НАП: Данъчно облагане и задължително осигуряване на чуждестранен управител на ООД, който не е съдружник

КСО: чл. 4, ал. 1, т. 7; чл. 6, ал. 2 и 3; чл. 10; чл. 127, ал. 1; чл. 157, ал. 6;

ЗЗО: чл. 33, ал. 1, т. 3; чл. 34, ал. 1, т. 2; чл. 39, ал. 5; чл. 40, ал. 1, т. 1;

ЗДДФЛ: чл. 37, ал. 1, т. 9;

ДОПК: чл. 82, ал. 4;

ТЗ: чл. 135 - чл. 147;

ОТНОСНО: Данъчно облагане и задължително осигуряване на управител на ООД, който не е съдружник в дружеството

Във връзка с Ваше писмено запитване, постъпило в Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. ....., с вх. № ........ от 14.03.2018 г., Ви уведомяваме за следното:

Според представената фактическа обстановка в запитването, в "ШБ" ООД е назначен управител, който не е съдружник. Собственици на капитала на дружеството са две чуждестранни юридически лица (немско дружество ШВ ГМБХ и турско дружество АСЕСМПАШ), които са назначили управителя, без изрично сключен договор за управление и контрол и без възнаграждение за първата година. Управителят е турска гражданка, осигурена по трудов договор в Турция, която ще осъществява управлението на българската фирма през първата година от Турция с кратки посещения в България.

Собствениците възнамеряват от втората година да сключат с управителя писмен договор за управление и контрол, в който да определят месечно възнаграждение, а управителят да се премести за постоянно в България. В тази връзка задавате следните въпроси:

1. Следва ли да се внасят задължителни осигурителни вноски (социални и здравни) по българското законодателство на чуждестранното физическо лице (турски гражданин), извършващо дейност като управител в българското дружество, при положение, че няма изрично сключен договор за управление, няма определено възнаграждение и няма да пребивава в България, но има издаден номер на чужденец?
2. Следва ли управителят, който е турски гражданин, да внася данък общ доход по българското законодателство, при положение, че през първата година няма да получава възнаграждение и други доходи в натура от фирмата, която представлява?
3. След първата година, когато се подпише договор за управление и контрол и пребиваването стане постоянно, включително с издаден ЛНЧ, как следва да се декларират и удържат данъците и осигуровките: по "номер на чужденец" или по "ЛНЧ"?

С оглед изложената от Вас фактическа обстановка и действащата нормативна уредба в областта на данъчното и осигурителното законодателство, изразявам следното становище:

Относно задължителното обществено осигуряване:

Управлението на търговското дружество с ограничена отговорност (ООД) е уредено в Раздел ІІІ, чл. 135-147 от Търговския закон (ТЗ).

Органи на дружеството са общото събрание и управителят (управителите), като управителят може да не е съдружник(чл. 135, ал. 1 и 2 от ТЗ). Съгласно чл. 137, ал. 1, т. 5 от ТЗ общото събрание избира управителя, определя възнаграждението муи го освобождава от отговорност.

Управителят организира и ръководи дейността на дружеството съобразно закона и решенията на общото събрание (чл. 141, ал. 1 от ТЗ). Дружеството се представлява от управителя. При няколко управители всеки един от тях може да действува самостоятелно освен ако дружественият договор предвижда друго. Други ограничения на представителната власт на управителя нямат действие по отношение на трети лица(чл. 141, ал. 2 от ТЗ). В търговския регистър се вписва името на управителя, който представя нотариално заверено съгласие с образец на подписа (чл. 141, ал. 3 от ТЗ). Овластяването на управителя може да бъде оттеглено по всяко време и името му да бъде заличено от търговския регистър (чл. 141, ал. 4 от ТЗ). Овластяването и неговото заличаване имат действие по отношение на трети добросъвестни лица след вписването им (чл. 141, ал. 6 от ТЗ). Отношенията между дружеството и управителя се уреждат с договор за възлагане на управлението. Договорът се сключва в писмена форма от името на дружеството чрез лице, оправомощено от общото събрание на съдружниците или от едноличния собственик (чл. 141, ал. 7 от ТЗ).

