ОТНОСНО: Писмено запитване във връзка с разпоредбите на ЗДДС и ЗКПО
Във връзка с постъпило в Дирекция ОДОП Ваше запитване с вх. № ...../ 12.08.2016г. относно прилагане на разпоредбите на ЗДДС и ЗКПО, Ви уведомяваме за следното:
Изложена фактическа обстановка:
Дружеството е регистрирано по ЗДДС. Основната дейност е строителство и ремонт на сгради. В момента дружеството притежава сгради /продукция/ и основни средства, придобити по стопански начин, като при придобиването е ползван данъчен кредит за суровините, материалите и услугите.
Съдружниците искат да разделят дружеството, като направят отделяне без ликвидация в две нови дружества със собственици - съответния съдружник.
Поставени са следните въпроси:
- Трябва ли новите дружества да са регистрирани по ЗДДС предварително или това ще стане автоматично след прехвърляне на активите и пасивите на новите дружества?
- Трябва ли дружеството да прави годишно приключване с подаване на данъчна декларация и плащане на годишен данък към момента на отделянето и в какъв срок?
- Трябва ли дружеството да декларира и внесе ДДС на активите и пасивите при прехвърляне на продукцията и основните средства, а новите дружества при изтичане на тримесечен срок да поискат възстановяване на ДДС?
Във връзка с поставените въпроси, изразявам следното становище:
По първи и трети въпрос:
Данъчното облагане при преобразуване на дружества се съдържа в част първа на ЗДДС. Общият данъчен режим за третиране на преобразуването е въведен с разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, преобразуванията на търговски дружества по реда на глава шестнадесета от Търговския закон /ТЗ/ се определят като търговски сделки, които не се третират като доставка по смисъла на ЗДДС.
В разпоредбата на чл. 261, ал. 1 от ТЗ изчерпателно са изброени формите, под които може да се осъществи преобразуването на търговски дружества. Търговските дружества могат да се преобразуват чрез вливане, сливане, разделяне, отделяне и отделяне на еднолично търговско дружество, както и чрез промяна на правната форма.
В запитването е посочено, че търговското дружество ще се преобразува чрез отделяне.
Съгласно чл. 262в, ал.1 от ТЗ, при отделяне част от имуществото на едно търговско дружество (преобразуващо се дружество) преминава към едно или няколко дружества, които стават негови правоприемници за тази част от имуществото. Преобразуващото се дружество не се прекратява.
По смисъла на чл.262в, ал.2 от ТЗ, дружествата, към които преминава частта от имуществото на преобразуващото се дружество, могат да бъдат съществуващи дружества (приемащи дружества) при отделяне чрез придобиване, новоучредени дружества при отделяне чрез учредяване, както и съществуващи и новоучредени дружества едновременно.
Предвид изложеното и при положение, че преобразуването бъде извършено по реда на глава шестнадесета от Търговския закон, ще е налице изпълнение на конкретния фактически състав на разпоредбата на чл. 10, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и по отношение на прехвърлените в резултат на преобразуването права, задължения и фактически отношения няма да бъде налице доставка по смисъла на закона.
По смисъла на чл. 132, ал.1 от ЗДДС, задължително се регистрира по този закон лице, което на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице. Съгласно ал.2 на същата норма, регистрацията се извършва с подаване на заявление за регистрация в 14-дневен срок от вписване на обстоятелството по чл. 10, ал. 1 в търговския регистър или вписване в регистър БУЛСТАТ.
Предвид гореизложеното, при преобразуване по гл. ХIV по ТЗ, не е налице доставка, съответно не се начислява данък при отделянето и не се приспада данъчен кредит от новото дружество.
По втори въпрос:
Преобразуването на търговски дружества и данъчното третиране са регламентирани в Глава деветнадесета "Преобразуване на дружества и кооперации и прехвърляне на предприятие" в част втора на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/.
Видно от запитването ще бъде извършено отделяне от едно дружество на две дружества, след което в правния мир ще съществуват три дружества, тъй като първото дружество няма да бъде прекратено и то ще продължи да съществува.
Съгласно чл. 129 от ЗКПО отделяне е всяко преобразуване, за което едновременно са изпълнени следните условия:
1.една или повече от обособените дейности на преобразуващото се дружество преминават към едно или повече съществуващи /приемащи/ или новоучредени дружества, като преобразуващото се дружество не се прекратява и запазва поне една обособена дейност;
2.на акционерите или съдружниците в преобразуващото се дружество се издават акции или дялове от съществуващите или новоучредените дружества, пропорционално на притежаваните от тях акции или дялове в преобразуващото се дружество.
