НАП: Място на изпълнение и право на данъчен кредит по ЗДДС при ремонт на медицинска апаратура за данъчно задължено лице от ЕС

ОТНОСНО: Данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на извършени ремонтни услуги на дружество от Европейския съюз и замяна на негодни части при осъществяване на ремонтните услуги

В Дирекция ОДОП .... постъпи запитване с вх. № 96-00-208 от 31.08.2018г., относно третиране по Закона за данък върху добавената стойност на извършени ремонтни услуги на медицинска апаратура с получател - дружество от Европейския съюз и замяна на негодните части при осъществяване на ремонтните услуги.

Съгласно изложената фактическа обстановка, предстои сключване на Договор за извършване на ремонт на ендоскопи между представляваното от Вас дружество - регистрирано по ЗДДС и П....Ю..., учредена и съществуваща съгласно законите на Германия, със седалище и адрес на управление: Германия, ул."..." № .., с ДДС номер DE ...... Основната икономическа дейност на представляваното от Вас дружество е ремонт на медицинска апаратура(ендоскопи) и продажба на резервни части за медицинска апаратура за пазарите в Европа, Африка и Близкия Изток.

Дружеството, което представлявате е част от японската ... Medical, която е 100% собственост на японската .... корпорейшън (....) и възнамерява да сключи договор за ремонтни услуги със свързано лице - фирма П....Ю..., което няма постоянен обект или търговско представителство на територията на страната ни. Същото това дружество има сключени договори с крайни клиенти и дистрибутори за ремонт и поддръжка на ендоскопи. Тези крайни клиенти и дистрибутори са регистрирани по ДДС лица или от Европейския съюз или от Близкия Изток.

От друга страна, фирма П... Ю... предоставя директно на свои клиенти, регистрирани по ДДС в Европейския съюз, ползване на ендоскопи под наем, при което същото има отново сключен договор за осъществяване на ремонтни услуги и поддръжката им.

От медицинска гледна точка, ендоскопът представлява по своята същност микрокамери или тръби с малко сечение, благодарение на което, е възможно да се наблюдават трудно достъпни места.

С цел увеличаване на синергията между визираните по-горе дружества и оптимизирането на ремонтните дейности е взето решение П.. България да осъществява всички ремонтни дейности на ендоскопи в складовата ни база в град Пловдив на ул. "...." № ..., по които основен изпълнител е фирма П....Ю.....

Дружеството, което представлявате ще подпише договор за ремонтни услуги с фирма П.. Ю... при следните параметри:

-за ремонтните услуги ще се определи възнаграждение на час;

-всички материали и резервни части, необходими за извършването на всяка отделна поръчка за ремонт на ендоскопите ще се предоставят от Вашето дружество;

-за рециклиране на опасните отпадни части/негодни части, примерно негоден заснемащ сензор CCD/видео камера CCD ще има допълнителна цена, която ще заплаща П... Ю.... на дружеството, което представлявате, съобразена със задължението Ви да заплащате такси за опасни отпадъци;

-всички заменени части/материали, които при ремонта се окажат негодни, включително негодни CCD камери, ще стават собственост на П... България в момента на замяната им, тъй като за П... Ю.. /клиентите/дистрибуторите те ще имат нулева стойност (нямат стойност);

-всички транспортни, митнически и други разходи, свързани с предоставяне/доставянето на медицинското оборудване за ремонт ще бъдат за сметка на П.. Ю..;

-общото възнаграждение за извършените и приети ремонтни услуги ще се калкулира въз основа на калкулация на изработените часове и стойността на вложените материали и резервни части, включително таксите за опасни отпадъци.

От оперативна гледна точка, след замяната с нови резервни части, българското дружество ще предава на скрап отпадните/негодни сменени части или ще ги предава за унищожаване/рециклиране като опасни отпадъци, за което ще заплаща такси, които такси ще бъдат калкулирани в общото възнаграждение за ремонтните услуги.

Изключение от описаното по-горе правило, за скрап или предаване за рециклиране ще има само по отношение на негодните сензори CCD (още наричани "видео камера CCD). За целта, във Вашето дружество, ще има специален отдел с обучени колеги, които ще определят дали след замяната/ремонта негодният сензор CCD има техническа възможност (след допълнителна специална обработка и закупуването на необходимите части) да се ремонтира или не. В този случай, българското дружество ще заведе резервната част в склада, съгласно приложимите стандарти като актив/резервна част, създадена по стопански начин (по справедлива стойност = себестойност труд и стойност на резервни части).

Във връзка с гореизложеното, са поставени следните въпроси:

1.По отношение на определянето на място на изпълнение на доставките по ремонт на медицинска апаратура, която се намира на територията на страната, с получател - данъчно задължено лице от Европейския съюз - П.. Ю.. Германия и данъчния кредит на закупените и вложени резервни части:

1.1.Къде е мястото на изпълнение на услугата по ремонт и поддръжка на ендоскопи?

