НАП: Данъчно третиране по ЗДДС на езиково обучение и свързани услуги и материали, предоставяни от доставчик на ключови компетентности

В Дирекция е постъпило писмено запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:

"ХХХХ" е сдружение с нестопанска цел в обществена полза, което извършва стопанска дейност, изразяваща се в организиране и провеждане на езикови курсове, а именно:

• провеждане на езикови курсове по български език за чужденци;
• провеждане на езикови курсове по общ френски език;
• провеждане на езикови курсове по френски език за подготовка за явяване на международен изпит;
• езикови курсове по френски език, адаптирани за деца от 4 до 8 години;
• провеждане на входящ тест за определяне на ниво на владеене на френски език;
• организиране и провеждане на изпитни сесии.

Във връзка със стопанската дейност сдружението е регистрирано като доставчик на обучение за придобиване на ключови компетентности ("Общуване на чужди езици - чуждоезиково обучение - френски и български език") и е включено в списък, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта. Предстои финализиране на процедурата с подписване на споразумение между сдружението и Агенцията по заетостта.

Поставени са следните въпроси:

Въпрос 1: Подлежат ли на облагане с данък доставките, свързани с обучение по френски и български език в случаите, при които получателите на услугата сами финансират нейното осъществяване, или доставката следва да се третира като освободена?

Въпрос 2: Подлежи ли на облагане доставката на учебници и учебни помагала, свързани с провежданото езиково обучение във връзка с т.1 от запитването, или следва да се третира като освободена доставка?

Въпрос 3: Подлежат ли на облагане с данък доставките, свързани с явяване на международен изпит, когато не са част от организиран курс по френски език за подготовка за явяване на международен изпит, или доставките следва да се третират като освободени?

Въпрос 4: Подлежи ли на облагане доставката на услуга по провеждане на входящ тест за определяне на ниво на владеене на френски език, когато не е част от курс на обучение, или следва да се третира като освободена доставка?

При така изложената фактическа обстановка и на основание действащите разпоредби на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС) се изразява следното становище:

По първи въпрос

Освободените доставки по ЗДДС са регламентирани в глава четвърта "Освободени доставки и придобивания" (чл.38 - чл.50).

Съгласно чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС, освободена доставка е предучилищната подготовка и възпитание, училищното или университетското образование, професионалното образование и обучение, следдипломното обучение, преквалификация и повишаване на квалификацията, обучението за придобиване на ключови компетентности, когато са предоставяни от:

• детски градини, училища или обслужващите ги звена по ЗНП;
• институции в системата на професионалното образование и обучение по ЗПОО;
• доставчици на обучение за придобиване на ключови компетентности, включени в списък, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта;
• културно-просветни или научни институции.

За да се квалифицира дадена доставка на обучение за придобиване на ключови компетентности като освободена, е необходимо кумулативно:

• доставчикът да е включен в утвърдения от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта списък;
• да се предоставя обучение за придобиване на "ключови компетентности".

Ключовите компетентности са изрично изброени в списък на ключовите компетентности, определени съгласно Европейската квалификационна рамка, в приложение към чл.4, ал.1 от Постановление №251 на МС от 21.10.2009 г. за определяне на условията и реда за предоставяне на ваучери за обучение на безработни и заети лица по приоритетни оси 1 и 2 по Оперативна програма "Развитие на човешките ресурси 2007-2013".

Относно доставчика на обучението, съгласно чл.7 от Постановление №251, обучение срещу ваучери могат да предоставят доставчици на обучение, които отговарят на условията, посочени в постановлението, и са включени в списък, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта и съгласуван със Съвета към изпълнителния директор на Агенцията по заетостта.

Предвид гореизложените правни норми, разпоредбата на чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС следва да се прилага единствено за обучения по ключови компетентности по схемите за предоставяне на обучение с ваучери, регламентирани с Постановление №251.

В случаите, при които сдружението предоставя обучение по ключови компетентности в качеството си на доставчик, включен в списъка на доставчиците на ключови компетентности, но обучението не е по ваучерна схема, а се заплаща от получателя на услугата, разпоредбата на чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС за освобождаване на доставките е неприложима. В тези случаи доставките са облагаеми на основание чл.12 от ЗДДС, независимо че дружеството отговаря на условията, посочени в Постановление №251, и е включено в списъка, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта.

Посочено е, че такова становище е изразено от изпълнителния директор на НАП в писмо изх. № М-24-31-911/16.12.2014 г., публикувано на интернет страницата на НАП на адрес www.nap.bg.

Извод: Доставките, свързани с обучение по френски и български език, когато се заплащат от получателите и не са по ваучерна схема по Постановление №251, са облагаеми доставки по чл.12 от ЗДДС и не се третират като освободени по чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС.

По втори въпрос

Освободена доставка е доставката на учебници и учебни помагала, одобрени от министъра на образованието и науката и министъра на културата в съответствие с утвърдените задължителни учебно-образователни програми и учебни планове, когато стоките са доставени от организациите по чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС.

За да е налице освободена доставка на учебници и учебни помагала, следва кумулативно да са изпълнени следните условия:

• учебниците и учебните помагала да са одобрени от министъра на образованието и науката и министъра на културата в съответствие с утвърдените задължителни учебно-образователни програми и учебни планове;
• същите да са доставени от организациите по чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС.

Ако предоставяните учебници и учебни помагала не са одобрени от министъра на образованието и науката и министъра на културата в съответствие с утвърдените задължителни учебно-образователни програми и учебни планове, доставката по предоставяне на учебници и учебни помагала във всички случаи следва да се счита за облагаема на основание чл.12 от ЗДДС.

Извод: Доставката на учебници и учебни помагала е освободена само ако материалите са одобрени от министъра на образованието и науката и министъра на културата съгласно задължителните програми и планове и се доставят от организации по чл.41, т.1, б."а" от ЗДДС; при липса на такова одобрение доставката е облагаема по чл.12 от ЗДДС.

По трети и четвърти въпрос

Предвид отговора по първи въпрос, за облагаеми следва да се считат доставките от стопанската дейност, които сдружението предоставя в качество, различно от доставчик на обучение по ключови компетентности "Общуване на чужди езици - чуждоезиково обучение - френски и български език".

Като такива се приемат:

• доставките, свързани с явяване на международен изпит, когато не са част от организиран курс по френски език за подготовка за явяване на международен изпит и се заплащат от получателя на услугата;
• доставките на услуги по провеждане на входящ тест за определяне на ниво на владеене на френски език, когато не са част от курс на обучение и заплащането е от получателя на услугата.

Извод: Доставките, свързани с явяване на международен изпит, когато не са част от организиран подготвителен курс, както и услугите по провеждане на входящ тест за определяне на ниво на владеене на френски език, когато не са част от курс на обучение и се заплащат от получателя, са облагаеми доставки.