Изх. №53-00-67
18.12.2019 г.
чл.45, ал.5, т.1 от ЗДДС
чл.45, ал.5, т.2 от ЗДДС
чл.79, ал.3 от ЗДДС
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Предприятие закупува от частно лице земя през 2006 г. за сумата от =====лева без ДДС. През 2008 г. върху земята е построен поставяем обект, който е използван като автосервиз.
В издадената данъчна оценка за имота, представляващ земя и сграда е упоменато, че земята е урегулиран поземлен имот. В издадената скица от Агенцията по геодезия, картография и кадастър е посочено, че земята има статут на поземлен имот. Имотът ще бъде предмет на продажба.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Дължи ли се данък върху добавената стойност при продажба на сградата или се прави корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл.79, ал.3 от ЗДДС?
2. Дължи ли се ДДС при продажба на земята, предвид обстоятелството, че не е ползван данъчен кредит?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Облагаема съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по ЗДДС и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. От посочения текст е видно, че с данък върху добавена стойност се облага всяка доставка, за която изрично не е посочено в ЗДДС, че се счита за освободена.
Доставките, свързани със земя и сгради са определени в Глава четвърта от ЗДДС, като регламентираното в чл. 45 от ЗДДС освобождаване от данък върху добавената стойност се отнася до изричноизброените в разпоредбата случаи.
Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда е освободена доставка. Изключение от посоченото правило е предвидено в разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, според която доставката на урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), без прилежащия терен към сгради, които не са нови е облагаема доставка.
На основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС освободени от облагане с ДДС са доставките на сгради или части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от дадената в параграф 1, т. 5 от ДР на ЗДДС дефиниция за "нови сгради" (изм. - ДВ, бр.96 от 2019г., в сила от 01.01.2020 г.).
В случаите на доставка по алинея 3, доставчикът може да избере тя да бъде облагаема на основание чл.45, ал.7 от ЗДДС.
От изложеното по-горе е видно, че чл. 45, ал. 3 от ЗДДС може да се приложи само по отношение на продажбата на стара сграда и прилежащия към същата терен, доколкото доставчикът не се възползва от правото си на избор по ал.7 от посочената разпоредба. В случай, че лицето извърши доставката като освободена, следва да направи корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл.79, ал.2 от ЗДДС във връзка с ал.3, т.1, буква "а" от същата разпоредба, ако е ползван такъв.
За определяне вида на имота ЗДДС използва легалните дефиниции, които са дадени в ЗУТ. В този нормативен акт е направено ясно разграничение между "поземлен имот" и "урегулиран поземлен имот".
"Поземлен имот", по смисъла на § 5, т. 2 от ДР на ЗУТ, е част от територията, включително и тази, която трайно е покрита с вода, определена с граници съобразно правото на собственост. А по смисъла на § 5, т. 11 от ДР на ЗУТ, "урегулиран поземлен имот" или "урегулиран имот" е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство.
Застрояване по смисъла чл.12, ал.1 и ал.2 от ЗУТ е разполагането и изграждането на сгради, постройки, мрежи и съоръжения в поземлени имоти, което се допуска само ако е предвидено с влязъл в сила подробен устройствен план и след промяна на предназначението на земята, когато това се изисква по реда на специален закон. Съгласно чл. 14, ал.1 от ЗУТ с подробните устройствени планове се урегулират улици, както и квартали и поземлени имоти за застрояване и за други нужди без застрояване.
Данъчното третиране на доставките като облагаеми или освободени се определя към датата на възникване на данъчното събитие за съответната доставка. От значение за целите на ЗДДС в случая е какъв статут има имотът по смисъла на ЗУТ към момента на прехвърлянето на право на собственост върху него. Това означава, че ако към датата на прехвърляне на собствеността имотът е със статут на урегулиран поземлен имот според кадастралния план на съответната селищна система, доставката ще бъде облагаема на основание чл.45, ал.5, т.1 от ЗДДС. За тази доставка не е приложима нормата на чл. 50 от ЗДДС, доколкото при покупката на имота не е начислен данък от доставчика, който данък да е бил без право на данъчен кредит.
По отношение на сделките, свързани с постройки, неподвижно прикрепени към земя, следва да се има предвид, че в ЗУТ е направено ясно разграничение между понятията "сграда" и "постройка". "Сгради" са тези здания, чрез които се осъществява основното застрояване на поземлените имоти съобразно тяхното предназначение. Постройка е всеки друг вид строеж, който не е квалифициран като сграда по ЗУТ. ЗДДС също разграничава двете понятия и по силата на чл. 45, ал. 5, т. 2 от ЗДДС доставките на постройки, неподвижно закрепени към земята са облагаеми по чл.12 от ЗДДС. В този смисъл е решение №2295/2011г. на ВАС по адм. д. №9802/2010 г.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Предприятие е закупило от частно лице земя през 2006 г. за сумата от ===== лева без ДДС. През 2008 г. върху земята е построен поставяем обект, използван като автосервиз. В данъчната оценка за имота, представляващ земя и сграда, е посочено, че земята е урегулиран поземлен имот. В издадената скица от Агенцията по геодезия, картография и кадастър е посочено, че земята има статут на поземлен имот. Имотът ще бъде предмет на продажба.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Дължи ли се данък върху добавената стойност при продажба на сградата или се прави корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл.79, ал.3 от ЗДДС?
