Изх. № 26-А-84
Дата: 18.08.2017 год.
ЗКПО, чл. 37, ал. 1
ОТНОСНО:Обратно проявление на формирана данъчна временна разлика от провизии/обезценка на вземания по реда на чл. 37, ал. 1 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. №26-Д-84/28.07.2017 г., е изложена следната фактическа обстановка:
"Б.........." АД е производител на фармацевтични препарати. През периода до 1999 г. за дружеството възникват вземания в размер на 2 495 887,60 лв. от различни контрагенти, които не са събрани. Тези вземания са провизирани/обезценени през периода 1999 г. - 2003 г. при спазване на изискванията на счетоводното законодателство. С отчетения счетоводен разход от провизии/обезценки общо в размер на 1 307 064,89 лв. е увеличен счетоводният финансов резултат (СФР) при преобразуването му за данъчни цели за годините 1999 г., 2000 г., 2001 г., 2002 г. и 2003 г. В периода до края на 2007 г. са постъпили плащания в незначителен размер по описаните вземания. През 2008 г. "Б......" АД отписва вземанията и намалява СФР при преобразуването му за данъчни цели на основание чл. 37, т. 1 от ЗКПОсъс сумата от 1 256 288,32 лв.Тази сума представлява формираната данъчна временна разлика през периода 1999 г. - 2003 г. В по-голямата си част тази данъчна временна разлика е свързана с вземания от "М....." ООД. За това дружество е инициирано производство по несъстоятелност по молба на "Б......." АД от 05.07.2002 г. "М....." ООД е обявено в несъстоятелност през 2007 г. и е заличено с Решение на съда от 19.05.2015 г.
На "Б...." АД е извършена ревизия по ЗКПО за периода 2008 г. - 2010 г. С издадения ревизионен акт не е признато намалението на СФР за 2008 г. при преобразуването му за данъчни цели по реда на чл. 37, т. 1 от ЗКПО (редакция за 2008 г.) в размер на 1 256 288,32 лв. Мотивът е, че петгодишният срок от момента на изискуемостта на вземанията е настъпил преди 2008 г.
Ревизионният акт е обжалван по административен и по съдебен ред. Същият е потвърден с Решение от 23.05.2017 г на Върховния административен съд (ВАС).
Зададени са следните въпроси:
1. Законосъобразно ли е на основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО "Б........." АД да намали СФР при преобразуването му за данъчни цели през 2015 г. или следващите години с непризнатия в предходни години разход от провизии/обезценки на вземанията си от "М......." ООД, предвид факта, че през 2015 г. последното е заличено и вземанията са останали неудовлетворени?
2. При негативен отговор на първи въпрос, към кой момент "Б.........." АД следва да признае за данъчни цели отчетените до този момент счетоводни разходи от провизии/обезценки?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите(ЗНАП)и съобразявайки относимата нормативна уредба изразявам следното становище:
Съгласно чл. 37, ал. 1 от ЗКПО (в редакцията от 01.01.2014 г.) непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки и от отписване на вземания по реда на чл. 34 се признават за данъчни цели най-рано в годината, в която настъпи едно от обстоятелствата, посочени в т. 1 - т. 6.
Видно от Решението на ВАС, с което констатациите в ревизионния акт са потвърдени, през ревизираната 2008 г. за дружеството не са налице основанията на чл. 37, т. 1 от ЗКПО (редакция за 2008 г.), за да възникне обратното проявление на формираната данъчната временна разлика. Това не изключва признаването на разходите от провизии/обезценки на описаните вземания при настъпването на едно от останалите обстоятелства, предвидени в чл. 37, ал. 1 от ЗКПО. По същество това становище е застъпено и в писмо изх. №24-31-45/18.04.2008 г. на изпълнителния директор на НАП.
Разпоредбата на чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО дава право на намаление на СФР с непризнатите за данъчни цели разходи от последващи оценки и от отписване на вземания най-рано в годината, в която настъпи заличаване на длъжника, когато вземането или част от него е останало неудовлетворено - до размера на неудовлетворената част.
Това означава, че на основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО "Б.........." АДможе да намали СФР при преобразуването му за данъчни цели през 2015 г. или следващите години с непризнатия в предходни години разход от провизии/обезценки до размера на неудовлетворената част на вземанията си от "М........." ООД, тъй като през 2015 г. това дружество е заличено.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА нап:
/АЛEКСАНДЪР ГЕОРГИЕВ/
Изложена е следната фактическа обстановка:
"Б.........." АД е производител на фармацевтични препарати. До 1999 г. за дружеството възникват вземания в размер на 2 495 887,60 лв. от различни контрагенти, които не са събрани. Тези вземания са провизирани/обезценени през периода 1999 г. - 2003 г. при спазване на счетоводното законодателство.
