НАП: Данъчно третиране по ЗКПО на разход за палатка, използвана в дейността на предприятието

ЗКПО, чл. 77,

ЗКПО, чл. 67,

ЗКПО, чл. 50, ал. 1

В дирекция ,,Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №55-30-6526/11.04.2025 г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО).

В запитването не е изложена фактическа обстановка. Във връзка с намерение за закупуване на палатка, която ще се използва за служебни командировки и пътувания е поставен въпрос относно начина на осчетоводяване на придобиването, с оглед признаване на разхода за данъчни цели.

Предвид изложеното, поставения въпрос и относимата нормативна уредба изразявам следното принципно становище:

В конкретната фактическа обстановка въпросът за данъчното третиране по реда на ЗКПО се свежда до това дали въпросната палатка следва да бъде отчетена като текущ разход или формира дълготраен амортизируем актив (ДМА). В запитването липсва информация за такава преценка, поради което принципно посочвам относимите норми на ЗКПО.

Съгласно чл. 19 от ЗКПО данъчната основа за облагане с корпоративен данък е данъчната печалба (положителният данъчен финансов резултат). Данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в ЗКПО, с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и други суми в случаите, предвидени в същия закон (чл. 22 от ЗКПО). В част II "Корпоративен данък" от ЗКПО са разгледани случаите, в които законът е предвидил специално данъчно третиране на определени счетоводни разходи, приходи и суми.

По принцип, за да бъде признат даден разход за данъчни цели, той следва да е свързан с дейността (по аргумент от чл. 26, т. 1 от ЗКПО), да е документално обоснован по смисъла на чл. 10 във връзка с чл. 26, т. 2 от ЗКПО и да не попада в изрично изброените в закона хипотези, при които възниква данъчна постоянна разлика, в т.ч. да не е извършен с цел отклонение от данъчно облагане по реда на раздел І, глава 4 на закона "Предотвратяване на отклонение от данъчно облагане".

В чл. 77 от закона е регламентирано, че разходите, отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Съгласно чл. 78 от с.з. при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Когато впоследствие във връзка със стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и разходи, последните не се признават за данъчни цели.

Съгласно чл. 67 от ЗКПО счетоводните разходи, формиращи данъчен амортизируем актив, включително последващите разходи, не се признават за данъчни цели. Законът изисква с тези разходи да се увеличи счетоводния финансов резултат, като дава право в тези случаи данъчно задължените лица да формират данъчно амортизируем актив, който да се изхабява за данъчни цели в зависимост от категорията, към която следва да се отнесе.

По смисъла на ЗКПО данъчни амортизируеми активи са: данъчните дълготрайни материални активи; данъчните дълготрайни нематериални активи; последващите разходи по чл. 64 (чл. 48 от закона).

Данъчните дълготрайни материални и нематериални активи се определят съобразно изискванията на чл. 50 и чл. 51 от ЗКПО. Съгласно чл. 50, ал. 1 от ЗКПО данъчни дълготрайни материални активи са сумите, които отговарят на изискванията за амортизируеми дълготрайни материални активи съгласно Националните счетоводни стандарти(СС), чиято стойност е равна или превишава по-ниската стойност от:

1. стойностния праг на същественост за дълготрайния материален актив, определен в счетоводната политика на данъчно задълженото лице;

2. 700,00 лева.

Категориите на данъчните амортизируеми активи са определени в чл. 55 от ЗКПО. Съгласно ал. 2 от същата разпоредба, годишните данъчни амортизационни норми се определят еднократно за годината и не могат да превишават определените размери по категории. При определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на закона ( чл. 54, ал. 1 от ЗКПО). Отчетените счетоводни разходи за амортизации не се признават за данъчни цели на основание чл. 54, ал. 2 от същия закон.

Признаването на активи като ДМА е уредено в приложимия за целта СС 16 - "Дълготрайни материални активи". Съгласно точка 3.1 от СС 16, един активсе признава и се отчита като ДМА, когато кумулативно за налице следните три условия: 

1. отговаря на определението за ДМА по смисъла на точка 2 от СС 16. Тоест активът да бъде нефинансов ресурс - установим, придобит и притежаван от отчитащото се предприятие, който има натурално-веществена форма, използва се за производствени цели или за доставка/продажба на активи или услуги, за отдаване под наем, за административни или за други цели, в рамките на независимата икономическа дейност на предприятието и се очаква да се използва от предприятието през повече от един отчетен период; 

2. стойността на актива следва да може надеждно да се оцени; 

3. предприятието очаква да получи икономически изгоди, свързани с актива.

