Изх. № 24-35-15
Дата: 21.05.2020 год.
ДОПК, чл. 117, ал. 5;
ДОПК, чл. 120, ал. 2;
ДОПК, чл. 152;
ЗМДВИП, чл. 3;
ЗМДВИП, чл. 4.
ОТНОСНО:прилагане на разпоредбата на чл. 117, ал. 5 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК)
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е постъпило писмо от дирекция ОДОП - ....., заведено с вх. № 24-35-15/21.04.2020 г., с което е препратен по компетентност Протокол за писмено запитване от орган по приходите при ТД на НАП ....., в което е поставен въпрос, възникнал в хода на ревизионни производства, относно възможността за спиране на срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК във връзка със Закона за мерките и действията по време на извънредното положение, обявено с решение на Народното събрание(НС)от 13.03.2020 г., обн. ДВ бр. 28 от 24.03.2020 г. (ЗМДВИП).
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимите нормативни уредби по зададения от Вас въпрос, изразяваме следното принципно становище:
Във връзка с прилагането на ЗМДВИП, по отношение на сроковете, визирани в материалните данъчни закони и ДОПК, е издадено Становище на изпълнителния директор на НАП № 20-00-54/27.03.2020 г. В същото е посочено, че по силата на § 49 на ПЗР на ЗМДВИП определените в материалния данъчен закон или в ДОПК срокове, относно деклариране, провеждане на ревизии, внасяне на задълженията и обезпечаването им, не се влияят от обявеното извънредно положение, като нито спират, нито се удължават във връзка със същото.
Съгласно разпоредбата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК, ревизионният доклад е неразделна част от ревизионния акт. Той няма характеристиките на индивидуален административен акт по смисъла на чл. 21, ал. 1-4 от АПК. Тъй като ревизионният доклад няма самостоятелно правно значение, законодателят не е предвидил и възможност за самостоятелното му обжалване извън административния и съдебен контрол на ревизионния акт. За да се обезпечат принципите на обективност и право на защита, в чл. 117, ал. 5 от ДОПК е дадена възможност да се подаде писмено възражение и да се представят доказателства от ревизираното лице в 14-дневен срок от връчването на ревизионния доклад. Обстоятелството дали ревизираното лице се е възползвало от това си право или не обаче по никакъв начин не влияе и не преклудира правото му на защита, доколкото лицето може да го упражни в един по-късен етап на административното производство, а именно след издаването на ревизионния акт по реда на чл. 152 и сл. от ДОПК, както и в последствие при съдебното му обжалване по реда на чл. 156 от същия кодекс.
Предвид посоченото считам, че в случая не могат да намерят приложение и общите разпоредби на чл. 3 и чл. 4 на ЗМДВИП, тъй като с изтичането на срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не се погасява правото на защита на ревизираното лице, изразяващо се във възможността да оспори издаден му акт, нито за него би се породило задължение за данъци и задължителни осигурителни вноски. Тоест със ЗМДВИП, не се създава нова правна възможност за спиране или удължаване на срока за подаване на възражение срещу ревизионния доклад и представяне на доказателства по ал. 5 на чл. 117 от ДОПК, извън предвидените в самия кодекс такива, като например искания за удължаване на определените от органите по приходите срокове, искане за спиране на производството и т.н., каквато е и възможността за удължаване на срока за възражение и представяне на доказателства по искане на лицето, съгласно чл. 117, ал. 5, изр. второ от ДОПК.
Гореизложеното обаче не се отнася за срока по чл. 152 от ДОПК. Същият, като преклузивен срок, води до погасяване на правото на частноправните субекти за упражняване на валидно процесуалното правомощие - обжалване на издадените срещу тях ревизионни актове, както по административен, така и по съдебен ред. След изменението на т. 2 на чл. 3 от ЗМДВИП, обн. с ДВ бр. 34 от 09.04.2020 г. считам, че срокът за административно обжалване на ревизионните актове на основание чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗМДВИП, обн. с ДВ бр. 34 от 09.04.2020 г., се удължава с един месец от отмяната на извънредното положение. По този начин биха се постигнали целите на законодателя да се преодолеят неблагоприятните последици за частноправните субекти и да се гарантира правото им на защита във връзка с обявеното извънредно положение в страната.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/
В Централно управление на НАП е постъпило писмо от дирекция ОДОП - ..., с което е препратен по компетентност протокол за писмено запитване от орган по приходите при ТД на НАП ..., съдържащ въпрос, възникнал в хода на ревизионни производства, относно възможността за спиране на срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК във връзка със Закона за мерките и действията по време на извънредното положение, обявено с решение на Народното събрание от 13.03.2020 г., обн. ДВ, бр. 28 от 24.03.2020 г. (ЗМДВИП).