Упражняването на трудова дейност по смисъла на чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) е основополагащо за възникване на основание за осигуряване на лицата за фондовете на държавното обществено осигуряване. Това произтича от разпоредбата на чл. 10 от КСО, който гласи, че осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс, и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й. В Кодекса за социално осигуряване не е направено разграничение при осигуряването на лицата в зависимост от тяхното гражданство. Достатъчно е едно лице да извършва трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса, за да възникне основание за внасяне на осигурителни вноски за него. Поради това, управителят на българско търговско дружество, независимо че е турски гражданин, ако упражнява трудова дейност, следва да се осигурява за фондовете на държавното обществено осигуряване по предвидения в КСО ред за съответната дейност.

Лицата, които упражняват трудова дейност по управление и контрол на търговски дружества, подлежат на задължително осигуряване по реда на чл. 4, ал. 1, т. 7 от Кодекса за социално осигуряване (КСО). Осигуряването по този ред е за четирите фонда на държавното обществено осигуряване: "Пенсии", "Общо заболяване и майчинство", "Трудова злополука и професионална болест" и "Безработица". Съгласно чл. 6, ал. 3 от КСО, в редакцията след изменението в ДВ, бр. 99 от 2009 г., в сила от 01.01.2010 г., осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 1, т. 7от КСО се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко отминималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии съгласно Приложение № 1 към Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход.

От 01.01.2010 г. с направените изменения и допълнения в чл. 6, ал. 2 и ал. 3 от кодекса осигурителните вноски за тези лица стават дължими и когато възнагражденията не са начислени. Според даденото определение в Указание № 24-00-10/10.03.2010 г. на Изпълнителния директор на НАП, "неначислени възнаграждения" по смисъла на чл. 6, ал. 3 от КСО за лицата, които упражняват трудова дейност по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО, са дължими възнаграждения, когато са договорени или определени по съответния ред, но не са начислени. В зависимост от вида на търговското дружество възнаграждението може да е посочено в дружествения договор, съответно учредителния акт, да е определено с решение на съответния орган на дружеството или по друг начин. Ако възнаграждения не са договорени или определени по съответния ред, задължение за внасяне на осигурителни вноски върху неначислени възнаграждения на основание чл. 6, ал. 3 от КСО не възниква за тези лица.

Лицата, родени след 31 декември 1959 г., които се осигуряват във фонд "Пенсии", съответно във фонд "Пенсии за лицата по чл. 69" на държавното обществено осигуряване с изключение на лицата, осигуряващи се по реда на чл. 4б, се осигуряват задължително и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд (чл. 127, ал. 1 от КСО). Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване (чл. 157, ал. 6 от КСО).

Здравното осигуряване на чуждите граждани е подчинено на специален осигурителен режим, регламентиран в Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

Съгласно чл. 33, ал. 1, т. 3 от ЗЗО задължително осигурени в Националната здравноосигурителна каса (НЗОК) са чуждите граждани или лицата без гражданство, на които е разрешено дългосрочно или постоянно пребиваване в Република България, освен ако е предвидено друго в международен договор, по който Република България е страна. Задължението за осигуряване за чуждите граждани възниква от датата на получаването на разрешение за дългосрочно или постоянно пребиваване (чл. 34, ал. 1, т. 2 от ЗЗО).

Здравноосигурителните вноски за чуждите граждани, които попадат в кръга на задължително осигурените в НЗОК лица, се внасят по ред, в срокове и върху осигурителен доход, определени в чл. 40 от ЗЗО в зависимост от основанието им за осигуряване. Управителите на търговски дружества, които са чужди граждани и имат статут на дългосрочно или постоянно пребиваващи в Република България, се осигуряват здравно по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО - на база дохода, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно Кодекса за социално осигуряване.

За чуждите граждани, които пребивават краткосрочно и продължително в страната, здравноосигурителна вноска не се дължи. Те заплащат стойността на оказаната им медицинска помощ, освен ако за тях е в сила международен договор, по който Република България е страна, на основание чл. 39, ал. 5 от ЗЗО.

От цитираните разпоредби следва, че назначеният във Вашето дружество управител - турска гражданка, когато упражнява дейност по управление и контрол на дружеството, в което не е съдружник, подлежи на социално и здравно осигуряване по гореописания ред.

Относно данъчното законодателство:

Предмет на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) са доходите, които получават физическите лица, включително за дейността като едноличен търговец.

Чуждестранните физически лица са носители на задължения за данъци за придобити доходи от източници в Република България.

