НАП: Данъчно третиране по ЗКПО на приходи от Google AdSense и дарения към електронен сайт

ОТНОСНО: Данъчно третиране на получени приходи от електронни сайтове

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е постъпило Ваше запитване с вх. №М-20-40-48/24.09.2024 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:

Дружеството е с регистриран предмет на дейност - издателска и свързаните с нея дейности, в т.ч. създаване, развитие и популяризиране на печатни и електронни медии и издания, създаване и поддръжка на електронни сайтове.

Едноличният собственик на дружеството е самоосигуряващо се лице, което се осигурява като управител на същото. Дейността, която развива чрез дружеството, е публикуване на статии, новини, анализи и интервюта в интернет сайта му K........BG.

Посочено е, че отскоро (въз основа на извършваната дейност) се получават различни плащания:

1. На база на брой влизания от читателите в сайта и четения на новини, кликвания от тяхна страна върху реклами на Google, които се генерират единствено по формула на Google и публикувани от самата американска компания в сайта K..........BG, се получава месечно отчисление в евро от регистрираната в САЩ Google A...... Сумите се превеждат в евро, по регистрирана в България банкова сметка в евро към банка Д... (месец по-късно след изчислението от Google);

2. Отскоро (от тази година) е приложен (в сайта) бутон за дарения от читателите на сайта, който води до автоматични линкове към системите PayPal и Revolut. Даренията подпомагат развитието и дейността на сайта от физически лица (а вероятно и от юридически лица) - по 2 начина, както следва:

- даренията към системата Revolut са към сметка на физическото лице (управителя);

- даренията към системата PayPal са към бизнес акаунт на дружеството.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Кой е правилният начин да се декларират тези приходи, дали се дължи данък върху тях и в какъв размер?

2. Задължително ли е притежанието на подписан договор с лицата (юридически/физически) за дарените по преценка на читателите (дарителите) суми?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходитеи съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:

По Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО)

Регистрирано е търговско дружество, учредено съгласно българското законодателство с посочения предмет на дейност, което е местно юридическо лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗКПО, и за което са приложими разпоредбите на ЗКПО. Местните юридически лица са данъчно задължени лица и се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина, по аргумент на чл. 2, ал. 1, т. 1 и чл. 3, ал. 2 от ЗКПО.

Съгласно чл. 5, ал. 1 от същия закон печалбите се облагат с корпоративен данък. На основание чл. 21 от ЗКПО данъчният период за определяне на корпоративния данък е календарната година. Данъчната ставка на корпоративния данък е 10 на сто.

Данъчно задължените лица са задължени да декларират корпоративния данък като подават годишна данъчна декларация за данъчния финансов резултат и дължимия корпоративен данък в съответствие с чл. 92 от ЗКПО. Годишната данъчна декларация се подава в срок от 1 март до 30 юни на следващата година в териториалната дирекция на НАП по регистрация на данъчно задълженото лице. С годишната данъчна декларация се подава и годишният отчет за дейността.

Съгласно разпоредбите на ЗКПО, данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Данъчният финансов резултат се определя като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определен в ЗКПО, с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и други суми в случаите, предвидени в същия закон. Отчитането на разходите, респективно приходите, от стопански операции в счетоводството на предприятието следва да бъде съобразено със счетоводното законодателство.

По смисъла на §1, т. 16 от ДР на ЗКПО счетоводен финансов резултат е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите (отчета за доходите) за определен период преди начисляване на разходите за данъци от печалбата.

В тази връзка следва да бъде посочено, че съдържанието и съставянето на финансовите отчети са уредени в Закона за счетоводството (ЗСч). От своя страна ЗСч, Глава четвърта, препраща към приложимите счетоводни стандарти по отношение на признаване и оценяване на придобитите или възникнали активи, пасиви, приходи и разходи, при спазване на принципите, посочени в чл. 26 от закона. Предприятията за целите на ЗСч са определени в чл. 2 от същия закон, в т.ч. търговци по смисъла на Търговския закон и местните юридически лица, които не са търговци.

По казуси, свързани с понятието "нетни приходи от продажби", е поискано становище от дирекция "Данъчна политика" при Министерство на финансите, която на основание чл. 22, т. 36 от Устройствения правилник на Министерството на финансите е компетентна да изразява становища по прилагане на счетоводното законодателство. В писмо изх. №16-12-216/09.06.2022 г. посочената дирекция е изразила следното становище: "Приход е брутният поток от икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Приходите на предприятието обхващат както приходите от обичайна дейност (приходи), така и приходите от случайни или нехарактерни за основната дейност на предприятието приходи (обикновено те се отчитат като "други приходи", а в международната счетоводна практика са определени като "печалби")."