1.2.Следва ли да се начисли ДДС във фактурата за доставка на услуги на дружеството от Германия - П.. Ю... Германия, съгласно чл.24, ал.4 от ЗДДС?

1.3.Има ли право на данъчен кредит българското дружество за закупените резервни части и материали, които се използват при извършването на ремонтната услуга?

2.По отношение на всички негодни/отпадни части и материали при извършването на ремонтните услуги от страна на П.... България:

2.1.Какво е данъчното третиране на негодните/отпадни части и материали при извършването на ремонтните услуги от страна на П... България и различно ли е то от основната доставка "ремонт и замяна на резервни части"?

2.2.Съществува ли задължение за регистрация по ДДС на П... Ю... Германия отчитайки факта, че негодните/отпадни части и материали при ремонта са с "нулева стойност" за П.. Ю.... Германия, в хипотеза за квалифициране като "дистанционни продажби" на негодните/отпадни части и материали при ремонта на ендоскопите?

Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, поставените въпроси и относимата нормативна уредба в областта на данъка върху добавената стойност, изразявам следното становище:

По Въпрос 1.1.

По смисъла на чл.21, ал.2 от Закона за данък върху добавената стойност, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независимата икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.

Следователно, тъй като в случая на Вашето запитване, получателят на услугата по ремонт и поддръжка на ендоскопи е данъчно задължено лице, регистрирано по ДДС и установено на територията на Германия, считам, че мястото на изпълнение е там, където същото това лице е установило независимата си икономическа дейност - извън територията на страната - територията на Европейския съюз, в случая - територията на Германия.

По Въпрос 1.2.

На основание чл.86, ал.3 от материалния закон, данък не се начислява при извършване на доставка с място на изпълнение извън територията на страната. Тъй като мястото на изпълнение на извършваната от Вас услуга по ремонт и поддръжка на медицинска апаратура е извън територията на страната, съгласно изложеното по предходния въпрос, във фактурата за доставката не следва да се начислява данък върху добавената стойност. На основание чл.79, ал.2, т.3 от ППЗДДС, във фактурата за доставката като основание за неначисляване на данък се вписва "обратно начисляване", както и съответната разпоредба на закона.

По Въпрос 1.3.

Когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по материалния закон лице, му е доставил или предстои да му достави, съгласно нормата на чл.69, ал.1, т.1 от закона. Но също така, според чл.69, ал.2 за целите на ал.1 на същата правна норма, за облагаеми доставки се смятат и доставки в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната, се считат за облагаеми.

Въз основа на изложеното по-горе, в конкретния случай на запитването, считам, че извършваните от представляваното от Вас лице доставки на ремонтни услуги биха били облагаеми, ако бяха извършвани на територията на страната. Като такива във връзка с разпоредбата на чл.69, ал.2 от ЗДДС, независимо, че са с място на изпълнение извън територията на същата, ще се считат за облагаеми. Ето защо, при липса на ограниченията на чл.70 и наличието на условията по чл.71 от същия нормативен акт, за представляваното от Вас дружество ще е налице право на данъчен кредит за закупените от същото резервни части и материали, които се използват при извършването на ремонтните услуги.

По Въпрос 2.1.

Във фактическата обстановка на запитването сте посочили, че в сключения договор за ремонт на медицинска апаратура с П.. Ю... Германия, е заложено като параметър, че всички заменени части/материали, които при ремонта се окажат негодни, включително негодни CCD камери, ще стават собственост на П.... България в момента на замяната им, тъй като за П.. Ю... (Вашия клиент) същите ще имат нулева стойност или са без стойност. В резултат на което, считам, че дружеството, което представлявате, получава части/материали за които не заплаща на клиента си, т.е. получава ги безвъзмездно.

Във връзка с гореизложеното, Ви обръщам внимание, че предмет на облагане с данък върху добавената стойност е всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. Ето защо, считам, че безвъзмездното получаване на отпадъчните стоки/материали вследствие на ремонтните услуги е извън обхвата на материалния закон.

По Въпрос 2.2.

С оглед на обстоятелството, че за получените от Вашето дружество при ремонта отпадъчни стоки/материали не заплащате стойност на П... Ю... Германия, считам, че в тази връзка, същото лице не извършва възмездни, облагаеми доставки на стоки на територията на страната. Същите тези доставки не могат да бъдат определени като "дистанционни продажби" по смисъла на чл.14 от материалния закон. Ето защо, в хипотезата на договорените взаимоотношения, в качеството му на възложител на ремонтните услуги, за дружеството с регистрация по ДДС на територията на Германия, не възниква задължение за регистрация по материалния закон.