НАП: Данъчно третиране на разходи за доброволно здравно осигуряване при неизпълнен принцип на общодостъпност по ЗКПО

В запитването е изложена следната фактическа обстановка: "А." ЕООД е местно юридическо лице, което планира да сключи допълнителна здравна застраховка за служителите си за доболнична и болнична помощ. Условието на застрахователя е лицата да са до 70-годишна възраст. В дружеството работят двама служители на такава възраст, с множество заболявания, които са описани от тях в лично здравно досие по искане на застрахователя. В резултат на това дружеството е получило отказ за сключване на застраховка за тези двама служители.

В тази връзка са поставени следните въпроси:

Въпрос 1: Предвид посоченото, работодателят може ли да ползва облекчение по чл. 208 от ЗКПО, тъй като част от персонала няма да бъде застрахован, поради специални условия, поставяни от доставчика на услуги?

Въпрос 2: Ще бъде ли изпълнено законовото изискване за предоставяне на една и съща социална придобивка на всички наети лица, като същата не може да се ползва от двамата служители поради ограничения от застрахователя?

Въпрос 3: Възможно ли е да се подсигурят алтернативни социални придобивки за наетите лица над 70-годишна възраст и ако отговорът е положителен, може ли пример за такива?

По първи и втори въпрос

Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот" на работници, служители и лица, наети по договор за управление и контрол (наети лица).

По смисъла на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда (КТ) и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.

От това определение следва, че основно изискване е спазването на принципа на общодостъпност. За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, тя трябва да е на разположение на всички наети лица, т.е. да може да се ползва по право от всички тях.

Съгласно §1, т. 54 от ДР на ЗКПО "доброволно здравно осигуряване" е това по смисъла на §1, т. 13 от ДР на ЗДДФЛ, където е посочено, че това е осигуряването по глава трета от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), както и дейността по доброволно здравно застраховане, осъществявана съгласно законодателството на държава - членка на Европейския съюз, или на друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, от институция, която извършва дейност по доброволно (допълнително) здравно застраховане.

Съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗЗО (глава трета от ЗЗО) доброволното здравно осигуряване се извършва въз основа на договор за медицинска застраховка по смисъла на глава четиридесета, раздел IV от Кодекса за застраховането (КЗ). Не са доброволно здравно осигуряване договорите за медицинска застраховка, сключени по повод на пътувания извън територията на Република България. Не се смята за доброволно здравно осигуряване и дейността на изпълнители на медицинска помощ по договори с физически и юридически лица за извършване на медицински услуги, когато те са с определен вид, обем и цени (чл. 82, ал. 2 и 3 от ЗЗО).

Договорите за доброволно здравно осигуряване се сключват между застрахователите и застрахованите лица. Съгласно чл. 83, ал. 1 от ЗЗО дейност по доброволно здравно осигуряване може да осъществяват застрахователните акционерни дружества, лицензирани по видовете застраховки по т. 2 или по т. 1 и 2 от раздел II, буква "А" на приложение № 1 към КЗ. Застраховки по т. 1 и 2 от раздел II, буква "А" на приложение № 1 към КЗ са:

• злополука (включително трудова злополука и професионални заболявания);
• заболяване.

От представената информация не става ясно дали конкретният застрахователен продукт попада в определението за доброволно здравно осигуряване. Доколкото въпросът касае изпълнение или не на принципа за общодостъпност на социалната придобивка, за целите на становището се приема, че продуктът е такъв.

При условие че дружеството - работодател сключи договор за здравна (медицинска) застраховка само за част от наетите лица (без лицата над 70-годишна възраст), няма да е налице изпълнение на изискванията за достъпност на социалната придобивка за всички наети лица. Това означава, че разходите за "допълнително здравно осигуряване" не представляват социални разходи по смисъла на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО и съответно не подлежат на облагане с данък върху социалните разходи, както и че за тях не е приложима разпоредбата на чл. 208 от ЗКПО.

В този случай следва да се приеме, че за лицата, на които се предоставят придобивките, те имат характер на възнаграждение за положен труд, а не придобивка за задоволяване на социално-битови потребности.

Извод: Когато поради условия на застрахователя допълнителната здравна застраховка се сключва само за част от наетите лица и не е достъпна за всички, разходите за нея не са социални разходи по §1, т. 34 от ДР на ЗКПО, не се облагат с данък върху социалните разходи и не ползват облекчението по чл. 208 от ЗКПО, а придобивките за застрахованите лица се третират като възнаграждение за труд.

По трети въпрос

Обстоятелството, че §1, т. 34 от ДР на ЗКПО предвижда две алтернативни равнопоставени възможности за предоставяне на социални придобивки на наетите лица - по ред и начин, определени от чл. 293 от КТ, или по ред и начин, определени от ръководството на предприятието - не препятства възможността на лицата да бъде дадено право на избор между повече от една социални придобивки.

Тоест, ако работодателят предостави на наетите лица възможност за избор между алтернативни социални придобивки с една и съща стойност, това е в съответствие с изискванията на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО.

След като ограничението за лицата над 70-годишна възраст да не подлежат на допълнителното здравно осигуряване е поставено от застрахователя, работодателят е в обективна невъзможност да предостави тази социална придобивка на посочената възрастова група лица. В този случай, за да бъде спазен принципът за общодостъпност, на тези лица може да се предложи друг вид социална придобивка в съпоставим размер или да се изплати нейната парична равностойност.

В хипотезата, когато социалната придобивка се предоставя в пари, е приложима разпоредбата на чл. 205 от ЗКПО, съгласно която социалните разходи, които не са предоставени в натура, представляващи доход на физическо лице, се облагат при условията и по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).

Отбелязва се, че в писменото запитване не е посочено дали 70-годишните лица имат качество на наети лица. Становището е изготвено при допускане, че същите са такива. Ако обаче с тях са сключени граждански договори, това означава, че те са извън кръга на лицата, в полза на които могат да се правят социални разходи по смисъла на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО.

В случай че дружеството все пак направи счетоводни разходи за социални придобивки в полза на лицата, наети по граждански договор, тези разходи не са социални по своя характер и следователно за тях е неприложима разпоредбата на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. Облагата в полза на такива лица ще се третира като доход, подлежащ на облагане по реда на чл. 29 от ЗДДФЛ с 10 на сто данък.

Извод: За да се спази принципът на общодостъпност, на лицата над 70 години, за които застрахователят отказва допълнително здравно осигуряване, може да се предостави алтернативна социална придобивка в съпоставим размер или паричната ѝ равностойност. При предоставяне в пари се прилага чл. 205 от ЗКПО и доходът се облага по реда на ЗДДФЛ. Ако лицата са по граждански договор, разходите за придобивки в тяхна полза не са социални по §1, т. 34 от ДР на ЗКПО, не попадат в чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО и облагата се облага като доход по чл. 29 от ЗДДФЛ с 10% данък.