Предвид информацията дадена в запитването, за целите на настоящия отговор допускаме, че са изпълнени изискванията на определението за отделяне, дадено с чл. 129 от ЗКПО и в тази връзка е налице възможност за прилагане на чл. 125, ал. 1 от данъчния закон, т.е. прилагане на специфичния режим на облагане при преобразуване по раздел ІІ, глава 19 на ЗКПО. Преобразуващото се дружество продължава дейността си, защото то е запазило поне една обособена дейност в изпълнение на изискванията на чл. 129, т. 1 от ЗКПО.
За дата на извършеното преобразуване за данъчни цели, съгласно разпоредбата на чл. 113 от ЗКПО се приема датата, на която е извършено вписването на преобразуването в търговския регистър.
В хипотезата на отделяне по реда на чл. 129 от закона и условието, че преобразуващото се дружество няма да се прекратява, не се извършва данъчно облагане по чл. 115 от ЗКПО, защото няма последен данъчен период по смисъла на чл. 114 от закона, съответно, не се прилагат разпоредбите на чл. 117 от ЗКПО.
Съгласно чл. 117, ал. 1 или ал. 2 от закона, когато се прекратява преобразуващо се дружество новоучредените или приемащите дружества подават данъчна декларация за корпоративния данък за последния данъчен период на преобразуващото се дружество в 30-дневен срок от датата на преобразуването. Корпоративният данък, който е определен в преобразуващото се дружество до датата на преобразуване, т.е. за последния данъчен период се внася от новоучредените или приемащите дружества в 30-дневен срок от датата на преобразуването след приспадане на направените авансови вноски.
Тъй като преобразуващото се дружество не се прекратява, то следва да определи данъчен финансов резултат на база счетоводния финансов резултат за цялата година на преобразуването, като включи и печалбата от текущата година за периода до преобразуването.
Видно от гореизложеното в ЗКПО не е предвидено подаване на данъчна декларация и внасяне на корпоративен данък в 30-дневен срок от датата на преобразуването, когато преобразуващото се дружеството не се прекратява.
Преобразуващото се дружество прилага общите правила на чл. 92 от ЗКПО за подаване на годишна данъчна декларация и годишен отчет за дейността.
Изложена е следната фактическа обстановка: Дружеството е регистрирано по ЗДДС. Основната му дейност е строителство и ремонт на сгради. В момента дружеството притежава сгради (продукция) и основни средства, придобити по стопански начин, като при придобиването е ползван данъчен кредит за суровините, материалите и услугите. Съдружниците желаят да разделят дружеството чрез отделяне без ликвидация в две нови дружества, като всеки съдружник ще бъде собственик на съответното ново дружество.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Трябва ли новите дружества да са регистрирани по ЗДДС предварително или това ще стане автоматично след прехвърляне на активите и пасивите на новите дружества?
Въпрос 2: Трябва ли дружеството да прави годишно приключване с подаване на данъчна декларация и плащане на годишен данък към момента на отделянето и в какъв срок?
Въпрос 3: Трябва ли дружеството да декларира и внесе ДДС на активите и пасивите при прехвърляне на продукцията и основните средства, а новите дружества при изтичане на тримесечен срок да поискат възстановяване на ДДС?
По първи и трети въпрос
Данъчното облагане при преобразуване на дружества е уредено в част първа на ЗДДС. Общият данъчен режим за третиране на преобразуването е въведен с разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗДДС.
Съгласно чл. 10, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, преобразуванията на търговски дружества по реда на глава шестнадесета от Търговския закон (ТЗ) се определят като търговски сделки, които не се третират като доставка по смисъла на ЗДДС.
В чл. 261, ал. 1 от ТЗ са изброени формите, под които може да се осъществи преобразуването на търговски дружества: вливане, сливане, разделяне, отделяне и отделяне на еднолично търговско дружество, както и промяна на правната форма.
В запитването е посочено, че търговското дружество ще се преобразува чрез отделяне. Съгласно чл. 262в, ал. 1 от ТЗ, при отделяне част от имуществото на едно търговско дружество (преобразуващо се дружество) преминава към едно или няколко дружества, които стават негови правоприемници за тази част от имуществото. Преобразуващото се дружество не се прекратява.
По смисъла на чл. 262в, ал. 2 от ТЗ, дружествата, към които преминава частта от имуществото на преобразуващото се дружество, могат да бъдат съществуващи дружества (приемащи дружества) при отделяне чрез придобиване, новоучредени дружества при отделяне чрез учредяване, както и съществуващи и новоучредени дружества едновременно.