Правилата за счетоводното третиране на приходите, получени при определени видове сделки и в определени случаи, както и тяхното признаване и оценяване, са разписани в Счетоводен стандарт (СС) №18 - Приходи, съгласно който приходите включват брутните потоци от икономически изгоди, получени от и дължими на предприятието. Условията за признаване на приходите, които следва да бъдат спазвани при счетоводното отчитане на продажбата на продукция и стоки, са посочени в т. 6.1, а тези за услуги - в т. 7.1, а тези за лицензионни възнаграждения - в т. 8 от посочения счетоводен стандарт.

Всяка от стопанските операции следва да се идентифицира в съответствие с тяхното съдържание, същност и икономическа реалност, при спазване на основните принципи за признаване и оценяване на позициите, които се представят във финансовите отчети на предприятията, регламентирани в чл. 26 от ЗСч.

Следователно приходите от сделките с контрагента Google AdSense САЩ, отчетени съгласно счетоводното законодателство, се признават за данъчни цели по реда на ЗКПО в годината на счетоводното им отчитане.

Относно получаваните суми от читателите, квалифицирани като дарение в запитването, следва да се има предвид, че като правна сделка дарението, включително и документирането му, е уредено нормативно в чл. 225 - 227 от Закона за задълженията и договорите(ЗЗД). Съществено при него е, че то е безвъзмезден договор. Отсъствието на насрещна престация е характерна особеност, която отличава дарението от търговската сделка.

Както е посочено в запитването, читателите на интернет сайта, при желание от тяхна страна, подпомагат финансово осъществяваната от дружеството дейност, чрез парични преводи към бизнес акаунт на дружеството чрез системата PayPal и чрез парични преводи в личната сметка на физическото лице (едноличния собственик на капитала на предприятието) в Revolut.

В ЗКПО не е регламентирано специално данъчно третиране на посочените приходи, поради което тези приходи се признават за данъчни цели и участват при формиране на данъчния финансов резултат за годината на счетоводното им отчитане. При изготвяне на отговора се позоваваме на становище на дирекция "Данъчна политика" при Министерство на финансите, свързано с отчитането на дарения по реда на СС 20 "Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ"(СС 20):

"...От предоставената в запитването информация не става ясно при условията и по реда на кои счетоводни стандарти се съставят и представят годишните финансови отчети на предприятието. Поради това настоящият отговор е изготвен при допускането, че се прилагат Националните счетоводни стандарти.

Счетоводното отчитане и признаването на приходи от предоставените в полза на предприятието правителствени и неправителствени дарения (дарения от трети лица) се осъществява при спазване изискванията на СС 20 и по-конкретно на т. 3.8 от стандарта. По смисъла на стандарта даренията се отчитат като финансиране, което финансиране се признава като текущ приход в съответствие с изпълнение на условията за дарението.

В СС 20 са разгледани различни видове дарения, според предназначението им, като: обвързани с активи дарения; обвързани с приходи дарения; опростени данъци; преотстъпени данъци; опростени заеми; правителствени помощи и дарения.

Даренията, при които главното условие е получаващото ги предприятие да закупи, създаде или придобие по друг начин дълготраен материален или нематериален актив, са обвързани с активи дарения.

Всички други дарения, освен обвързаните с активи, които се преотстъпват изцяло или частично на предприятието, са обвързани с приходи дарения.

Даренията се отчитат като финансиране, което финансиране се признава като приход в текущия период, както следва:

• дарения, свързани с амортизируеми активи - пропорционално на начислените за съответния период амортизации на активи, придобити в резултат на дарението;
• дарения, свързани с неамортизируеми активи - през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по даренията.
• дарения, свързани с преотстъпени данъци - през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по преотстъпването на данъците.

Дарения, получени от предприятията като компенсация за минали разходи или загуби, се признават за приход през периода на получаването им.

Даренията се представят в счетоводния баланс като финансирания, освен в случаите, когато съгласно нормативен акт се отчитат като резерви.

Признатата като приход част от даренията се представя в отчета за приходите и разходите на отделен ред."

Следователно получените суми по бизнес акаунта на дружеството следва да намерят отражение в счетоводството му като приходи от финансиране. Сумите, получавани по личната сметка на физическото лице, в качеството му на едноличен собственик на "К......." ЕООД, също следва да намерят отражение като приходи от финансиране в счетоводството на дружеството, тъй като и те са свързани с дейността му по създаване и поддръжка на сайта K.......BG.

За целите на документирането важат общите изисквания на ЗСч.

Предвид изложената нормативна счетоводна база и в съответствие с предоставената информация, че поддържате сайт за новини и анализи, са възможни различни хипотези.

В случай че даренията са обвързани с активи, които са класифицирани като дълготрайни материални активи, за данъчни цели следва да имате предвид разпоредбата на чл. 53 ЗКПО. По смисъла на последната, данъчната амортизируема стойност е историческата цена на актива, намалена с включените в нея начислени провизии и дарения, свързани с актива.

