ОТНОСНО: Прилагане на нормите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В Дирекция ОДОП ..... е постъпило Ваше запитване вх. № 94-00-17 от 18.02.2021г. Отправените въпроси са относно прилагането на нормите на ЗДДФЛ и ЗКПО.
Излагате във фактическата обстановка на запитването няколко варианта на договор за сключена застраховка "Живот" и хипотези на изплащане на суми, както и изплащане на лихва по спестовна застраховка.
Желаете разяснение за ползването на данъчно облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ при хипотеза на застраховка "Живот" с рисков характер, застраховка "Живот" със спестовен характер, застраховка "Живот" сключена с цел обезпечаване на банков заем, както и разяснение по прилагане на ЗКПО.
Задавате въпросите:
- Какво е данъчното третиране във всички описани от Вас хипотези на сключена застраховка "Живот" и кои суми подлежат на облагане при приключване на застраховката "Живот" със спестовен характер, при условие, че има и изплатена лихва?
- Признават ли се за разход на работодателя сумите платени за застраховките "Живот", сключени в полза на наетите лица, има ли ограничение в зависимост от това какъв е характерът на застраховката- спестовен или рисков?
- В какъв размер се ползва данъчното облекчение за облагане върху разходите с окончателен данък за работодателя, сключил застраховки "Живот" на всичките си служители?
- Платените от работодателя премии по застраховки "Живот" за служителите му ползват ли се от физическите лица за данъчни облекчения?
С оглед на така описаното в запитването и действащото законодателство давам следното становище:
Национална агенция за приходите изразява становища по прилагане на действащото данъчно законодателство по поставени запитвания на лицата, като становището има за цел да разясни конкретно прилагане на норма на възникнал случай за лицето по облагане и деклариране на данъка или ползването на данъчно облекчение.
Видно от писмото, Вие нямате конкретен случай, а информативно се интересувате от облагането и ползването на данъчно облекчение за застраховка "Живот", като излагате различни и множество възможни хипотези на сключен договор и изплащане на суми.
Принципно, следва да имате предвид, че възможността за ползване на данъчно облекчение по реда на чл. 19 от ЗДДФЛ, се ползва като сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 се намалява с направените през годината лични вноски за допълнително доброволно осигуряване в общ размер до 10 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17, както и с внесените през годината лични вноски за доброволно здравно осигуряване и премии/вноски по договори за застраховки "Живот"в общ размер до 10 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17.
Данъчното облекчение за застраховки "Живот" се ползва, когато съгласно сключения със застрахователното дружество договор физическото лице - носител на задължението за данъка, е застраховано (чл. 19, ал. 3 от ЗДДФЛ). По смисъла на § 1, т. 1 от ДР на Кодекса за застраховането (КЗ) "застрахован" е лицето, чиито имуществени и/или неимуществени блага са предмет на застрахователен договор.
В § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ законодателят е определил, че застраховки "Живот" за целите на чл. 19, чл. 24, ал. 2, т. 12 и чл. 28, ал. 2, т. 1 са сключваните от:
а) застрахователи, лицензирани съгласно Кодекса за застраховането, или от застрахователи със седалище в държава - членка на Европейския съюз, или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги:
аа) застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане на определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане на определена възраст или за по-ранна смърт,посочена в т. 1, буква "а" и т. 3, буква "а" от раздел I на приложение № 1 от Кодекса за застраховането;
бб) застраховка с изплащане на анюитети (пенсия или рента) по т. 1, буква "б" и т. 3, буква "б" от раздел I на приложение № 1 от Кодекса за застраховането;
б) застрахователи със седалище в държава - членка на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие, застраховки, аналогични на застраховките по буква "а".
Съгласно Приложение № 1 от Кодекса за застраховането "Класове застраховки" са:
1. Животозастраховане:
а) застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане до определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане до определена възраст или за по-ранна смърт, застраховка "Живот" с връщане на премии;
б) анюитети;
3. Животозастраховане, свързано с инвестиционни фондове:
а) застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане до определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане до определена възраст или за по-ранна смърт, застраховка "Живот" с връщане на премии, застраховки за брак и за раждане;
б) анюитети;
Следователно, за да е налице нормативно основание за ползване на данъчното облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ, премиите/вноските трябва да са по договори за застраховки "Живот" и да са лични(направени за сметка и в полза на данъчно задълженото физическо лице). Общият размер на вноските/премиите, които могат да се приспаднат е до 10% от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17.
При условие, че договорът за застраховка "Живот" отговаря на определението, дадено от законодателя и при спазване на вече посочените по-горе условия, лицето има право на данъчно облекчение.
По силата на чл. 38, ал. 8, т. 1 от ЗДДФЛ, с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от допълнително доброволно осигуряване, от доброволно здравно осигуряване и от застраховки "Живот", придобити на датата на обратно получаване на внесените суми за застраховки "Живот".
Съгласно ал. 8, т. 6 на същата разпоредба с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от застраховки "Живот", придобити на датата на усвояване на сумите по застрахователен договор за погасяване на заем, когато застраховка "Живот" се ползва за обезпечение на задължение на физическото лице.