Предвид факта че въпросната палатка ще е придобита в сделка за покупко-продажба и има надеждна оценка, контролирана е от предприятието и се очаква да носи икономически изгоди от нейното използване за период, надхвърлящ 12 месеца (един отчетен период), би могла да се квалифицира като ДМА по реда на СС 16. За признаването на даден актив като ДМА обаче съществува и друг основополагащ фактор, а именно възприетият от предприятието праг на същественост, над който съответните активи, покрили критериите на точка 3.1 от СС 16 следва да се признаят и отчитат като ДМА. Този праг на същественост за признаване на активите като ДМА подлежи на оповестяване в счетоводната политика на предприятието и в същото време този възприет от ръководството на предприятието праг на същественост е основополагащ за направата на съответните преценки дали съответен актив може или не може да бъде признат като ДМА в предприятието. Ръководителят на предприятието е органът, който по силата на чл. 16 от Закона за счетоводството (ЗСч) утвърждава счетоводната политика, организира текущото счетоводно отчитане и носи крайната отговорност за достоверността на финансовите отчети.

В т. 12 от СС-16 се регламентира как следва да се отчитат онези активи, които по принцип отговарят на изискванията за ДМА, но които имат цена на придобиване под възприетият праг на същественост. Съгласно цитираната норма, тези активи следва да се отчитат като текущ разход при придобиването им.

Тук следва да се обърне внимание, че в тежест на данъчно задълженото лице е да докаже документално използването на палатката във връзка с дейността на предприятието. Съдържанието на документите следва да отразява в пълнота използването (цел, обект, резултат) във връзка с дейността на дружеството. Липсата на доказателства за използването на актива за целите на дейността за данъчни цели ще се отрази в признаването на определените данъчни амортизации, т.е. няма да е приложима разпоредбата на чл. 54, ал. 1 от ЗКПО за намаляване на данъчния финансов резултат, съответно при отчитане на разход същия няма да е признат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО.

Доколкото активът (палатка) би могъл да служи и за лични цели следва да се имат предвид и разпоредбитена част ІV от ЗКПО "Данък върху разходите".

Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО разходите в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, от работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол (наети лица), както и от лица, упражняващи личен труд по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от допълнителните разпоредби на Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ).

По смисъла на §1, т. 83 от ДР на ЗКПО "разходи в натура" са часттаот счетоводните разходи, които не попадат в чл. 204, ал. 1, т. 1 - 2от закона, съответстваща на личното ползваненасобствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, използвани както за дейността, така и за лично ползване. Когато активите са данъчни амортизируеми активи, вместо счетоводните разходи за амортизации се вземат предвид данъчните амортизации.  

Съгласно общото правило на чл. 215а, ал. 1 от ЗКПО данъчната основа за определяне на данъка върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО е сумата на разходите в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване за календарната година. Предвидени са специални правила за определяне на частта от разходите, съответстваща на личното ползване. При определяне на данъчната основа по за разходите в натура, свързани с активи, различни от превозни средства и недвижими имоти, данъчната основа е 20% от общия размер на всички разходи, свързани със съответния актив, освен ако данъчно задълженото лице не обоснове документално друг размер на основа (чл. 215а, ал. 4 от ЗКПО). Данъчната ставка е 3%. Данъкът върху разходите се декларира с годишната данъчна декларация, подавана от данъчно задълженото лице (чл. 217 от ЗКПО).

В заключение следва да имате предвид, че обективна проверка и конкретна преценка относно характера на извършените стопански операции може да се извърши в хода на контролно производство по реда на чл. 110 от Данъчно-осигурителни процесуален кодекс(ДОПК), когато органът по приходите извършва съвкупен и цялостен анализ, на базата на конкретно изпълнявани дейности и създадената в тази връзка документация. В случаите когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.