Данъчно третиране по ЗКПО на безвъзмездно предоставена онлайн платформа за търгове и прилагане на чл. 16, ал. 2, т. 2 ЗКПО

ЗКПО, чл. 2, ал. 1

ЗКПО, чл. 16, ал. 2, т. 2,

ДОПК, чл. 143я6,

ЗДДС, §1, т. 87

В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №55-0001-626/27.10.2025 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО), Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК) иНаредба №Н-18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението ми и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин(Наредба № Н-18).

Фактическата обстановка изложена в запитването е следната:

Към момента дружеството не извършва търговска дейност. Същото е в процес на разработка на онлайн платформа, която ще предоставя възможност на регистрирани потребители да организират и участват в търгове за покупко-продажба на техни собствени вещи. Платформата:

• към момента не е стартирана и не функционира в онлайн пространството;
• ще действа единствено, като технологична среда за обявяване и участие в търгове/аукциони между потребителите;
• на този етап няма да реализира приходи, тъй като използването й ще бъде напълно безплатно - няма да се събират такси, комисиони или други възнаграждения и суми;
• няма да се осъществяват парични потоци през банкови сметки на дружеството или през самата платформа;
• няма да е налице контрол, информация или проследимост от страна на дружеството, относно реалното извършване на покупко-продажбите между потребителите, нито плащанията между тях и дали са финализирани чрез изпращане на артикулите и/или получаване на средствата за тяхното закупуване. Ще е налице информация единствено как е завършил конкретен търг/аукцион и между кои лица (съобразно данните им за регистрация).
• не може да бъде гарантирана достоверността и актуалността на предоставените от потребителите лични данни при регистрация в платформата, включително име, телефонен номер и адрес на местоживеене. Дружеството не носи отговорност за верността на тази информация, доколкото същата се подава изцяло от потребителите и не подлежи на независима проверка.

Информацията, с която ще разполага платформата е:

• кой потребител е обявил артикул за продажба;
• кой е спечелил конкретния търг;
• на каква цена е приключил съответният търг.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Счита ли се, че дружеството ще извършва търговска дейност по смисъла на Търговския закон (ТЗ) и данъчното законодателство след стартиране на платформата, въпреки липсата на приходи, парични потоци и търговски елемент?
2. Ако стартирането на платформата се приеме за начало на търговска дейност, какви биха били данъчните и счетоводните задължения за дружеството?
3. Как стартирането на платформата ще реферира към положението на едноличния собственик на дружеството, който към момента е регистриран в бюрото по труда и получава обезщетение за безработица? Това обстоятелство ще прекрати ли правото му на обезщетение?
4. Подлежи ли платформата/дружеството на задължение за подаване на информация към НАП относно потребителите ползващи платформата и приключилите аукциони. Какъв е обхватът на изискваната информация, периодичността на предоставянето й, по какъв начин следва да се предоставя тази информация?
5. Има ли друго задължение, което платформата/дружеството следва да изпълни преди да стартира технологичната онлайн среда в интернет пространството?

Предвид недостатъчно изяснената фактическа обстановка и хипотетични бъдещи действия, изразявам следното принципно становище съобразно относимата нормативна уредба:

По първи и втори въпрос:

Съгласно разпоредбите на чл. 1, т. 1, чл. 2, т. 1 и чл. 3 от ЗКПО местните юридически лица (учредени съгласно българското законодателство) се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. Печалбите се облагат с корпоративен данък (чл. 5, ал. 1 от ЗКПО). Данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Данъчният финансов резултат (данъчна печалба/данъчна загуба) е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на ЗКПО с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и с други суми в случаите, предвидени в закона - чл. 18 и чл. 22 от с. з.

Самата регистрация на дружество по реда на ТЗ презюмира извършването на търговска/стопанска дейност. В чл. 1, ал. 1 от ТЗ са посочени (неизчерпателно) абсолютните търговски сделки. В икономическата теория подстопанска дейност е възприето да се разбира постоянно осъществявана дейност на търговец (предприятие) за производство и създаване на определена продукция и/или услуги, извършване на търговия и други, които най-общо казано са насочени към удовлетворяване на материалните обществени потребности на хората със стоки и услуги. В практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) като определящ фактор, който позволява да се приеме, че дадена дейност има икономически/стопански характер е фактът, че тя не трябва да се упражнява безвъзмездно, не е необходимо тя да се упражнява с цел реализиране на печалба, достатъчно е по принцип да се очаква възстановяване на направените разходи (в този смисъл е решение по дело С-301/14 Pfotenhilfe-Ungarn, решение C-281/06 Jundt, т. 32, решение C-157/99 Smits и Peerbooms, т. 50 и 52).

Във връзка с намерението за безвъзмездно предоставяне на платформа за организиране на търгове, за данъчни цели следва да се съобразят нормите на Глава 4 от ЗКПО "Предотвратяване на отклонение от данъчно облагане". Законътвъвежда специално изискване и разпоредби, които третират по особен начин безвъзмездното предоставяне за ползване. Сделки сключени както между свързани лица, така и между несвързани лица, когато тези лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочени към постигане на същия икономически резултат подлежат на данъчна регулация.