Посочвате, че назначеното от общото събрание на дружеството лице за управител г-жа ФК не е местно лице на страната, включително и за първата година на управление няма да пребивава на територията на страната, с малки изключение за кратки посещения. Тя няма сключен писмен договор за управление. Няма да получава възнаграждение от българското дружество, въпреки че ще отговаря за управлението му и контрола за закупуване на активи и строеж на завод.

Водещо при облагането по ЗДДФЛ е получаването на доход. За целите на закона, доходът се смята за придобит на датата на плащането - при плащане в брой, заверяването на сметката на получателят на дохода или получаването на чека - при безналично плащане.

Принципно при изплащане на възнаграждение на лице, вписано като управител на юридическото лице и извършващо управление и контрол, дори без писмен договор за това ще се третира като доход от управление и контрол.

За целите на данъчното облагане следва да имате предвид следното:

Съгласно чл. 37, ал. 1, т. 9 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) доходите от източник в България, начислени/изплатени на чуждестранните физически лица по договори за управление и контрол, се облагат с окончателен данък. Съгласно чл. 37, ал. 2 от ЗДДФЛ окончателният данък се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи. В съответствие с чл. 46, ал. 1 и чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ окончателният данък е в размер 10 на сто и се удържа и внася от предприятието или от самоосигуряващото се лице - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода от предприятието или изплащане на дохода от самоосигуряващото се лице. Съгласно чл. 66, ал.1 от ЗДДФЛ данъкът се внася в републиканския бюджет по сметка на териториалната дирекция на Националната агенция за приходите по мястото на регистрация на платеца на дохода.

Предприятията и самоосигуряващите се лица, платци на доходи, удържали окончателен данък за начислени/изплатени доходи в полза на чуждестранни физически лица, декларират тези обстоятелства с данъчна декларация по образец (чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ). Съгласно чл. 56, ал. 1 от ЗДДФЛ декларацията се подава в сроковете за внасяне на данъка.

С новото изменение на закона в сила от 01.01.2018 г. се задължават предприятията - платци на доходи, да подават декларацията по чл. 55, ал. 1 само по електронен път.

При условие, че няма изплатен доход, данък не се удържа и декларация не се подава.

Следва също така да имате предвид, че ако лицето осъществява управление и контрол безвъзмездно могат да се приложат разпоредбите на чл. 77 от ЗДДФЛ, а именно, че при определяне на задълженията на лицата по този закон в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облаганe предвидени в чл. 16 ЗКПО.

Когато чуждестранното физическо лице - управител се премести и пребивава повече от 183 дни на територията на страната през всеки 12 месечен период, работи в страната и получава възнаграждение по договор за управление и контрол и се определи като местно лице за данъчни цели за Р. България, тогава следва да имате предвид, че на основание § 1, т. 26, буква "з" от ЗДДФЛ, като трудови правоотношения се третират и правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия, извън случаите на договори за управление и контрол с чуждестранни физически лица, доходите от които се облагат с окончателен данък, по реда на чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ.

Възнагражденията изплатени на изпълнителите по договори за управление и контрол - местни физически лица, подлежат на авансово и годишно облагане по реда, предвиден в ЗДДФЛ за облагането на доходите от трудови правоотношения. Фактът, че физическите лица участват в управителни и контролни органи по силата на закон, не променя данъчното третиране на придобитите от тях доходи. Това означава, че облагаемият доход и годишната данъчна основа за тези доходи, считано от 1 януари 2008 г., се определят по реда на чл. 24 и 25 от ЗДДФЛ. Съответно, при авансовото и годишното им облагане приложими са нормите на чл. 42 и чл. 49 от ЗДДФЛ, т.е. редът, предвиден за авансово и годишно облагане на доходите от трудови правоотношения.

Съгласно разпоредбата на Данъчно - осигурителния процесуален кодекс чл. 82, ал. 4, служебно вписване на данни в регистъра, извън подлежащите на вписване данни по ал. 3, се извършва с протокол по чл. 50 въз основа на вписвания в други официални (публични) регистри или извършени констатации след проверка на орган по приходите. В този случай при липса на единен граждански номер или личен номер на чужденец лицето получава служебен номер. Следователно, ако лицето не притежава ЛНЧ, данъците и ЗОВ се декларират и удържат по служебен номер.

Настоящето становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производството, възложено по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да са позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.