Относно отразения счетоводен приход от финансиране, с разпоредбата на чл. 68 от ЗКПО се регламентира, че счетоводните приходи и разходи, отчетени по повод на дарение, с което е намалена историческата цена при определяне на данъчната амортизируема стойност на актива, не се признават за данъчни цели, т.е. с отчетените счетоводни приходи се намалява счетоводният финансов резултат.

За целите на ЗКПО трябва да бъдат съобразени и чл. 15 и 16 от същия закон и по-конкретно разпоредбата на чл. 16, ал. 3 от ЗКПО относно отклонение от данъчно облагане при хипотезата на прикрита (стойност на информационната услуга) и привидна (дарение) сделка. Съгласно посочената норма, когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното задължение се определя при условията на прикритата сделка.

За прецизност, следва да се имат предвид и разпоредбите на ЗКПО относно евентуално скрито разпределение на печалбата (§1, т. 5 от ДР на ЗКПО) в полза на собственика на дружеството, които суми са данъчни постоянни разлики (в случай че са отчетени като счетоводни разходи), подлежащи на данъчна регулация по реда на чл. 26, т. 11 от ЗКПО, респективно доходът се облага с окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ. Също така в случаите на скрито разпределение на печалбата намира приложение и административно наказателната разпоредба на чл. 267 от ЗКПО.

ПоЗакона за местните данъци и такси(ЗМДТ)

По силата на чл. 44, ал. 1 от ЗМДТ обект на облагане с данък при безвъзмездно придобиване на имущества са имуществата, придобити по дарение, както и недвижимите имоти, ограничените вещни права върху тях и моторните превозни средства, придобити по възмезден начин.

Паричните суми безспорно представляват имущества по смисъла на чл. 44, ал. 1 от ЗМДТ, които подлежат на облагане с данък.

Основата за определяне на данъка при придобиване на имущества е оценката на имуществата в левове към момента на тяхното прехвърляне (чл. 46, ал. 1 от ЗМДТ). При условие че паричните дарения са извършени в чуждестранна валута, данъкът следва да се определи по централния курс на БНБ към датата на получаване на сумата. Съгласно разпоредбата на чл. 47, ал. 1 от ЗМДТ при дарение на имущество, както и в случаите по чл. 44, ал. 2, данъкът се начислява върху оценката на прехвърляното имущество в размер, определен от общинския съвет с наредбата по чл. 1, ал. 2 и в конкретния случай е 5 на сто (чл. 35, ал. 1, б. "б" от Наредбата за определяне на местните данъцина Столичен общински съвет).

Следва да се има предвид, че по отношение данък дарение в разпоредбата на чл. 49, ал. 4 от ЗМДТ е постановено, че декларация за придобитите имущества не се подава в случаите по чл. 44, ал. 5 и 6 и чл. 48, ал. 1, т. 5, 6, 8 и 9, както и за получени и предоставени дарения от юридически лица с нестопанска цел за осъществяване на общественополезна дейност, а за всички останали случаи на безвъзмездно придобити имущества, вкл. освободените от данък (с изключение на тези по чл. 49, ал. 2 от ЗМДТ), в закона е установено задължение за подаване на декларация по чл. 49, ал. 3 от ЗМДТ от данъчно задълженото лице в двумесечен срок от получаване на имуществото.

Видно от цитираните по-горе разпоредби, налице е задължение за подаване на декларация по чл. 49, ал. 3 от ЗМДТ за получените имущества, представляващи дарения на парични средства (независимо дали са облагаеми или освободени) в двумесечен срок от получаването им. В тази връзка в чл. 225 от Закона за задълженията и договорите(ЗЗД)дарението е уредено като едностранен договор, въз основа на който дарителят отстъпва веднага и безвъзмездно определена вещ или парична сума на дареното лице, което я приема. Законът въвежда изискването дарението на движими имущества, каквито са и парите, да е в писмена форма с нотариално заверени подписи или чрез предаване. Целта на дарението е неговото основание, което съгласно общата норма на чл. 26 от ЗЗД се предполага до доказване на противното. Когато дарението на парични суми става безналично, напр. сумата се превежда по банков път, размерът на дарената парична сума, основанието и датата на нейното предаване се удостоверяват посредством платежното нареждане, респ. са установими и във всеки последващ момент по силата на издаваните от банката извлечения.

В допълнение следва да имате предвид, че администрирането, в т.ч. установяването, обжалването и събирането на местните данъци се извършва по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодексотслужители на общинската администрация и съгласно разпоредбата на чл. 49, ал. 1 от ЗМДТ данъкът се заплаща в общината по местонахождението на недвижимия имот, а в останалите случаи -по постоянния адрес, съответно по седалището на данъчно задълженото лице. Лицата, които нямат постоянен адрес, заплащат данъка по настоящия си адрес.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/