Предвид изложеното и при условие, че преобразуването се извърши по реда на глава шестнадесета от ТЗ, ще е налице изпълнение на фактическия състав на чл. 10, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и по отношение на прехвърлените в резултат на преобразуването права, задължения и фактически отношения няма да е налице доставка по смисъла на ЗДДС.
Съгласно чл. 132, ал. 1 от ЗДДС, задължително се регистрира по този закон лице, което на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице. Съгласно чл. 132, ал. 2 от ЗДДС, регистрацията се извършва с подаване на заявление за регистрация в 14-дневен срок от вписване на обстоятелството по чл. 10, ал. 1 в търговския регистър или вписване в регистър БУЛСТАТ.
Предвид гореизложеното, при преобразуване по глава шестнадесета от ТЗ не е налице доставка, съответно не се начислява данък при отделянето и не се приспада данъчен кредит от новото дружество.
Извод: Новите дружества не се регистрират автоматично по ЗДДС, а подлежат на задължителна регистрация по чл. 132 от ЗДДС в 14-дневен срок от вписване на преобразуването, като при отделянето не се счита, че е налице доставка, не се начислява ДДС върху прехвърлените активи и пасиви и не се упражнява данъчен кредит от новите дружества по повод самото отделяне.
По втори въпрос
Преобразуването на търговски дружества и данъчното му третиране са регламентирани в глава деветнадесета "Преобразуване на дружества и кооперации и прехвърляне на предприятие" от част втора на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
От запитването е видно, че ще бъде извършено отделяне от едно дружество на две дружества, след което ще съществуват три дружества, тъй като първото дружество няма да бъде прекратено и ще продължи да съществува.
Съгласно чл. 129 от ЗКПО, отделяне е всяко преобразуване, за което едновременно са изпълнени следните условия:
- 1. Една или повече от обособените дейности на преобразуващото се дружество преминават към едно или повече съществуващи (приемащи) или новоучредени дружества, като преобразуващото се дружество не се прекратява и запазва поне една обособена дейност;
- 2. На акционерите или съдружниците в преобразуващото се дружество се издават акции или дялове от съществуващите или новоучредените дружества, пропорционално на притежаваните от тях акции или дялове в преобразуващото се дружество.
Предвид информацията в запитването, за целите на отговора се приема, че са изпълнени изискванията на определението за отделяне по чл. 129 от ЗКПО и е налице възможност за прилагане на чл. 125, ал. 1 от ЗКПО, т.е. прилагане на специфичния режим на облагане при преобразуване по раздел II, глава деветнадесета от ЗКПО.
Преобразуващото се дружество продължава дейността си, тъй като е запазило поне една обособена дейност в изпълнение на изискването на чл. 129, т. 1 от ЗКПО.
За дата на извършеното преобразуване за данъчни цели, съгласно чл. 113 от ЗКПО, се приема датата, на която е извършено вписването на преобразуването в търговския регистър.
В хипотезата на отделяне по реда на чл. 129 от ЗКПО и при условие, че преобразуващото се дружество не се прекратява, не се извършва данъчно облагане по чл. 115 от ЗКПО, тъй като няма последен данъчен период по смисъла на чл. 114 от ЗКПО, съответно не се прилагат разпоредбите на чл. 117 от ЗКПО.
Съгласно чл. 117, ал. 1 или ал. 2 от ЗКПО, когато се прекратява преобразуващо се дружество, новоучредените или приемащите дружества подават данъчна декларация за корпоративния данък за последния данъчен период на преобразуващото се дружество в 30-дневен срок от датата на преобразуването. Корпоративният данък, определен в преобразуващото се дружество до датата на преобразуване (за последния данъчен период), се внася от новоучредените или приемащите дружества в 30-дневен срок от датата на преобразуването след приспадане на направените авансови вноски.
Тъй като преобразуващото се дружество не се прекратява, то следва да определи данъчен финансов резултат на база счетоводния финансов резултат за цялата година на преобразуването, като включи и печалбата от текущата година за периода до преобразуването.
От изложеното следва, че в ЗКПО не е предвидено подаване на данъчна декларация и внасяне на корпоративен данък в 30-дневен срок от датата на преобразуването, когато преобразуващото се дружество не се прекратява. Преобразуващото се дружество прилага общите правила на чл. 92 от ЗКПО за подаване на годишна данъчна декларация и годишен отчет за дейността.
Извод: При отделяне по чл. 129 от ЗКПО, когато преобразуващото се дружество не се прекратява, не се формира последен данъчен период, не се подава данъчна декларация и не се внася корпоративен данък в 30-дневен срок от датата на преобразуването; дружеството определя данъчния си финансов резултат за цялата година, включително до датата на преобразуването, и подава годишна данъчна декларация по общия ред на чл. 92 от ЗКПО.
