Данъчно третиране по ЗДДС на суми, удържани при връщане на стоки с намалена стойност поради лош търговски вид

Изх. № 55-0003-32

Дата: 17. 10. 2025 год.

ЗДДС, чл. 2;

ЗДДС, чл. 12, ал. 1;

ЗДДС, чл. 26, ал. 2;

ЗДДС, чл. 115, ал. 1;

ППЗДДС, чл. 84;

ЗЗП, чл. 50, ал. 1;

ЗЗП, чл. 55;

ЗЗП, чл. 54, ал. 3;

ЗЗП, чл. 55, ал. 4;

ЗСч, чл. 6, ал. 1.

ОТНОСНО: прилагане разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) във връзка с начислени разходи за възстановяване на първоначалното състояние на стоката/продукта, съобразно оценката на констатираната щета

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № 55-0003-32/20.06.2025 г. е постъпило Ваше запитване, препратено от дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ......, в което е изложена следната фактическа обстановка:

Дружество е с основен предмет на дейност търговия на дребно с компютри, периферни устройства за тях и програмни продукти. При продажба на стока издава касов бон и/или фактура на клиента. При онлайн покупки клиентът/купувачът има право да върне закупената стока в 14-дневен срок. Ако клиентът упражни това право, дружеството издава кредитно известие и връща платената цена на стоката. Има обаче случаи, при които стоката се връща с нарушена опаковка или в лош търговски вид и др. Тогава дружеството начислява на клиента сума за възстановяване на първоначалното състояние на стоката/продукта (именована в запитването и като "такса за лош търговски вид"), за които издава фактура на клиента. В тези случаи при връщане на стоката дружеството издава кредитно известие към издадената фактура за доставката на тази стока, като от стойността на известието се приспада стойността на фактурата за "таксата за лош търговски вид", а на клиента се връща разликата.

Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:

В описаните случаи, вместо да бъдат издавани фактура за удържаната от клиента т. нар. такса за лош търговски вид и кредитно известие за върнатата стока, допустимо ли е да се издава само един документ, а именно кредитно известие към първоначалната фактура за доставка на стоката, в което със знак "плюс" да се посочи стойността на начислената такса?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:

В конкретния случай на първо място е необходимо да се определи естеството на удържаната от клиента сума и да се прецени дали т.нар. "такса за лош търговски вид" - (представена и като начислен разход за възстановяване на първоначалното състояние на стоката/продукта, съобразно оценката на констатираната щета), може да се третира например като обезщетение/неустойка, което не подлежи на включване в данъчната основа на основание чл. 26, ал. 2 от ЗДДС или напротив - представлява възнаграждение за облагаема доставка на стока или услуга, съгласно чл. 2 и 12, ал. 1 от ЗДДС?

В запитването не са предоставени достатъчно данни за естеството, целта, условията, основанията и начина, по който се определя т. нар. "такса за лош търговски вид".

Същевременно, от публично оповестените на официалния сайт на дружеството Общи условия за връщане на продукти, закупени онлайн, може да се установи контекстът, в който се начисляват коментираните суми. В тези Общи условия е посочено, че клиентите отговарят за намаляване стойността на продуктите вследствие на изпробването им, различно от необходимото за установяване на тяхното естество, характеристики и добро функциониране.  В случай на нарушен търговски вид на продукта или при следи от употреба, изрично е изтъкнато, че дружеството има право да начисли разходи за възстановяване на първоначалното състояние на продукта, съобразно оценката на констатираната щета и съгласно чл. 55, ал. 4 от Закона за защита на потребителите (ЗЗП). Посочени са и примерни хипотези, които дружеството приема "за намаляване на стойността на продукти вследствие на изпробването им" по смисъла на чл. 55 ал. 4 от ЗЗП, като е установен и начинът, по който се определят дължимите такси - фиксирани конкретни проценти от стойността на стоката в зависимост от това дали при отказ от договора стоката е върната, както следва: със скъсан кашон/окомплектовка; с частично или изцяло липсваща окомплектовка (кашон/ опаковка, както и части от тях); в лош търговски вид (драскотини, наранявания по корпуса или части от него, както и видими следи от употреба).

Предвид изричната препратка в горните Общи условия към чл. 55, ал. 4 от ЗЗП, преценката за данъчни цели на естеството на коментираната в запитването сума следва да е в във връзка с цитираната разпоредба.

Съгласно чл. 55, ал. 4 от ЗЗП потребителят носи отговорност не във всички случаи, а само за намалената стойност на стоките, причинена от изпробването им, различно от необходимото, за да установи естеството, характеристиките и доброто им функциониране.

Отговорността в чл. 55, ал. 4 от ЗЗП е регламентирана като изключение от общия принцип, уреден в чл. 50, ал. 1 от същия закон, според който потребителят има право да се откаже от договора от разстояние или от договора извън търговския обект, без да посочва причина, без да дължи обезщетение или неустойка и без да заплаща каквито и да е разходи, с изключение на разходите, предвидени в чл. 54, ал. 3 и чл. 55.

Следователно правилото е, че отказът на клиента от договора не трябва да е обвързан с обезщетение, неустойка или заплащане на каквито и да било разходи, освен ако не се докаже наличие на хипотеза на чл. 54, ал. 3 и чл. 55 от ЗЗП.

