвид, че на основание чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС, разпоредбата на чл. 21, ал. 6 от закона не се прилага, когато едновременно са налице следните условия:

1. доставчикът, включително който управлява електронен интерфейс, е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията само на една държава членка;

2. далекосъобщителните услуги, услугите за радио- и телевизионно излъчване и услугите, извършвани по електронен път, се предоставят на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване в държави членки, различни от държавата членка по т. 1, или стоките при вътреобщностни дистанционни продажби се изпращат или транспортират от територията на държавата по т. 1 до друга държава членка;

3. общата стойност без ДДС на доставките по т. 2 не надвишава през текущата календарна година и не е надвишавала през предходната календарна година 10 000.00 евро или равностойността им в националната валута на държавата членка, в която е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване доставчикът по т. 1; равностойността в национална валута се определя по обменния курс, публикуван от Европейската централна банка към 5 декември 2017 г.

Според нормата на чл. 20б, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставката по ал. 1 е в държавата членка, в която е установен доставчикът. Според чл. 20б, ал. 4 от ЗДДС доставчикът, за който едновременно са налице условията по ал. 1, може да избере да определи мястото на изпълнение на доставката по чл. 21, ал. 6 от закона. В тези случаи изборът се прилага до изтичане на две календарни години, считано от началото на календарната година, следваща годината на избора. Съгласно текста на чл. 156, ал. 16 от ЗДДС право по ал. 1 да се регистрира за прилагането на режим в Съюза има и данъчно задължено лице, което извършва доставки с място на изпълнение по чл. 20б, ал. 4 на територията на страната, ако със заявлението по ал. 2 уведоми, че желае мястото на изпълнение на доставките да се определя съгласно чл. 21, ал. 6 от закона.

Когато извършваните от дружеството доставки на услуги са извън обхвата на услугите, предоставяни по електронен път, а се определят като такива по реда на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС и получателят е данъчно незадължено лице, установено във Франция, мястото на изпълнение на доставката е на територията на страната и доколкото същата е облагаема, дружеството следва да начисли ДДС в размер 20 на сто.