ОТНОСНО: Наличие на основание за регистрация на основание чл.96, ал.10 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) (в сила от 01.01.2020 година)
В Дирекция ОДОП .... постъпи Ваше запитване с вх. № 96-00-5/ 06.01.2020 година, относно наличието на основание за регистрация по чл.96, ал.10 от Закона за данък върху добавената стойност, в сила от 01.01.2020 година.
Съгласно изложената фактическа обстановка, представляваното от Вас юридическо лице има за предмет на дейност - обучение на водачи на моторни превозни средства (МПС), категория "В". Същото ползва едно помещение с "Х.... ауто" ООД, което заедно сте оборудвали като учебен център. Между двете данъчно задължени лица няма свързаност. Дейността и на двете лица е еднаква, но всяка фирма обучава свои курсисти и има отделно фискално устройство. За ползваното помещение разполагате с договор за отдаване под наем, който си делите между двете лица, както и консумативите за учебния център.
В тази връзка е поставен следният въпрос:
Трябва ли представляваното от Вас юридическо лице да се регистрира на основание чл.96, ал.10 от Закона за данък върху добавената стойност?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, поставеният въпрос и относимата нормативна уредба в областта на данъка върху добавената стойност, изразявам следното принципно становище:
Съгласно чл.96, ал.10 от материалния закон (в сила от 01.01.2020 година), при последователното извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект от две или повече свързани лица или лица, действащи съгласувано, в облагаемия оборот на всяко следващо лице се включва оборотът, реализиран в обекта от всички лица, извършвали последователно дейността в съответния обект преди него, за период, не по-дълъг от последните 12 последователни месеца, включително текущия месец, и се счита за оборот, реализиран от съответното лице през първия ден на започване на еднородната дейност в обекта от това лице.
Съгласно Параграф Първи, т.41 от ДР на ЗДДС, "търговски обект" е всяко място, помещение или съоръжение на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо, че помещението или съоръжението може да служи същевременно и за други цели - като офис, жилище или други подобни; да е притежаван недвижим имот, например: гараж, мазе, стая или други подобни; или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби.
Предвид горното определение, в случая ще е налице един търговски обект - учебен център.
Дейността се приема, че е еднородна, когато е налице значителна идентичност по отношение на две или повече от следните характеристики: предлаганите стоки или услуги, ползваните активи, персонала, търговската марка/ наименованието на обект, доставчиците/ клиентите.
В случая на конкретното запитване ще е налице извършването и на еднородна дейност - предоставянето на една и съща услуга от двете - обучение на водачи на МПС; ползван общ актив и от двете лица, какъвто се явява учебния център; общи разходи за наем и консумативи.
За да се прецени дали са изпълнени всички условия на чл.96, ал.10 от закона, следва да се изясни дали двете фирми са свързани лица или лица, които действат съгласувано, както и дали осъществяват дейността си последователно.
В Параграф 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС е създадена нова т.93, с която е дефинирано понятието "лица, действащи съгласувано" по смисъла на чл.96, ал.10 от материалния закон. Съгласно тази норма, това са лицата, в управлението, контрола и/или капитала на които участват свързани по параграф 1, т.3, букви "а", "б", "в" и "л" от ДР на Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) лица, или лица, от взаимоотношенията между които или между тях и трето лице според съществуващата между тях икономическа, организационна, семейна или друга обвързаност/свързаност може да се направи извод, че действат съгласувано и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.
В случая на горецитираното запитване, посочвате, че двете лица не са свързани помежду си. Предвид това, че двете данъчно задължени лица споделят организационно общ учебен център или материална база, считам, че същите попадат в определението за лица, които действат съгласувано.
По отношение на понятието "последователно извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект", в материалния закон липсва определение за същото. В тази връзка, следва да се обърне внимание на нормата на чл.96, ал.11 от закона, където е уточнено, че не се приема, че е налице последователно извършване от две лица на еднородна дейност, ако е налице прекъсване на дейността за повече от един месец от датата на преустановяване на дейността от предходното лице и датата на започване на дейността от лицето, което определя оборота си за целите на чл.96, ал.10 от материалния закон.
Предвид гореизложеното, може да бъде направен извод, че само при "последователно упражняване на дейността" от лицата, т.е. "едно след друго", ще бъде изпълнена хипотезата на чл.96, ал.10 от същия нормативен акт, същевременно и при кумулативното изпълнение на останалите, посочени в същата норма, изисквания.
Ето защо, считам, че при изложената фактическа обстановка във Вашето запитване, за представляваната от Вас фирма не възниква задължение за регистрация на основание чл.96, ал.10 във връзка с ал.1 на същата правна норма, тъй като двете лица не осъществяват еднородната си дейност последователно(едно след друго), а паралелно(едно с друго).
В заключение, Ви обръщам внимание, че има издадени указания с изх.№ 20-00-8/ 10.01.2020 година и изх.№ 20-00-22/ 03.02.2020 година на Зам. изпълнителния директор на Националната агенция за приходите по приложението на разпоредбите на чл.96, ал.10 и 11 от ЗДДС, в сила от 01.01.2020 година, които Ви посочвам за сведение.
В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК, съгласно която, когато задълженото лице действа съобразно писмени указания от министъра на финансите, орган по приходите или публичен изпълнител, които впоследствие се окажат незаконосъобразни, начислените лихви вследствие на действията съобразно дадените указания не се дължат, а определената от закона санкция не се налага.