Данъчното третиране при допуснато отклонение от данъчно облагане e регламентирано в чл. 16 от ЗКПО. С разпоредбата на чл. 16, ал. 2 от ЗКПО са въведени т.нар. законови фикции, като е регламентирано, че за отклонение от данъчно облагане се смята и:

1. значителното превишение на количествата на влаганите материали и суровини за производство и други производствени разходи над обичайните за извършваната от лицето дейност, когато превишението не се дължи на обективни причини;

2. договорите за заем за послужване или друго безвъзмездно предоставяне за ползване на материални или нематериални блага;

3. получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността;

4. начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени.

Визираният в запитването казус попада в случаите наотклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 2 от ЗКПО. Видно от съдържанието на тази правна норма ЗКПО изключва възможността взаимоотношенията между субектите в стопанската дейност да са поставени на основата на безвъзмездността.

Отстраняването на отклонението от облагане в тези случаи се извършва по реда на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО чрез определяне на такава данъчна основа, каквато би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Видно е, че за наличие на отклонение от данъчно облагане по отношение на дадена сделка се съди, ако същата е сключена при условия, които не отразяват икономическата реалност и не съответстват на обичайното търговско поведение, както и в случаите, при които задълженото лице използва необичайни и усложнени правни средства, които служат за намаляване/избягване на възникващия данъчен дълг и използването, на които не може да се обоснове със значими действителни стопански причини.

Предвид горепосоченото, за данъчни цели следва да бъде определена пазарна цена и да бъдат извършени корекции на данъчния финансов резултат на дружеството (в увеличение) с пазарната цена на безвъзмездната услуга, така че да се отстрани ефектът от отклонението от данъчно облагане.

По смисъла на §1, т. 8 от ДР на ДОПК,към който препраща§1, т. 14 от ДР на ЗКПО "Пазарна цена" е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. В §1, т. 10 на ДР на ДОПК са регламентирани методите за определяне на пазарните цени, а редът и начинът за тяхното прилагане се определят с Наредба №Н-9 от 14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени (Наредба № Н-9/2006 г.). От 01.01.2026г. е в сила нова Наредба №Н-3 от 7 ноември 2025 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени,която отменя Наредба № Н-9/2006 г.

По трети въпрос:

Предвид че определянето и изплащането на обезщетения за безработица е в компетентност на Националния осигурителен институт, на поставения въпрос не може да бъде изразено становище.

По четвърти въпрос:

В Раздел VІІІ "Особени правила за автоматичния обмен на информация, предоставяна от оператори на платформи от ДОПК (в сила от 01.01.2023 г.) са регламентирани задължения за операторите на платформи да събират и предоставят информация за лицата (продавачи), които извършват относими дейности и реализират доходи чрез платформите.

По смисъла на легалната дефиниция "оператор на платформа"е образувание, което сключва договори с продавачи за предоставяне на достъп до платформата или до част от нея (чл. 143я⁶, ал. 1 от ДОПК). Съгласно §1, т. 57 от ДР на ДОПК "платформа" е програмен продукт, включително интернет страница или част от нея или приложение/мобилно приложение, който е достъпен за потребителите и позволява свързване на продавачи с други потребители с цел пряко или непряко извършване на относима дейност за тези потребители. Платформа е и всяка договореност за събирането и плащането на възнаграждение във връзка с относима дейност.

Относимите дейности, за които платформата трябва да съдейства при свързването на продавачите и другите потребители, обхващат следните четири категории дейности:

• отдаване под наем на недвижимо имущество;
• лични услуги;
• продажба на стоки;
• отдаване под наем на всякакъв вид превозни средства.

Извършването на относима дейност следва да се осъществява срещу възнаграждение, като легална дефиниция за това е дадена в §1, т. 62 от ДР на ДОПК и по-конкретно включва всякакъв вид заплащане (без таксите, комисионите или данъците, удържани или начислени от оператора на платформа), което се плаща или начислява в полза на продавач във връзка с относимата дейност и размерът на което се знае или с разумни усилия може да бъде узнат от оператора на платформа. По аргумент на противното, ако операторът на платформа не разполага с информация за възнаграждението и не може с разумни усилия да получи такава информация (какъвто обичайно е случая с платформите за обяви), през които не се сключват сделки, то този оператор на платформа по всяка вероятност няма да е "предоставящ информация оператор на платформа".

Дефиницията на понятието "платформа" съдържа и няколко важни изключения. По-конкретно, платформа не включва програмен продукт, при който, без да се извършват допълнителни действия във връзка с относима дейност, могат да бъдат изпълнявани само следните действия:

• обработване на плащания във връзка с относима дейност;
• обявяване или рекламиране на относима дейност от страна на потребители;
• пренасочване или прехвърляне на потребители към платформа.