С отчетения счетоводен разход от провизии/обезценки общо в размер на 1 307 064,89 лв. е увеличен счетоводният финансов резултат при преобразуването му за данъчни цели за годините 1999 г., 2000 г., 2001 г., 2002 г. и 2003 г.
До края на 2007 г. са постъпили плащания в незначителен размер по описаните вземания.
През 2008 г. "Б......" АД отписва вземанията и намалява счетоводния финансов резултат при преобразуването му за данъчни цели на основание чл. 37, т. 1 от ЗКПО със сумата 1 256 288,32 лв. Тази сума представлява формираната данъчна временна разлика през периода 1999 г. - 2003 г.
В по-голямата си част тази данъчна временна разлика е свързана с вземания от "М....." ООД. За това дружество е инициирано производство по несъстоятелност по молба на "Б......." АД от 05.07.2002 г. "М....." ООД е обявено в несъстоятелност през 2007 г. и е заличено с решение на съда от 19.05.2015 г.
На "Б...." АД е извършена ревизия по ЗКПО за периода 2008 г. - 2010 г. С ревизионния акт не е признато намалението на счетоводния финансов резултат за 2008 г. при преобразуването му за данъчни цели по реда на чл. 37, т. 1 от ЗКПО (редакция за 2008 г.) в размер на 1 256 288,32 лв., с мотив, че петгодишният срок от момента на изискуемостта на вземанията е настъпил преди 2008 г.
Ревизионният акт е обжалван по административен и съдебен ред и е потвърден с решение от 23.05.2017 г. на Върховния административен съд.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Законосъобразно ли е на основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО "Б........." АД да намали счетоводния финансов резултат при преобразуването му за данъчни цели през 2015 г. или следващите години с непризнатия в предходни години разход от провизии/обезценки на вземанията си от "М......." ООД, предвид факта, че през 2015 г. последното е заличено и вземанията са останали неудовлетворени?
Въпрос 2: При негативен отговор на първи въпрос, към кой момент "Б.........." АД следва да признае за данъчни цели отчетените до този момент счетоводни разходи от провизии/обезценки?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и при съобразяване на относимата нормативна уредба е изложено следното становище:
Съгласно чл. 37, ал. 1 от ЗКПО (в редакцията от 01.01.2014 г.) непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки и от отписване на вземания по реда на чл. 34 се признават за данъчни цели най-рано в годината, в която настъпи едно от обстоятелствата, посочени в т. 1 - т. 6.
От решението на ВАС, с което са потвърдени констатациите в ревизионния акт, следва, че през ревизираната 2008 г. за дружеството не са налице основанията на чл. 37, т. 1 от ЗКПО (редакция за 2008 г.), за да възникне обратно проявление на формираната данъчна временна разлика.
Това обаче не изключва признаването на разходите от провизии/обезценки на описаните вземания при настъпването на едно от останалите обстоятелства, предвидени в чл. 37, ал. 1 от ЗКПО. По същество това становище е застъпено и в писмо изх. № 24-31-45/18.04.2008 г. на изпълнителния директор на НАП.
Разпоредбата на чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО предвижда право на намаление на счетоводния финансов резултат с непризнатите за данъчни цели разходи от последващи оценки и от отписване на вземания най-рано в годината, в която настъпи заличаване на длъжника, когато вземането или част от него е останало неудовлетворено - до размера на неудовлетворената част.
От това следва, че на основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО "Б.........." АД може да намали счетоводния финансов резултат при преобразуването му за данъчни цели през 2015 г. или следващите години с непризнатия в предходни години разход от провизии/обезценки до размера на неудовлетворената част на вземанията си от "М........." ООД, тъй като през 2015 г. това дружество е заличено.
Извод: На първия въпрос се дава положителен отговор - "Б.........." АД има право, на основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО, да намали счетоводния финансов резултат през 2015 г. или следващите години с непризнатия в предходни години разход от провизии/обезценки до размера на неудовлетворената част на вземанията от "М........." ООД, поради заличаването на длъжника през 2015 г. Поради този отговор вторият въпрос не поражда самостоятелен различен момент за признаване и се поглъща от приложението на чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗКПО.
