Изх.№23-22-162
Дата 28.02.2017 г.
чл. 132, ал. 5 и ал. 6 от ЗДДС
В дирекция ,,Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 23-22-162/26.01.2017 г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"AAA" ООД участва в процедури за възлагане на обществени поръчки по реда на Закона за обществените поръчки (ЗОП).Най-често участието в процедурите се осъществява посредством неперсонифицирано дружество по чл. 357 и следващите от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД).Поради това, че договорите по чл. 357 от ЗЗД за обединяване на дейността се сключват за изпълнение на конкретната обществена поръчка, в тях се включва клауза, според която договорът поражда правно действие само при възлагането на поръчката. В случай, че поръчката не бъде възложена на дружеството, договорът не поражда правно действие. В този случай дружеството не се регистрира в регистър БУЛСТАТ и по ЗДДС.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
- При положение, че от момента на сключване на договора, до сбъдването на предвиденото в него отлагателно условие тече процедура по ЗОП, която може да бъде с продължителност няколко месеца, ще бъде ли нарушена разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС в частта й, регламентираща 14-дневен срок за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС, считано от датата на договора за създаване на дружеството?
- В случай, че дружеството се регистрира по ЗДДС преди да е ясен резултатът от процедурата по ЗОП и договорът не прояви действието си, на какво основание и по какъв ред следва дружеството да се дерегистрира по ЗДДС?
- Как следва да се регистрират по ЗДДС дружества, създадени преди 01.01.2017 г. при същите условия, които нямат регистрация по Закона за регистър БУЛСТАТ (ЗРБ), и към момента участват в неприключили процедури по ЗОП?
- Ще бъде ли нарушена разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС ако дружеството подаде заявление за регистрация в 14-дневен срок, считано от сбъдването на предвиденото отлагателно условие?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Предвид естеството на зададените въпроси няма пречка по тях да бъде изразено едно общо становище.
Съгласно разпоредбите на чл. 25 от ЗЗД действието на договора може да бъде поставено в зависимост от едно бъдещо несигурно събитие. Сбъдването на условието има обратно действие.
Разпоредбите на чл. 132, ал. 5 и ал. 6 от ЗДДС регламентират задължение на неперсонифицирано дружество, в което участва съдружник - регистрирано по закона лице, да подаде заявление за регистрация по закона в 14-дневен срок от датата на договора за създаване на дружеството.
При съпоставянето на двете разпоредби се налага извод за неяснота на разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС, която следва да бъде преодоляна по пътя на тълкуването. Това е така, тъй като стриктното тълкуване на тази разпоредба би довело до разбиране, че задължението за регистрация ще тежи върху дружество (обединение), което още не е осъществено, и често още към момента на възникването си то вече ще е субект на извършено административно нарушение, тъй като срокът за подаване на заявлението ще е изтекъл много преди проявяването на действието на договора, което е правен абсурд. Освен това от гледна точка на целите на ЗДДС, който цели облагане на определени стопански операции, администриране, отчитане и внасяне на дължимия данък очевидно безпредметна и излишно, и неоправдано обременяваща както стопанските субекти, така и приходната администрация, би била една регистрация по закона на обединение, което не е и няма да бъде осъществено, и чието осъществяване е изгубило смисъла си поради липса на възможност и вероятност за постигане на целите, за които е предвидено, и което обединение няма да осъществява друга стопанска дейност извън първоначално планираната. Поради това за целите на облагането с ДДС, в случаите, в които действието на договора за създаване на дружеството е поставено под условие, разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС следва да се разбира като задължение за дружеството да подаде заявление за регистрация в 14-дневен срок от датата на проявяване на действието на договора, с който се създава дружеството (обединението). В тази връзка следва да се отбележи, че разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗЗД относно обратното действие на условието би могла да има своето частноправно, облигационно значение в отношенията между участниците в дружеството и/или трети лица, но не и по отношение на задължението за регистрация по ЗДДС и срока за подаване на заявление, доколкото то е публичноправно, процесуално по естеството си.
Видно от изложеното не могат да бъдат регистрирани граждански дружества, за които е налице основание по чл. 132 от ЗДДС за регистрация по закона, преди сбъдването на предвиденото в договора отлагателно условие, както и не може да бъде извършено нарушение на разпоредбите на ЗДДС в случай, че заявлението за регистрация се подаде в 14-дневен срок, считано от датата, на която договорът започне да проявява действието си. По същата причина не може да бъде и дерегистрирано обединение, което не е възникнало и не е регистрирано по ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"AAA" ООД участва в процедури за възлагане на обществени поръчки по реда на Закона за обществените поръчки (ЗОП). Най-често участието в процедурите се осъществява посредством неперсонифицирано дружество по чл. 357 и следващите от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД).
