Изх. №20-00-185
20.05 2016 г.
чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, чл. 22, ал. 3 от ЗДДС, чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, чл. 36а от ЗДДС
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"Г" ООД е регистрирано по ЗДДС и извършва спедиторска услуга на "К" ЕООД, регистрирано по ЗДДС, за стоки, които се транспортират от Китай с митнически режим "външен общностен транзит Т1". "Г" ООД извършва спедиторска услуга за транспортирането на стоките от митнически склад в Гърция до митница в България. Дружеството разполага с ЕАД, в който извършваната спедиторска услуга е включена в данъчната основа на вноса по реда на чл. 55, ал. 1 от ЗДДС.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
- Доставката на спедиторската услуга от "Г" ООД попада ли в хипотезата на чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС и ако не - къде е мястото на изпълнение на услугата, и следва ли да се начислява данък?
- Следва ли доставчиците на "Г" ООД да начисляват данък върху добавената стойност?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос
Разпоредбата на чл. 22, ал. 3 от ЗДДС гласи, че мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз или извън него, предоставена на данъчно задължено лице, се определя по реда на чл. 21, ал. 2 и 3 от закона. Според ал. 4 на същия законов текст за целите на ЗДДС спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49 от закона, оказвани във връзка с транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз или извън него, се приравняват на услуги по транспорт на стоки в Европейския съюз, съответно по транспорт на стоки извън Европейския съюз.
Съгласно разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Съгласно становище № 93-04-44 от 08.03.2007 г. на дирекция "Данъчна политика" към Министерство на финансите, когато се извършва транспортна услуга от трета страна (например Китай) до територията на страната, но лицето - доставчик изпълнява само отсечката от територията на държава членка (например Гърция) до територията на страната, тази транспортна услуга се третира като услуга по транспорт на стоки между държави членки и при определяне на мястото на изпълнение на доставката се прилагат правилата на чл. 22, ал. 3 от ЗДДС.
От изложеното е видно, че мястото на изпълнение на доставката на спедиторската услуга е на територията на страната, където е установен получателя по доставката - "К" ЕООД, по смисъла на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 30, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е превозът на стоки, когато превозът се извършва от територията на трета страна или територия или от територията на островите, образуващи автономните области Азори и Мадейра, до място на територията на страната, или между две места на територията на страната, когато е част от превоз по т. 2. Разпоредбата на ал. 2 гласи, че за целите на закона спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49, оказвани във връзка с международен транспорт на стоки по ал. 1, се приравняват на услуги по международен транспорт на стоки по ал. 1.
От текста на разпоредбите е видно, че за прилагането на нулева ставка на данъка по смисъла на чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС е необходимо да са изпълнение хипотезите, посочени в същата разпоредба, което в случая на извършването на спедиторска услуга, във връзка с транспорт на стоки от Гърция до България не е налице.
Предвид това, "Г" ООД не може да прилага нулевата ставка, предвидена в чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС.
По отношение на доставките на спедиторски услуги, свързани с внос, за които данъкът е дължим от доставчика на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и за които не е приложим чл. 30, ал. 2 във връзка с ал. 1 от ЗДДС следва да имате предвид, че когато разпоредбата на чл. 30, ал. 2 във връзка с ал. 1 от ЗДДС не е приложима за доставките на спедиторски услуги, по които получател е лицето, на чието име е оформен вносът, данъкът за които е дължим от доставчика на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и с данъчната основа на които, на основание чл. 55, ал. 1 от ЗДДС, е увеличена данъчната основа при вноса, то за същите е приложима разпоредбата на чл. 36а от ЗДДС. Съгласно чл. 36а, ал. 1 от ЗДДС облагаема с нулева ставка е доставката на свързани с внос услуги, като комисиона, опаковка, транспорт и застраховка, когато стойността им е включена в данъчната основа по чл. 55 от същия закон.
