Изх. №23-29-92
30.10. 2018 г.
ЗКПО чл. 209, ал. 1, §1 т.34 ДР
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №23-29-92/12.10.2018 г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
ЕООД е с предмет на дейност тьрговия с части и консумативи за автомобили.
Ръководството на дружеството е взело решение за въвеждане на социална придобивка за служителите - ваучери за храна, предоставени от лицензиран оператор.
Във връзка с прилагане на разпоредбата на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО са поставени следните въпроси:
- Отнася ли се социалната придобивка за служители, наети по договор за управление и контрол?
- Имат ли право на ваучери служители в отпуск по майчинство, в неплатен отпуск, служители в дълъг отпуск по болест и др.?
Във връзка с проставените въпроси и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура включват и разходите за ваучери за храна (чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" от ЗКПО).
В ЗКПО е предвидено да не се облагат с данък върху разходите конкретно посочени социални разходи в натура и при изпълнение на определени условия.
Съгласно чл. 209 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" в размер до 60,00 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна при изпълнение на посочените в същия член условия.
Предвид разпоредбите на чл. 214 от ЗКПО неизпълнението на тези условия или на някое от тях е основание да бъде обложен целият размер на начисления разход.
В случай, че са изпълнени всички условия, само превишението на тези разходи над 60,00 лв. месечно на всяко наето лице подлежи на облагане с данък.
За да се приложи благоприятният режим на чл. 209 от ЗКПО на първо място разходите за ваучери за храна трябва да попадат в обхвата на дефиницията за "социални разходи, предоставени в натура", дадена с § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО. Едва на следващо място, за да не се облагат с данък върху разходите, разходите за ваучери за храна трябва да отговарят на изискванията на чл. 209, ал. 1, т. 1 - т. 3 от ЗКПО.
Според разпоредбата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО "Социални разходи, предоставени в натура"са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда (КТ) и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол.Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки."
В определението за "социални разходи, предоставени в натура" е поставено изискване социалните придобивки да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол (наети лица).
Поставените въпроси касаят конкретно изискването за"общодостъпност"на социалните придобивки.
По първи въпрос:
От горецитираното определение е видно, че в обхвата на лицата, като възможни адресати на социалните разходи, предоставени в натура, законът посочва работниците, служителите и лицата, наети по договор за управление и контрол, наречени в обобщение "наети лица".
По втори въпрос:
За данъчни цели се счита, че дадена социална придобивка е достъпна, когато тя е на разположение на всички наети лица, т.е. може да се ползва по право от всички тях, както и че размерът на предоставяните социални придобивки не трябва да зависи от заеманата длъжност или от постигнатите трудови резултати, доколкото последните са по-скоро определящи за формиране на допълнително възнаграждение, а не за предоставяне на социални придобивки.
Поради многообразието на видовете социални придобивки, регламентирани в чл. 294, т. 1 до т. 7 от КТ, е необходимо да бъде направена преценка за критерия общодостъпност за всеки вид социална придобивка, съобразно нейното естество и предназначение.
Естеството на конкретния вид социални придобивки - ваучери за храна, предполага съответният ползвател да се явява на работа. Следователно, неосигуряване на ваучери за храна за месеца, в който лицето няма отработени дни, не нарушава критерия за "общодостъпност", т.е. в този случай извършеният от работодателя разход може да бъде данъчно третиран като социален разход, предоставен в натура.
Според §1, т. 34 от ДР на ЗКПО са възможни две алтернативи за регламентиране на социалните разходи - по реда и начина, предвидени в чл. 293 от КТ (на общо събрание на работниците и служителите), или по ред и начин, определени от ръководството на предприятието. И в двата случая решението трябва да съдържа параметри относно предоставяната придобивка: съдържание (вид), обхват на правоимащите лица (всички, вкл. и потенциални потребители), начин на получаване, стойност и лимит на придобивката.
При условие, че по един от регламентираните алтернативни начини е взето решение да не се предоставят социални придобивки на работниците и служителите, ползващи различни видове отпуск (по майчинство, неплатен отпуск и др.) за периода на този отпуск, следва да се приеме, че не е нарушен критерият за общодостъпностна социалната придобивка. Този извод е валиден при условие, че социалната придобивка се предоставя навсички работници и служители:
- в еднакъв размер (определена сума за отработен ден) и
- на еднаква база (реално отработени дни).
Аналогично е становището изразено в писмо изх. №24-34-90 от 29.09.2014 г. на ЦУ на НАП, което е поместено на интернет страницата на агенцията в системата "Въпроси и отговори".