По отношение тълкуването на чл. 55, ал. 4 от ЗЗП е налице еднозначна съдебна практика (очертана например в окончателни и влезли в сила решения по адм.д. № 5422/2019 г. на административен съд София град, № 4479/2023 г.на административен съд София град, по адм.д № 935/2022 г.на административен съд Хасково и редица др.), която е в обратен смисъл на посоченото в Общите условия на дружеството. Разбирането на съда е, че нарушението на опаковката не води до намаление на стойността на продукта. Значението на опаковката за ангажиране на отговорност на клиента е уредено само за вещите по чл. 57, т. 5 от ЗЗП (т.е. по хигиенни и здравни съображения за стоки, които по своето естество и предназначение са такива, че след отварянето им от един потребител са напълно и изцяло негодни за употреба от друг потребител), но не се отнася до други видове продукти.

В тази връзка съдът изтъква изрично, че разпоредбите, уреждащи правото на потребителя да се откаже от договора, са императивни, поради което същите не биха могли да се дерогират от общи условия към договора или от индивидуално уговорени между страните клаузи, които са в различен смисъл. Т.е. тълкуването на съда за съдържанието и обхвата на чл. 55, ал. 4 от ЗЗП не може да се променя от общи условия на търговците, в които е поставено условие, че вещите следва да се върнат, без да е нарушена целостта на опаковката.

Предвид изложеното, ако в случаите, описани в запитването, дружеството може да обоснове надлежно, че начисляваните от него суми за възстановяване на първоначалното състояние на продукта могат да се разглеждат като проявна форма на отговорност на потребителя за "намаляване на стойността на продукти вследствие на изпробването им" по смисъла на чл. 55, ал. 4 от ЗЗП в смисъла, очертан от съда (което за някои от разписаните в Общите условия примери, свързани с разопаковането на стоките може да е спорно), само тогава може да се направи извод, че дружеството - търговец е претърпяло непозволено увреждане, вследствие неизпълнение на задължения, установени за потребителя, за което търговецът е предвидил удържане на сума за компенсиране на тази вреда. В тези случаи считам, че начисляваната на клиента сума може да се третира като обезщетение или неустойка с обезщетителен характер.

Що се отнася до естеството и целта на неустойката, в чл. 92 на общия Закон за задълженията и договорите е посочено, тя е предназначена да обезпечава изпълнението на задълженията и служи като обезщетение на вредите от неизпълнението, без да е нужно те да се доказват. Кредиторът може да иска обезщетение и за по-големи вреди. С неустойката се обезщетява страната по договора, която е претърпяла увреждане, вследствие неизпълнение на задълженията от другата страна.

Във връзка с изложеното, за целите на облагането с данък върху добавената стойност следва да се има предвид, че в чл. 26, ал. 2, изречение второ от ЗДДС изрично е посочено, че не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер. В този смисъл е и решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело C-277/05 (виж т. 31-35).

На основание чл. 26, ал. 2, изречение второ от ЗДДС с тези суми не следва да се увеличава данъчната основа на доставките. За документирането им не се издава данъчен документ, а само документ, удостоверяващ плащането им от контрагента (чл. 84 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност(ППЗДДС). В тази връзка за разваляне на доставката за стоката, на основание чл. 115, ал. 1 от ЗДДС следва да бъде издадено кредитно известие към първоначалната фактура, стойността, в което трябва да съответства на стойността, посочена във фактурата за стоката.

Извън горното, ако все пак, във връзка с отказа от договора, дружеството начислява на клиента суми, които не биха могли да се третират катообезщетение/неустойка с обезщетителен характер в изложения по-горе смисъл, тогава, за да се прецени дали за тях е налице облагаема доставка, предвид, че са именовани "такса", съответно подлежат ли на облагане с данък върху добавената стойност, следва да се изхожда от следното:

За да попада в приложното поле на данъка върху добавената стойност, както ЗДДС, така и Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност изискват дадена сделка да бъде осъществена срещу насрещна престация. В тази връзка СЕС е предоставил насоки за това кога дадена сделка може да се разглежда като извършена възмездно. Постановил е, че доставка се извършва срещу "възнаграждение", ако съществува пряка връзка между доставените стоки или услуги и получената насрещна престация. Такава пряка връзка според СЕС е налице само ако съществува правоотношение между доставчика и купувача, което води до размяна на взаимни престации, като получената от доставчика цена представлява действително определената стойност в замяна на доставените стоки или услуги. В този смисъл са решения на СЕС по дело С-154/80, по дело С-37/16, по дело C-277/05, т. 19 и по съединени дела C-250/14 и C-289/14, т. 22.

Както вече беше изтъкнато по-горе, в запитването е посочено, че начисляваната сума е за възстановяване на първоначалното състояние на стоката/продукта, съобразно оценката на констатираната щета. Същевременно, срещу тази дължима от клиента сума именована "такса за лош търговски вид", дружеството не престира конкретно потребителско благо. Следователно, не е налице пряка връзка между предоставените от клиента суми и доставено от дружеството потребителско благо. Т.е. не се обосновава доставка на стоки или услуги, извършвана от дружеството възмездно по смисъла на чл. 2, т. 1 от ЗДДС, съответно такава дължима от клиента "такса за лош търговски вид" не може да се третира като възнаграждение за доставка. Предвид, че тези суми са извън обхвата на облагане с данък върху добавената стойност, за документирането им не следва да се издава данъчен документ, достатъчно е удържането на същите да бъде документирано с първичен счетоводен документ по чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството. В тази връзка за развалянето на доставката за стоката, на основание чл. 115, ал. 1 от ЗДДС, следва да бъде издадено кредитно известие към първоначалната фактура, стойността в което трябва да съответства на стойността, посочена във фактурата за стоката.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/