Относно приложението на чл. 36а и чл. 55, ал. 1 от ЗДДС следва да имате предвид изложеното в становища на Министерството на финансите с изх. № 62-00-9/08.04.2014 г., изх. № 15-00-5/08.04.2014 г. и изх. № 16-05-17/11.03.2014 г., които са публикувани в интернет на страницата на НАП.
По втори въпрос
С оглед изложеното в отговора по първи въпрос относно мястото на изпълнение на доставката на транспортни и спедиторски услуги и доколкото от изложената в запитването фактическа обстановка не е видно мястото на установяване на Вашите доставчици, то следва да имате предвид, че ако те са установени на територията на страната е приложима разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС. И тъй като извършваната транспортна услуга не попада в направленията, посочени в чл. 30, ал. 1 от ЗДДС и чл. 23, ал. 3 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС), за доставката е приложима данъчна ставка 20 на сто. За получените от "Г" ООД услуги не може да бъде приложена нулева ставка по чл. 36а от ЗДДС, тъй като тази разпоредба намира приложение само по отношение на доставката, по която получател е лицето, на чието име е оформен вносът. Аргумент за това, че разпоредбата на чл. 36а от ЗДДС се прилага само на етап доставчик-получател, когато получателят е лицето, на чието име е оформен вносът на територията на страната, се извежда и от разпоредбата на чл. 36а от ППЗДДС.
В случай, че Вашите доставчици са лица, установени извън територията на страната то на основание чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС Вашето дружество е платец на данъка за тази доставка и следва да издаде протокол по реда на чл. 117 от закона като приложи 20% ставка на данъка, съобразно изложеното по-горе.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"Г" ООД е регистрирано по ЗДДС и извършва спедиторска услуга на "К" ЕООД, регистрирано по ЗДДС, за стоки, транспортирани от Китай с митнически режим "външен общностен транзит Т1". "Г" ООД извършва спедиторска услуга за транспортиране на стоките от митнически склад в Гърция до митница в България. Дружеството разполага с ЕАД, в който спедиторската услуга е включена в данъчната основа на вноса по реда на чл. 55, ал. 1 от ЗДДС.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Доставката на спедиторската услуга от "Г" ООД попада ли в хипотезата на чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС и ако не - къде е мястото на изпълнение на услугата, и следва ли да се начислява данък?
Въпрос 2: Следва ли доставчиците на "Г" ООД да начисляват данък върху добавената стойност?
По първи въпрос
Съгласно чл. 22, ал. 3 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз или извън него, предоставена на данъчно задължено лице, се определя по реда на чл. 21, ал. 2 и 3 от закона.
Съгласно чл. 22, ал. 4 от ЗДДС за целите на закона спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49 от закона, оказвани във връзка с транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз или извън него, се приравняват на услуги по транспорт на стоки в Европейския съюз, съответно по транспорт на стоки извън Европейския съюз.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото на този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Съгласно становище № 93-04-44 от 08.03.2007 г. на дирекция "Данъчна политика" към Министерство на финансите, когато се извършва транспортна услуга от трета страна (например Китай) до територията на страната, но доставчикът изпълнява само отсечката от територията на държава членка (например Гърция) до територията на страната, тази транспортна услуга се третира като услуга по транспорт на стоки между държави членки и при определяне на мястото на изпълнение се прилагат правилата на чл. 22, ал. 3 от ЗДДС.
От изложеното следва, че мястото на изпълнение на доставката на спедиторската услуга е на територията на страната, където е установен получателят по доставката - "К" ЕООД, по смисъла на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
Съгласно чл. 30, ал. 1, т. 2 и 3 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е:
- превозът на стоки, когато превозът се извършва от територията на трета страна или територия или от територията на островите, образуващи автономните области Азори и Мадейра, до място на територията на страната;
- превозът на стоки между две места на територията на страната, когато е част от превоз по т. 2.
Съгласно чл. 30, ал. 2 от ЗДДС за целите на закона спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49, оказвани във връзка с международен транспорт на стоки по ал. 1, се приравняват на услуги по международен транспорт на стоки по ал. 1.