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно осигурителния процесуарен кодекс(ДОПК)се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
ЕООД с предмет на дейност търговия с части и консумативи за автомобили е взело решение да въведе социална придобивка за служителите - ваучери за храна, предоставени от лицензиран оператор.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Отнася ли се социалната придобивка за служители, наети по договор за управление и контрол?
Въпрос 2: Имат ли право на ваучери служители в отпуск по майчинство, в неплатен отпуск, служители в дълъг отпуск по болест и др.?
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна - чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" от ЗКПО.
В ЗКПО е предвидено да не се облагат с данък върху разходите определени социални разходи в натура при изпълнение на конкретни условия. Съгласно чл. 209 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" в размер до 60,00 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна, при изпълнение на условията, посочени в същия член.
Съгласно чл. 214 от ЗКПО неизпълнението на тези условия или на някое от тях е основание да бъде обложен целият размер на начисления разход. Когато всички условия са изпълнени, с данък се облага само превишението на тези разходи над 60,00 лв. месечно за всяко наето лице.
За да се приложи благоприятният режим по чл. 209 от ЗКПО, на първо място разходите за ваучери за храна трябва да попадат в обхвата на дефиницията за "социални разходи, предоставени в натура" по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО. На следващо място, за да не се облагат с данък върху разходите, тези разходи трябва да отговарят на изискванията на чл. 209, ал. 1, т. 1 - т. 3 от ЗКПО.
Съгласно § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда (КТ), предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
В това определение е поставено изискване социалните придобивки да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Поставените въпроси се отнасят до изискването за "общодостъпност" на социалните придобивки.
По първи въпрос
От цитираната дефиниция е видно, че в обхвата на лицата, които могат да бъдат адресати на социалните разходи, предоставени в натура, законът включва работниците, служителите и лицата, наети по договор за управление и контрол, обобщени като "наети лица".
Извод: Социалната придобивка (ваучери за храна) се отнася и за лицата, наети по договор за управление и контрол, тъй като те са включени в обхвата на "наети лица" по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.
По втори въпрос
За данъчни цели се приема, че дадена социална придобивка е достъпна, когато е на разположение на всички наети лица, т.е. може да се ползва по право от всички тях. Размерът на предоставяните социални придобивки не трябва да зависи от заеманата длъжност или от постигнатите трудови резултати, тъй като последните са по-скоро определящи за формиране на допълнително възнаграждение, а не за предоставяне на социални придобивки.
Поради многообразието на видовете социални придобивки по чл. 294, т. 1 - т. 7 от КТ, е необходимо критерият "общодостъпност" да се преценява за всеки вид социална придобивка според нейното естество и предназначение.
Естеството на конкретния вид социална придобивка - ваучери за храна - предполага съответният ползвател да се явява на работа. Следователно, непредоставянето на ваучери за храна за месеца, в който лицето няма отработени дни, не нарушава критерия за "общодостъпност". В този случай извършеният от работодателя разход може да бъде данъчно третиран като социален разход, предоставен в натура.
Съгласно § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО са възможни две алтернативи за регламентиране на социалните разходи:
- по реда и начина, предвидени в чл. 293 от КТ (на общо събрание на работниците и служителите); или
- по ред и начин, определени от ръководството на предприятието.
И в двата случая решението трябва да съдържа параметри относно предоставяната придобивка: съдържание (вид), обхват на правоимащите лица (всички, включително и потенциални потребители), начин на получаване, стойност и лимит на придобивката.
Когато по един от посочените алтернативни начини е взето решение да не се предоставят социални придобивки на работниците и служителите, ползващи различни видове отпуск (по майчинство, неплатен отпуск и др.) за периода на този отпуск, се приема, че не е нарушен критерият за общодостъпност на социалната придобивка. Този извод е валиден при условие, че социалната придобивка се предоставя на всички работници и служители в еднакъв размер (определена сума за отработен ден) и на еднаква база (реално отработени дни).
Посочено е, че аналогично становище е изразено в писмо изх. №24-34-90 от 29.09.2014 г. на ЦУ на НАП, публикувано на интернет страницата на агенцията в системата "Въпроси и отговори".
Извод: Липсата на право на ваучери за храна за периодите, в които лицата са в отпуск (по майчинство, неплатен, дълъг болничен и др.) и нямат отработени дни, не нарушава критерия за общодостъпност, при условие че ваучерите се предоставят на всички работници и служители в еднакъв размер за отработен ден и на база реално отработени дни, съгласно предварително прието решение по реда на чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената във запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