Представеното запитване се отнася до наличие на основание за регистрация по чл.96, ал.10 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), в сила от 01.01.2020 г.
Съгласно изложената фактическа обстановка, представляваното от запитващия юридическо лице осъществява дейност по обучение на водачи на моторни превозни средства (МПС), категория "В". Лицето ползва едно помещение съвместно с "Х.... ауто" ООД, което заедно са оборудвали като учебен център. Между двете данъчно задължени лица няма свързаност. Дейността и на двете лица е еднаква, но всяко обучава свои курсисти и разполага с отделно фискално устройство. За ползваното помещение има договор за наем, като наемът и консумативите за учебния център се разпределят между двете лица.
Въпрос: Трябва ли представляваното от запитващия юридическо лице да се регистрира на основание чл.96, ал.10 от ЗДДС?
С оглед на изложената фактическа обстановка, поставения въпрос и относимата нормативна уредба по ЗДДС се излага следното принципно становище.
Съгласно чл.96, ал.10 от ЗДДС (в сила от 01.01.2020 г.), при последователно извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект от две или повече свързани лица или лица, действащи съгласувано, в облагаемия оборот на всяко следващо лице се включва оборотът, реализиран в обекта от всички лица, извършвали последователно дейността в съответния обект преди него, за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца, включително текущия месец. Този оборот се счита за оборот, реализиран от съответното лице през първия ден на започване на еднородната дейност в обекта от това лице.
Съгласно § 1, т.41 от ДР на ЗДДС, "търговски обект" е всяко място, помещение или съоръжение на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо че помещението или съоръжението може да служи и за други цели - офис, жилище или други подобни; да е притежаван недвижим имот, например гараж, мазе, стая или други подобни; или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби.
Предвид това определение, в разглеждания случай е налице един търговски обект - учебният център.
Дейността се приема за еднородна, когато има значителна идентичност по отношение на две или повече от следните характеристики:
- предлаганите стоки или услуги;
- ползваните активи;
- персонала;
- търговската марка/наименованието на обекта;
- доставчиците/клиентите.
В конкретния случай е налице еднородна дейност, тъй като:
- и двете лица предоставят една и съща услуга - обучение на водачи на МПС;
- ползват общ актив - учебния център;
- имат общи разходи за наем и консумативи.
За да се установи дали са изпълнени всички условия на чл.96, ал.10 от ЗДДС, следва да се изясни:
- дали двете фирми са свързани лица или лица, действащи съгласувано;
- дали осъществяват дейността си последователно.
В § 1 от ДР на ЗДДС е създадена нова т.93, която дефинира понятието "лица, действащи съгласувано" по смисъла на чл.96, ал.10 от ЗДДС. Съгласно тази норма, това са:
- лица, в управлението, контрола и/или капитала на които участват свързани по § 1, т.3, букви "а", "б", "в" и "л" от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) лица, или
- лица, от взаимоотношенията между които или между тях и трето лице, според съществуващата между тях икономическа, организационна, семейна или друга обвързаност/свързаност, може да се направи извод, че действат съгласувано и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.
В запитването е посочено, че двете лица не са свързани помежду си. Въпреки това, предвид обстоятелството, че двете данъчно задължени лица споделят организационно общ учебен център или материална база, се приема, че те попадат в определението за лица, които действат съгласувано.
Относно понятието "последователно извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект" в ЗДДС липсва изрично определение. В тази връзка следва да се вземе предвид чл.96, ал.11 от ЗДДС, според който не се приема, че е налице последователно извършване от две лица на еднородна дейност, ако е налице прекъсване на дейността за повече от един месец между датата на преустановяване на дейността от предходното лице и датата на започване на дейността от лицето, което определя оборота си за целите на чл.96, ал.10 от закона.
От горното се прави извод, че хипотезата на чл.96, ал.10 от ЗДДС е налице само при "последователно упражняване на дейността" от лицата, тоест "едно след друго", и при кумулативно изпълнение на останалите изисквания, посочени в същата норма.
Извод: При изложената фактическа обстановка за представляваното от запитващия юридическо лице не възниква задължение за регистрация по чл.96, ал.10 във връзка с ал.1 от ЗДДС, тъй като двете лица не осъществяват еднородната си дейност последователно (едно след друго), а паралелно (едно с друго).
В заключение се посочва, че са издадени указания с изх. № 20-00-8/10.01.2020 г. и изх. № 20-00-22/03.02.2020 г. на заместник изпълнителния директор на Националната агенция за приходите относно прилагането на разпоредбите на чл.96, ал.10 и ал.11 от ЗДДС, в сила от 01.01.2020 г., които се посочват за сведение.
Посочва се също, че ако в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от описаната в запитването, запитващият не може да се позовава на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК, съгласно която, когато задълженото лице действа съобразно писмени указания от министъра на финансите, орган по приходите или публичен изпълнител, които впоследствие се окажат незаконосъобразни, начислените лихви вследствие на действията съобразно дадените указания не се дължат, а определената от закона санкция не се налага.
Извод: Становището е приложимо само при описаната във запитването фактическа обстановка и не дава основание за позоваване на чл.17, ал.3 от ДОПК при установяване на различни факти в производство по ДОПК.