Въпрос 2: Дължи ли се ДДС при продажба на земята, предвид обстоятелството, че не е ползван данъчен кредит?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба е изложено следното становище:
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по ЗДДС и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго. От тази разпоредба следва, че с ДДС се облага всяка доставка, за която в ЗДДС изрично не е предвидено, че е освободена.
Доставките, свързани със земя и сгради, са уредени в глава четвърта от ЗДДС, като освобождаването от данък по чл. 45 от ЗДДС се отнася до изрично изброените в тази разпоредба случаи.
Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда е освободена доставка.
Изключение от това правило е предвидено в чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, според който доставката на урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), без прилежащия терен към сгради, които не са нови, е облагаема доставка.
На основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС са освободени от облагане с ДДС доставките на сгради или части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от дефиницията за "нови сгради" по § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС (изм. - ДВ, бр. 96 от 2019 г., в сила от 01.01.2020 г.).
В случаите на доставка по ал. 3 доставчикът може да избере тя да бъде облагаема на основание чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
От изложеното следва, че чл. 45, ал. 3 от ЗДДС може да се приложи само по отношение на продажбата на стара сграда и прилежащия към нея терен, доколкото доставчикът не упражни правото си на избор по ал. 7 на същия член. В случай че лицето извърши доставката като освободена, следва да направи корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 79, ал. 3, т. 1, буква "а" от ЗДДС, ако е ползван такъв.
Извод: Продажбата на сграда, която не е нова, и прилежащия към нея терен по принцип е освободена доставка по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, освен ако доставчикът избере облагане по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС. При третиране на доставката като освободена се дължи корекция на ползвания данъчен кредит по чл. 79, ал. 2 във връзка с ал. 3, т. 1, буква "а" от ЗДДС, ако е бил ползван.
За определяне вида на имота ЗДДС използва легалните дефиниции в ЗУТ. В този закон е направено ясно разграничение между "поземлен имот" и "урегулиран поземлен имот".
Съгласно § 5, т. 2 от ДР на ЗУТ "поземлен имот" е част от територията, включително и тази, която трайно е покрита с вода, определена с граници съобразно правото на собственост.
Съгласно § 5, т. 11 от ДР на ЗУТ "урегулиран поземлен имот" или "урегулиран имот" е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство.
По смисъла на чл. 12, ал. 1 и ал. 2 от ЗУТ застрояване е разполагането и изграждането на сгради, постройки, мрежи и съоръжения в поземлени имоти, което се допуска само ако е предвидено с влязъл в сила подробен устройствен план и след промяна на предназначението на земята, когато това се изисква по реда на специален закон.
Съгласно чл. 14, ал. 1 от ЗУТ с подробните устройствени планове се урегулират улици, както и квартали и поземлени имоти за застрояване и за други нужди без застрояване.
Данъчното третиране на доставките като облагаеми или освободени се определя към датата на възникване на данъчното събитие за съответната доставка. От значение за целите на ЗДДС в случая е какъв статут има имотът по смисъла на ЗУТ към момента на прехвърлянето на правото на собственост върху него.
Това означава, че ако към датата на прехвърляне на собствеността имотът е със статут на урегулиран поземлен имот според кадастралния план на съответната селищна система, доставката ще бъде облагаема на основание чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС.
За тази доставка не е приложима нормата на чл. 50 от ЗДДС, тъй като при покупката на имота не е начислен данък от доставчика, който данък да е бил без право на данъчен кредит.
Извод: Ако към момента на продажбата земята е урегулиран поземлен имот по смисъла на ЗУТ, доставката на този имот е облагаема по чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, като чл. 50 от ЗДДС не се прилага, понеже при придобиването не е бил начислен ДДС без право на данъчен кредит.
По отношение на сделките, свързани с постройки, неподвижно прикрепени към земя, в ЗУТ е направено разграничение между "сграда" и "постройка". "Сгради" са зданията, чрез които се осъществява основното застрояване на поземлените имоти съобразно тяхното предназначение. Постройка е всеки друг вид строеж, който не е квалифициран като сграда по ЗУТ.
ЗДДС също разграничава двете понятия и по силата на чл. 45, ал. 5, т. 2 от ЗДДС доставките на постройки, неподвижно закрепени към земята, са облагаеми по чл. 12 от ЗДДС. В този смисъл е решение №2295/2011 г. на ВАС по адм. д. №9802/2010 г.
Извод: Доставките на постройки, неподвижно закрепени към земята, се третират като облагаеми доставки по чл. 12 от ЗДДС на основание чл. 45, ал. 5, т. 2 от ЗДДС.