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба се изразява следното принципно становище.
Във връзка с прилагането на ЗМДВИП по отношение на сроковете, визирани в материалните данъчни закони и ДОПК, е издадено Становище на изпълнителния директор на НАП № 20-00-54/27.03.2020 г. В него е посочено, че по силата на § 49 от ПЗР на ЗМДВИП определените в материалния данъчен закон или в ДОПК срокове, относно деклариране, провеждане на ревизии, внасяне на задълженията и обезпечаването им, не се влияят от обявеното извънредно положение, като нито спират, нито се удължават във връзка с него.
Съгласно чл. 120, ал. 2 от ДОПК ревизионният доклад е неразделна част от ревизионния акт. Той няма характеристиките на индивидуален административен акт по смисъла на чл. 21, ал. 1 - 4 от АПК. Поради липсата на самостоятелно правно значение законодателят не е предвидил възможност за самостоятелно обжалване на ревизионния доклад извън административния и съдебния контрол на ревизионния акт.
За да се обезпечат принципите на обективност и право на защита, в чл. 117, ал. 5 от ДОПК е предвидена възможност ревизираното лице да подаде писмено възражение и да представи доказателства в 14-дневен срок от връчването на ревизионния доклад. Обстоятелството дали ревизираното лице се е възползвало от това право или не, не влияе и не преклудира правото му на защита, тъй като то може да бъде упражнено на по-късен етап от административното производство - след издаването на ревизионния акт по реда на чл. 152 и сл. от ДОПК, както и впоследствие при съдебното му обжалване по реда на чл. 156 от същия кодекс.
Предвид това се приема, че в случая не намират приложение общите разпоредби на чл. 3 и чл. 4 от ЗМДВИП, тъй като с изтичането на срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не се погасява правото на защита на ревизираното лице, изразяващо се във възможността да оспори издадения му акт, нито за него се поражда задължение за данъци и задължителни осигурителни вноски.
Следователно със ЗМДВИП не се създава нова правна възможност за спиране или удължаване на срока за подаване на възражение срещу ревизионния доклад и представяне на доказателства по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, извън предвидените в самия кодекс възможности, като например искания за удължаване на определените от органите по приходите срокове, искане за спиране на производството и др., включително възможността за удължаване на срока за възражение и представяне на доказателства по искане на лицето, съгласно чл. 117, ал. 5, изр. второ от ДОПК.
Извод: Срокът по чл. 117, ал. 5 от ДОПК за подаване на възражение срещу ревизионния доклад и представяне на доказателства не се спира и не се удължава по силата на ЗМДВИП; за него не намират приложение чл. 3 и чл. 4 от ЗМДВИП и важат единствено възможностите за удължаване и спиране, предвидени в самия ДОПК.
Горните съображения не се отнасят за срока по чл. 152 от ДОПК. Този срок, като преклузивен, води до погасяване на правото на частноправните субекти да упражнят валидно процесуалното си правомощие за обжалване на издадените срещу тях ревизионни актове както по административен, така и по съдебен ред.
След изменението на т. 2 на чл. 3 от ЗМДВИП, обн. в ДВ, бр. 34 от 09.04.2020 г., се приема, че срокът за административно обжалване на ревизионните актове на основание чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗМДВИП, обн. в ДВ, бр. 34 от 09.04.2020 г., се удължава с един месец от отмяната на извънредното положение. По този начин се постигат целите на законодателя да се преодолеят неблагоприятните последици за частноправните субекти и да се гарантира правото им на защита във връзка с обявеното извънредно положение в страната.
Извод: Срокът по чл. 152 от ДОПК за административно обжалване на ревизионните актове, като преклузивен, попада в обхвата на чл. 3, т. 2 и чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗМДВИП и се удължава с един месец, считано от отмяната на извънредното положение.