Договорите по чл. 357 от ЗЗД за обединяване на дейността се сключват за изпълнение на конкретната обществена поръчка и съдържат клауза, че договорът поражда правно действие само при възлагането на поръчката. Ако поръчката не бъде възложена на дружеството, договорът не поражда правно действие. В този случай дружеството не се регистрира в регистър БУЛСТАТ и по ЗДДС.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: При положение, че от момента на сключване на договора, до сбъдването на предвиденото в него отлагателно условие тече процедура по ЗОП, която може да бъде с продължителност няколко месеца, ще бъде ли нарушена разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС в частта й, регламентираща 14-дневен срок за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС, считано от датата на договора за създаване на дружеството?
Въпрос 2: В случай, че дружеството се регистрира по ЗДДС преди да е ясен резултатът от процедурата по ЗОП и договорът не прояви действието си, на какво основание и по какъв ред следва дружеството да се дерегистрира по ЗДДС?
Въпрос 3: Как следва да се регистрират по ЗДДС дружества, създадени преди 01.01.2017 г. при същите условия, които нямат регистрация по Закона за регистър БУЛСТАТ (ЗРБ), и към момента участват в неприключили процедури по ЗОП?
Въпрос 4: Ще бъде ли нарушена разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС ако дружеството подаде заявление за регистрация в 14-дневен срок, считано от сбъдването на предвиденото отлагателно условие?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба е изразено следното становище:
Предвид естеството на зададените въпроси се приема, че по тях може да бъде изразено едно общо становище.
Съгласно разпоредбите на чл. 25 от ЗЗД действието на договора може да бъде поставено в зависимост от едно бъдещо несигурно събитие. Сбъдването на условието има обратно действие.
Разпоредбите на чл. 132, ал. 5 и ал. 6 от ЗДДС регламентират задължение на неперсонифицирано дружество, в което участва съдружник - регистрирано по закона лице, да подаде заявление за регистрация по закона в 14-дневен срок от датата на договора за създаване на дружеството.
При съпоставянето на разпоредбите на чл. 25 от ЗЗД и чл. 132, ал. 5 и ал. 6 от ЗДДС се налага извод за неяснота на разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС, която следва да бъде преодоляна по пътя на тълкуването.
Стриктното тълкуване на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС би довело до разбирането, че задължението за регистрация ще тежи върху дружество (обединение), което още не е осъществено, и често още към момента на възникването си то вече ще е субект на извършено административно нарушение, тъй като срокът за подаване на заявлението ще е изтекъл много преди проявяването на действието на договора. Това се определя като правен абсурд.
От гледна точка на целите на ЗДДС, който цели облагане на определени стопански операции, както и администриране, отчитане и внасяне на дължимия данък, би била очевидно безпредметна, излишна и неоправдано обременяваща както за стопанските субекти, така и за приходната администрация, регистрация по закона на обединение, което не е и няма да бъде осъществено, чието осъществяване е изгубило смисъла си поради липса на възможност и вероятност за постигане на целите, за които е предвидено, и което обединение няма да осъществява друга стопанска дейност извън първоначално планираната.
Поради това за целите на облагането с ДДС, в случаите, в които действието на договора за създаване на дружеството е поставено под условие, разпоредбата на чл. 132, ал. 6 от ЗДДС следва да се разбира като задължение за дружеството да подаде заявление за регистрация в 14-дневен срок от датата на проявяване на действието на договора, с който се създава дружеството (обединението).
В тази връзка се отбелязва, че разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗЗД относно обратното действие на условието би могла да има своето частноправно, облигационно значение в отношенията между участниците в дружеството и/или трети лица, но не и по отношение на задължението за регистрация по ЗДДС и срока за подаване на заявление, доколкото то е публичноправно, процесуално по естеството си.
Видно от изложеното, не могат да бъдат регистрирани граждански дружества, за които е налице основание по чл. 132 от ЗДДС за регистрация по закона, преди сбъдването на предвиденото в договора отлагателно условие. Също така не може да бъде извършено нарушение на разпоредбите на ЗДДС в случай, че заявлението за регистрация се подаде в 14-дневен срок, считано от датата, на която договорът започне да проявява действието си.
По същата причина не може да бъде дерегистрирано обединение, което не е възникнало и не е регистрирано по ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Задължението за регистрация по чл. 132, ал. 6 от ЗДДС за неперсонифицирано дружество, създадено с договор под отлагателно условие, възниква като задължение за подаване на заявление в 14-дневен срок от датата на проявяване на действието на договора, а не от датата на сключването му; не се допуска регистрация и съответно дерегистрация по ЗДДС на обединение, което не е възникнало, и не се счита за извършено нарушение, ако заявлението се подаде в 14-дневен срок от момента, в който договорът започне да поражда действие.
