Изх. № М-26-Б-1161
Дата: 31.01.2022 год.
ЗМДТ, чл. 44, ал. 1;
ЗМДТ, чл. 44, ал. 2;
ЗМДТ, чл. 45, ал. 1;
ЗМДТ, чл. 46, ал. 1;
ЗМДТ, чл. 46, ал. 2;
ЗМДТ, чл. 49, ал. 1;
ТЗ, чл. 262в, ал. 2.
ОТНОСНО: дължимост на данък при придобиване на имущества по безвъзмезден начин в съответствие с разпоредбата на чл. 44, ал. 1 от Закона за местните данъци и такси /ЗМДТ/ при преобразуване на търговско дружество по реда на Глава XVI от Търговския закон/ТЗ/
Във Вашe писмо, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите и заведено с вх. №...........12.2021 г., е изложена следната фактическа обстановка:
".............." ЕООД /дружество/то/ възнамерява да премине през процедура по преобразуване по Глава XVI от ТЗ и по-конкретно - отделяне чрез учредяване по чл. 262в, ал. 2 ТЗ, при което някои от недвижимите имоти, собственост по настоящем на дружеството, ще преминат в патримониума на новосъздадени дружества с ограничена отговорност в резултат на отделянето. Едноличен собственик на капитала на новоучредените дружества ще бъде физическото лице, собственик на преобразуващото се дружество.
В писмото си сочите, че според Вас съдебната практика и правната теория е категорична по въпроса, че преобразуването чрез отделяне е форма не на общо /както при преобразуването чрез вливане/, а на частно правоприемство, при което към търговските дружества правоприемници не преминават имуществени съвкупности, а отделни и конкретни права и задължения.
Предвид изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
С факта на възникване с вписването в Търговския регистър на материалноправните последици от преобразуването чрез отделяне и преминаването на това основание на правото на собственост върху недвижими имоти на преобразуващото се дружество към новоучредените дружества правоприемници - възниква ли задължение по чл. 44, ал. 2 ЗМДТ? В случай на положителен отговор - за кое лице, на какво правно основание и как следва да се определи основата за определяне на данъка в конкретния случай?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходитеизразявам следното становище:
По силата на чл. 44, ал. 1 ЗМДТ обект на облагане с данък са имуществата, придобити по дарение или друг безвъзмезден начин, както и недвижимите имоти, ограничените вещни права върху тях и моторните превозни средства, придобити по възмезден начин. Данъчнозадължено лице е получателят на имуществото, освен ако е уговорено друго.
В трайната практика на органите по приходите при преобразуване на търговски дружества по реда на Глава XVI от ТЗ, подобно на сделки с търговски предприятия по чл. 15 ТЗ, се поддържа становището за недължимост на данък при придобиване на имущества - писмо с изх. №94-М-565 от 2019 г. на зам. изпълнителния директор на НАП; писмо с изх. № 08-00-9 от 2009 г. на дирекция ОУИ - Пловдив; писмо с изх. № 96-00-296 от 2010 г. и др. В тези случаи аргументите за необлагане с данък са, че обект на придобиване/преобразуване в случая представлява предприятието като обособена съвкупност от права, задължения и фактически отношения, а не конкретни имущества. Съвкупността от правни и фактически отношения следва да се разграничава от отделните нейни елементи - права и задължения. Съществен аргумент по отношение необлагането с данък е също липсата на текст в чл. 46, ал. 2 от ЗМДТ, с който се определя облагаемата основа при придобиване на предприятия - разпоредбата не препраща към чл. 33, ал. 1, т. 6, която регламентира оценяването на предприятия и дялови участия в търговски дружества и кооперации.
Изразеното становище се отнася до хипотезите на преобразуване на търговски дружества по реда на Глава XVI от ТЗ, при които е налице универсално правоприемство. По дефиниция такива са случаите на преобразуване чрез вливане и сливане, както и в някои хипотези на разделяне и отделяне. В този смисъл е определение №104 от 16.02.2018 г. по т.д. № 1346/2017 г., Т.К II Т.О. на ВКС.
В случаите на преобразуване на търговски дружества чрез отделяне на конкретни имущества, е налице частно правоприемство. В този смисъл е Решение №81 от 09.07.2012 г. по т.д. №940/2011 г., Т.К., I Т.О. на ВКС, в което съдът е приел: "При отделяне правоприемството е частно и настъпва по силата на закона, със завършване на фактическия състав на преобразуването, т.е. с вписването му в търговския регистър. При този вид преобразуване, имуществото на преобразуващото се дружество се разпределя между него и новоучредените /приемащите дружества, но за разлика от разделянето при отделяне обект на правоприемство е само част от имуществото на преобразуващото се дружество/".
В тези случаи, тъй като обект на придобиване не е предприятието като обособена съвкупност от права, задължения и фактически отношения, а конкретни имущества, данък при придобиване на имущества следва да бъде начислен в съответствие с разпоредбата на чл. 44, ал. 1 ЗМДТ.