От тези разпоредби следва, че за прилагане на нулева ставка по чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС е необходимо да са изпълнени хипотезите, посочени в същата разпоредба. В разглеждания случай, при извършване на спедиторска услуга във връзка с транспорт на стоки от Гърция до България, тези хипотези не са налице. Поради това "Г" ООД не може да прилага нулевата ставка по чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС.
По отношение на доставките на спедиторски услуги, свързани с внос, за които данъкът е дължим от доставчика на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и за които не е приложим чл. 30, ал. 2 във връзка с ал. 1 от ЗДДС, следва да се има предвид, че когато разпоредбата на чл. 30, ал. 2 във връзка с ал. 1 от ЗДДС не е приложима за доставките на спедиторски услуги, по които получател е лицето, на чието име е оформен вносът, данъкът за които е дължим от доставчика на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС и с данъчната основа на които, на основание чл. 55, ал. 1 от ЗДДС, е увеличена данъчната основа при вноса, за тези доставки е приложима разпоредбата на чл. 36а от ЗДДС.
Съгласно чл. 36а, ал. 1 от ЗДДС облагаема с нулева ставка е доставката на свързани с внос услуги, като комисиона, опаковка, транспорт и застраховка, когато стойността им е включена в данъчната основа по чл. 55 от закона.
Относно приложението на чл. 36а и чл. 55, ал. 1 от ЗДДС следва да се има предвид изложеното в становища на Министерството на финансите с изх. № 62-00-9/08.04.2014 г., изх. № 15-00-5/08.04.2014 г. и изх. № 16-05-17/11.03.2014 г., публикувани на интернет страницата на НАП.
Извод: Мястото на изпълнение на спедиторската услуга, извършвана от "Г" ООД за "К" ЕООД, е на територията на страната по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Услугата не попада в хипотезите на чл. 30, ал. 1 и 2 от ЗДДС и "Г" ООД не може да прилага нулева ставка по тези разпоредби. Когато са налице условията на чл. 36а във връзка с чл. 55, ал. 1 от ЗДДС (услугата е свързана с внос и стойността ѝ е включена в данъчната основа при вноса за лицето, на чието име е оформен вносът), се прилага нулева ставка по чл. 36а от ЗДДС.
По втори въпрос
С оглед изложеното по първи въпрос относно мястото на изпълнение на доставката на транспортни и спедиторски услуги и доколкото от фактическата обстановка не е видно мястото на установяване на доставчиците на "Г" ООД, следва да се има предвид следното.
Ако доставчиците на "Г" ООД са установени на територията на страната, е приложима разпоредбата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС. Тъй като извършваната транспортна услуга не попада в направленията, посочени в чл. 30, ал. 1 от ЗДДС и чл. 23, ал. 3 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС), за доставката е приложима данъчна ставка 20 на сто.
За получените от "Г" ООД услуги не може да бъде приложена нулева ставка по чл. 36а от ЗДДС, тъй като тази разпоредба намира приложение само по отношение на доставката, по която получател е лицето, на чието име е оформен вносът.
Аргумент, че чл. 36а от ЗДДС се прилага само на етап доставчик - получател, когато получателят е лицето, на чието име е оформен вносът на територията на страната, се извежда и от чл. 36а от ППЗДДС.
В случай че доставчиците на "Г" ООД са лица, установени извън територията на страната, на основание чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС "Г" ООД е платец на данъка за тази доставка и следва да издаде протокол по реда на чл. 117 от закона, като приложи 20% ставка на данъка, съобразно изложеното по-горе.
Извод: Ако доставчиците на "Г" ООД са установени в страната, те начисляват ДДС със ставка 20% по чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, като не се прилага нулева ставка по чл. 36а от ЗДДС за тези доставки. Ако доставчиците са установени извън страната, "Г" ООД е платец на данъка по чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС и следва да издаде протокол по чл. 117 от ЗДДС с 20% ставка.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
