Изх. №53-04-913
03.01.2019 г.
чл. 204, ал. 1, т. 2, чл.205 от ЗКПО
§ 1, т. 34 от ДР от ЗКПО
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-04-913/17.12.2018 г., във връзка с прилагането разпоредбите наЗакона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването не е изложена конкретна фактическа обстановка. Поставен е следният въпрос:
Какво е данъчно третиране по ЗКПО при предоставяне на ваучери за подаръци в две хипотези: във вид на електронни карти ("Комплимент карти", "Електронни пари") и във вид на ваучери на хартиен носител, при изпълнение на изискванията установени с § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, достъпни са за всички заети в предприятието (работодател) и същите се използват за задоволяване на социални, битови и културни потребности, без да е извършено възстановяване на парични суми под каквато и да е форма от работодателя?
Във връзка с проставеният въпрос и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Най-общо казано, придобивките за работници и служители за сметка на работодателя могат да бъдат данъчно признат или непризнат разход, съответно облагаем или необлагаем доход за физическите лица, като конкретното им данъчно третиране е в зависимост от специфичните особености, свързани с тяхното предоставяне.
От определението за "социални разходи, предоставени в натура", дадено в т. 34 на §1 от ДР на ЗКПО, се извеждат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, а именно:
- отчетени са документално обосновани разходи за социални придобивки;
- предоставени са в натура;
3. определени са съгласно чл. 293 и чл. 294 от КТ или по ред и начин, определен от ръководството на предприятието;
4. социалните придобивки са достъпни за всички работници и служители, вкл. лицата, на които е възложено управлението.
От запитването не става ясно по какъв механизъм ще бъде реализирано намерението за предоставяне на ваучерите, поради което Ви уведомявам, че изразеното по-долу становище има принципенхарактер.
При условие че разходите могат да бъдат определени като социални по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, по отношение на критерия за общодостъпност и начина на предоставянето им, то обстоятелството дали са предоставени в натура или не, е определящо за тяхното данъчно третиране:
- когато са предоставени в натура, подлежат на облагане с данък върху разходите съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО;
- когато не са предоставени в натура, прилага се разпоредбата на чл. 205 от ЗКПО, която предвижда, че социалните разходи, които не са предоставени в натура, представляващи доход на физическо лице, се облагат при условията и по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
По отношение на електронните карти, ако изпълняват критериите за "Елекронни пари" по смисъла на чл. 34 от Закона за платежните услуги и платежните системи (ЗПУПС), считаме, че предоставената по този начин социална придобивка не попада в хипотезата на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, а е приложим чл. 205 от същия закон.
Електронните пари са парична стойност, съхранявана в електронна, включително магнитна форма, която представлява вземане към издателя, издава се при получаване на средства с цел извършване на платежни операции и се приема от физическо или юридическо лице, различно от издателя на електронни пари (чл. 34, ал. 1 от ЗПУПС). Електронни пари, до които издателят е осигурил отдалечен достъп с цел изпълнение на платежни операции, се съхраняват по сметка за електронни пари. Сметката за електронни пари е платежна сметка, по която се съхраняват електронни пари (чл. 34, ал. 4 от ЗПУПС). В този случай, на основание чл. 205 от ЗКПО и доколкото не са освободени от облагане по силата на друг закон, предоставените чрез електронни карти средства на служителите се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения по чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ.
В хипотезата на предоставените от работодателя ваучери, които не са електронни пари, ще бъде изпълнен критерия за предоставяне в натура, доколкото по този повод между работодателя и наетите лица не възникват парични взаимоотношения.
По същество аналогично становище е застъпено в писмо изх. №24-34-45/29.11.2013 г. на зам. изпълнителния директор на НАП (поместено в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на агенцията).
В запитването не е изложена конкретна фактическа обстановка.