Съгласно текста на разпоредбата на чл. 45, ал. 1 ЗМДТ данъкът се заплаща от приобретателя на имуществото по чл. 44, а при замяна - от лицето, което придобива имуществото с по-висока стойност, освен ако е уговорено друго. Данъкът се заплаща в общината по местонахождението на недвижимия имот, а в останалите случаи - по постоянния адрес, съответно по седалището на данъчно задълженото лице /чл. 49, ал. 1 ЗМДТ/. Основа за определяне на данъка е оценката на имуществото в левове към момента на прехвърлянето /чл. 46, ал. 1 ЗМДТ/.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/
Описана е следната фактическа обстановка: ".............." ЕООД възнамерява да се преобразува по глава XVI от Търговския закон чрез отделяне чрез учредяване по чл. 262в, ал. 2 ТЗ. В резултат на отделянето част от недвижимите имоти, които понастоящем са собственост на дружеството, ще преминат в патримониума на новоучредени дружества с ограничена отговорност. Едноличен собственик на капитала на новоучредените дружества ще бъде физическото лице, което е собственик на преобразуващото се дружество.
В писмото се посочва, че според Вас съдебната практика и правната теория приемат, че преобразуването чрез отделяне е форма не на общо, а на частно правоприемство, при което към търговските дружества правоприемници не преминават имуществени съвкупности, а отделни и конкретни права и задължения.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос: С факта на възникване с вписването в Търговския регистър на материалноправните последици от преобразуването чрез отделяне и преминаването на това основание на правото на собственост върху недвижими имоти на преобразуващото се дружество към новоучредените дружества правоприемници - възниква ли задължение по чл. 44, ал. 2 ЗМДТ?
Въпрос: В случай на положителен отговор - за кое лице, на какво правно основание и как следва да се определи основата за определяне на данъка в конкретния случай?
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба е изложено следното становище.
Съгласно чл. 44, ал. 1 ЗМДТ обект на облагане с данък са имуществата, придобити по дарение или друг безвъзмезден начин, както и недвижимите имоти, ограничените вещни права върху тях и моторните превозни средства, придобити по възмезден начин. Данъчнозадължено лице е получателят на имуществото, освен ако е уговорено друго.
Посочва се, че в трайната практика на органите по приходите при преобразуване на търговски дружества по глава XVI от ТЗ, подобно на сделки с търговски предприятия по чл. 15 ТЗ, се поддържа становището за недължимост на данък при придобиване на имущества. Като примери се сочат писмо с изх. № 94-М-565 от 2019 г. на зам. изпълнителния директор на НАП, писмо с изх. № 08-00-9 от 2009 г. на дирекция ОУИ - Пловдив, писмо с изх. № 96-00-296 от 2010 г. и др.
В тези случаи аргументите за необлагане с данък са, че обект на придобиване/преобразуване е предприятието като обособена съвкупност от права, задължения и фактически отношения, а не конкретни имущества. Съвкупността от правни и фактически отношения се разграничава от отделните нейни елементи - права и задължения. Допълнителен съществен аргумент за необлагане е липсата на текст в чл. 46, ал. 2 ЗМДТ, който да определя облагаема основа при придобиване на предприятия, тъй като разпоредбата не препраща към чл. 33, ал. 1, т. 6 ЗМДТ, регламентиращ оценяването на предприятия и дялови участия в търговски дружества и кооперации.
Изрично се уточнява, че това становище се отнася до хипотезите на преобразуване на търговски дружества по глава XVI от ТЗ, при които е налице универсално правоприемство. По дефиниция такива са случаите на преобразуване чрез вливане и сливане, както и в някои хипотези на разделяне и отделяне. В подкрепа се цитира определение № 104 от 16.02.2018 г. по т.д. № 1346/2017 г., Т.К., II Т.О. на ВКС.
Посочва се, че при преобразуване на търговски дружества чрез отделяне на конкретни имущества е налице частно правоприемство. В тази връзка се цитира Решение № 81 от 09.07.2012 г. по т.д. № 940/2011 г., Т.К., I Т.О. на ВКС, в което съдът приема: "При отделяне правоприемството е частно и настъпва по силата на закона, със завършване на фактическия състав на преобразуването, т.е. с вписването му в търговския регистър. При този вид преобразуване, имуществото на преобразуващото се дружество се разпределя между него и новоучредените /приемащите дружества, но за разлика от разделянето при отделяне обект на правоприемство е само част от имуществото на преобразуващото се дружество/".
В тези случаи, тъй като обект на придобиване не е предприятието като обособена съвкупност от права, задължения и фактически отношения, а конкретни имущества, данък при придобиване на имущества следва да бъде начислен в съответствие с чл. 44, ал. 1 ЗМДТ.
Съгласно чл. 45, ал. 1 ЗМДТ данъкът се заплаща от приобретателя на имуществото по чл. 44, а при замяна - от лицето, което придобива имуществото с по-висока стойност, освен ако е уговорено друго.
Съгласно чл. 49, ал. 1 ЗМДТ данъкът се заплаща в общината по местонахождението на недвижимия имот, а в останалите случаи - по постоянния адрес, съответно по седалището на данъчно задълженото лице.
Съгласно чл. 46, ал. 1 ЗМДТ основа за определяне на данъка е оценката на имуществото в левове към момента на прехвърлянето.
Извод: При преобразуване чрез отделяне по чл. 262в, ал. 2 ТЗ, при което се прехвърлят конкретни недвижими имоти от преобразуващото се дружество към новоучредените дружества, е налице частно правоприемство и възниква задължение за данък при придобиване на имущества по чл. 44, ал. 1 ЗМДТ. Данъкът се дължи от новоучредените дружества като приобретатели, заплаща се в общината по местонахождението на недвижимите имоти по чл. 49, ал. 1 ЗМДТ, а облагаемата основа е оценката на имотите в левове към момента на прехвърлянето по чл. 46, ал. 1 ЗМДТ.