Доколкото е посочено в запитването, че платформатаще разполага с информация за цената, на която е приключил съответният търг може да се направи извод, че дружеството е оператор на платформа по смисъла на чл. 143я⁶ от ДОПК, тъй като платформата ще позволява свързване на продавачи с купувачи с цел пряко или непряко извършване на третата категория относими дейности, а именно продажбата на стоки. Без значение в случая е, че дружеството не администрира плащанията между продавачите и купувачите на платформата.

Следва да имате предвид, че на регистрация подлежат само чуждестранни оператори на платформи от юрисдикции извън Европейския съюз (ЕС). Българските оператори на платформи не подлежат на регистрация, а следва да уведомят изпълнителния директор на НАП за приходите за извършването на дейност в това качество (§28 от ПЗР на ДОПК). На интернет страницата на НАП е публикуван формуляр, който може да бъде използван за целите на това уведомяване.

При условие че дружеството е оператор по смисъла на чл. 143я⁶ от ДОПК, то ще има задължение да извършва комплексна проверка и да предоставя информация за регистрираните на платформите продавачи. Съдържанието на информацията, предоставяна от операторите на платформи е регламентирано в чл. 143я⁸, а процедурите за комплексна проверка - в чл. 143я¹⁰ от кодекса. Информацията по чл. 143я⁸ за съответната календарна година, в която продавачът е определен като продавач, за когото се предоставя информация, се предоставя в срок до 31 януари на следващата година по ред и начин определен в чл. 143я¹¹ на ДОПК.

Повече информация по случая можете да намерите на интернет страницата на НАП с адрес nra.bg, раздел "Международни дейности", рубрика "Автоматичен обмен на информация предоставяна от оператори на платформи"

По пети въпрос:

В §1, т. 87 от ЗДДС е дадена легална дефиниция на електронен магазин."Електронен магазин" е софтуер, достъпът до който се осъществява през интернет при използване на уеб-браузер или мобилно приложение, и чрез който се извършва продажба на стоки/услуги посредством сключване на договор от разстояние по чл. 45 от Закона за защита на потребителите (ЗЗП), като се предоставя възможност за избор от клиента на стоки/услуги чрез потребителска кошница или по друг начин, както и за предоставяне на информация за контакт с купувача, адреса на доставка и метода за плащане. Съгласно чл. 45 от ЗЗП договор от разстояние е всеки договор, сключен между търговец и потребител като част от организирана система за продажби от разстояние или предоставяне на услуги от разстояние без едновременното физическо присъствие на търговеца и потребителя, чрез изключителното използване на едно или повече средства за комуникация от разстояние до сключването на договора, включително в момента на сключване на договора. На основание §13, т. 1 от ДР на ЗЗП "потребител" е всяко физическо лице, което придобива стоки или ползва услуги, които не са предназначени за извършване на търговска или професионална дейност, и всяко физическо лице, което като страна по договор по този закон действа извън рамките на своята търговска или професионална дейност.

В този смисъл разпоредбата на чл. 52м, ал. 1 от Наредба №Н-18/2006 г. задължава всяко лице по чл. 3 от наредбата, което извършва продажба на стоки или услуги чрез електронен магазин, независимо дали използва собствен домейн, нает домейн или домейн на друго лице, предоставящо платформа за извършване на продажби в интернет, преди започване на дейност по продажби на стоки/услуги чрез електронен магазин да подаде информация по електронен път с квалифициран електронен подпис по реда на ДОПК чрез електронна услуга в Портала за е-услуги на НАП, достъпен на интернет страницата на НАП, съгласно приложение № 33.

Предвид изложеното, в общия случай, ако софтуер отговаря на определението по §1, т. 87 от ЗДДС, то същият ще се разглежда като "електронен магазин". В случай че чрез електронен магазин лице извършва продажби на стоки или услуги, за които е налице задължение за регистрирането и отчитането им чрез издаване на фискален бон, т.е. извършват се от лице по чл. 3, ал. 1 от наредбата, същото е длъжно да подаде информация по реда на чл. 52м, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г.

Следва да се има предвид, че сключването на договор от разстояние между търговци не попада в обхвата на чл. 45 от ЗЗП.

Ако платформата само свързва продавачите (търговците) с крайните клиенти (потребители), за оператора на платформата не би възникнало задължение за подаване на информация по реда на чл. 52м, ал. 1 от Наредба №Н-18/2006 г., доколкото същият не сключва договори от разстояние за продажба на стоки/услуги, попадащи в обхвата на чл. 45 от ЗЗП, а предоставя платформата на други търговци да я ползват, за да предлагат и продават своите продукти. Търговците, опериращи чрез/ползващи платформата, ако сключват договори от разстояние за продажба на стоки/услуги и с физически лица, ще попадат в обхвата на чл. 45 от ЗЗП и за тях ще е налице задължение за подаване на информация по реда на чл. 52м, ал. 1 от Наредба №Н-18/2006г.

По желание на лицето, същото може да бъде включено в публичния електронен списък на електронните магазини, който НАП поддържа и е достъпен на интернет страницата на агенцията, след подаване на информацията, посочена в приложение №33 на Наредба №Н-18/2006 г.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.