Въпрос: Какво е данъчното третиране по ЗКПО при предоставяне на ваучери за подаръци в две хипотези: във вид на електронни карти ("Комплимент карти", "Електронни пари") и във вид на ваучери на хартиен носител, при изпълнение на изискванията, установени с § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, когато са достъпни за всички заети в предприятието (работодател) и се използват за задоволяване на социални, битови и културни потребности, без да е извършено възстановяване на парични суми под каквато и да е форма от работодателя?
Най-общо придобивките за работници и служители за сметка на работодателя могат да бъдат данъчно признат или непризнат разход, съответно облагаем или необлагаем доход за физическите лица. Конкретното данъчно третиране зависи от специфичните особености, свързани с тяхното предоставяне.
От определението за "социални разходи, предоставени в натура", дадено в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, се извеждат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, а именно:
- отчетени са документално обосновани разходи за социални придобивки;
- предоставени са в натура;
- определени са съгласно чл. 293 и чл. 294 от КТ или по ред и начин, определен от ръководството на предприятието;
- социалните придобивки са достъпни за всички работници и служители, включително лицата, на които е възложено управлението.
От запитването не става ясно по какъв механизъм ще бъде реализирано намерението за предоставяне на ваучерите, поради което становището е с принципен характер.
При условие че разходите могат да бъдат определени като социални по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, по отношение на критерия за общодостъпност и начина на предоставянето им, обстоятелството дали са предоставени в натура или не е определящо за тяхното данъчно третиране:
- когато са предоставени в натура, подлежат на облагане с данък върху разходите съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО;
- когато не са предоставени в натура, се прилага чл. 205 от ЗКПО, който предвижда, че социалните разходи, които не са предоставени в натура и представляват доход на физическо лице, се облагат при условията и по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Извод: Определящо за данъчното третиране по ЗКПО е дали социалните разходи, отговарящи на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, са предоставени в натура (чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО) или не (чл. 205 от ЗКПО).
Електронни карти ("Комплимент карти", "Електронни пари")
По отношение на електронните карти, ако те изпълняват критериите за "електронни пари" по смисъла на чл. 34 от Закона за платежните услуги и платежните системи (ЗПУПС), се приема, че предоставената по този начин социална придобивка не попада в хипотезата на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, а е приложим чл. 205 от ЗКПО.
Съгласно чл. 34, ал. 1 от ЗПУПС, електронните пари са парична стойност, съхранявана в електронна, включително магнитна форма, която:
- представлява вземане към издателя;
- издава се при получаване на средства с цел извършване на платежни операции;
- се приема от физическо или юридическо лице, различно от издателя на електронни пари.
Съгласно чл. 34, ал. 4 от ЗПУПС, електронни пари, до които издателят е осигурил отдалечен достъп с цел изпълнение на платежни операции, се съхраняват по сметка за електронни пари, като сметката за електронни пари е платежна сметка, по която се съхраняват електронни пари.
В този случай, на основание чл. 205 от ЗКПО и доколкото не са освободени от облагане по силата на друг закон, предоставените чрез електронни карти средства на служителите се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения по чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Извод: Когато ваучерите са под формата на електронни карти, които представляват "електронни пари" по чл. 34 от ЗПУПС, социалната придобивка не се облага с данък върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, а представлява социален разход, който не е предоставен в натура и се облага по реда на чл. 205 от ЗКПО и чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ като доход от трудови правоотношения.
Ваучери на хартиен носител (които не са електронни пари)
В хипотезата на предоставени от работодателя ваучери, които не са електронни пари, ще бъде изпълнен критерият за предоставяне в натура, доколкото по този повод между работодателя и наетите лица не възникват парични взаимоотношения.
По същество аналогично становище е застъпено в писмо изх. №24-34-45/29.11.2013 г. на заместник изпълнителния директор на НАП, поместено в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на агенцията.
Извод: Когато ваучерите за подаръци са на хартиен носител и не представляват електронни пари, при липса на парични взаимоотношения между работодателя и наетите лица, придобивката се счита за предоставена в натура и подлежи на облагане с данък върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, при изпълнение на условията на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.