Окончателният данък се определя и удържа от платеца на дохода. Ставката на окончателния данък е 10 на сто. Ставката на данъка е 7 на сто за доходите в случаите на получаване на суми след изтичане срока на договора за застраховка "Живот", който е 15 или повече години - чл. 46 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ, не се облагат с окончателен данък доходите по ал.8, съответстващи на частта от вноските/премиите, за които не е ползвано данъчно облекчение по реда на чл. 19 или чл. 24, ал. 2, т. 12.
Предвид гореизложеното, когато лицето се е възползвало от данъчната преференция на чл. 19 от ЗДДФЛ, в този случай доходът, съответстващ на частта от премиите, за които е ползвано данъчно облекчение, се облага с окончателен данък в размер на 10 на сто, като данъкът се удържа от застрахователното дружество при изплащането на дохода.
При изплащане на доходи от лихви, различни от лихви по банкови сметки, същите подлежат на облагане по реда на чл. 35, т. 3 от ЗДДФЛ. Облагането не зависи от факта дали лицето е ползвало или не данъчно облекчение по чл. 19 от закона.
Съгласно чл. 44а от закона платените доходи от лихви през годината подлежат на авансово облагане. Данъкът се удържа от платец на дохода, когато е предприятие или самоосигуряващо се лице и се посочва в декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ. Декларацията по чл. 55, ал. 1 се подава в сроковете за внасяне на дължимите данъци. Предприятията - платци на доходи, както и самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване, подават декларацията по чл. 55, ал. 1 само по електронен път.
Платецът на този вид доход, когато е предприятие или самоосигуряващо се лице подава и справка по чл. 73, ал.1 от ЗДДФЛ.
Лицата получатели на доход от лихви, декларират задължително същия с годишна данъчна декларация (ГДД) по чл. 50, в приложение № 6.
Относно прилагане на нормите на ЗКПО
Във Вашето запитване са поставени въпроси, които касаят задължения на юридическо лице във връзка с разходи за социални придобивки, предоставени в натура. Вие не сте идентифицирали предприятието-работодател, което се предполага, че проявява интерес към разясняване на въпроси, свързани с данъчното третиране на социални разходи, регламентирани с чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Излагам принципно становище по прилагането на чл. 204, ал. 1, т. 2, б. "а" и следващите от ЗКПО, относими към данъчното облагане и предоставяне на облекчения за работодателят по отношение на разходите за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот".
За данъчни цели се признават и облагат с данък върху разходите документално обоснованите разходи за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот", които отговарят на определенията дадени в § 1, точки 53, 54 и 55 от Допълнителните разпоредби на ЗКПО.
На основание чл. 208 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" в размер до 60 лв. месечно за всяко наето лице, когато към края на месеца, през който са начислени разходите, данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.
При казус, възникнал за конкретно данъчно задължено лице, НАП може да изрази становище при идентификация на лицето по реда на чл. 84 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, подписване на запитването от представляващия, както и представяне на пълномощно, когато запитването се подава от друго лице.
В запитването са поставени въпроси относно прилагането на нормите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) във връзка с различни варианти на договори за застраховка "Живот" - с рисков характер, със спестовен характер, застраховка "Живот", сключена с цел обезпечаване на банков заем, както и хипотези на изплащане на суми и на лихва по спестовна застраховка.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос: Какво е данъчното третиране във всички описани хипотези на сключена застраховка "Живот" и кои суми подлежат на облагане при приключване на застраховката "Живот" със спестовен характер, при условие, че има и изплатена лихва?
Въпрос: Признават ли се за разход на работодателя сумите, платени за застраховките "Живот", сключени в полза на наетите лица, и има ли ограничение в зависимост от това какъв е характерът на застраховката - спестовен или рисков?
Въпрос: В какъв размер се ползва данъчното облекчение за облагане върху разходите с окончателен данък за работодателя, сключил застраховки "Живот" на всичките си служители?
Въпрос: Платените от работодателя премии по застраховки "Живот" за служителите му ползват ли се от физическите лица за данъчни облекчения?
Посочва се, че Национална агенция за приходите изразява становища по прилагане на действащото данъчно законодателство по конкретни запитвания, като целта е да се разясни прилагането на норма към възникнал за лицето случай по облагане, деклариране на данъка или ползване на данъчно облекчение. В конкретния случай е отбелязано, че не е налице конкретен казус, а информативно запитване с множество възможни хипотези на договори и изплащане на суми по застраховки "Живот".
Принципно се посочва следното относно прилагането на чл. 19 от ЗДДФЛ:
Съгласно чл. 19 от ЗДДФЛ, възможността за ползване на данъчно облекчение се реализира чрез намаляване на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 с:
- направените през годината лични вноски за допълнително доброволно осигуряване в общ размер до 10 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17;
- внесените през годината лични вноски за доброволно здравно осигуряване и премии/вноски по договори за застраховки "Живот" в общ размер до 10 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17.
Данъчното облекчение за застраховки "Живот" се ползва, когато съгласно сключения със застрахователното дружество договор физическото лице - носител на задължението за данъка, е застраховано, съгласно чл. 19, ал. 3 от ЗДДФЛ.
По смисъла на § 1, т. 1 от допълнителните разпоредби на Кодекса за застраховането (КЗ) "застрахован" е лицето, чиито имуществени и/или неимуществени блага са предмет на застрахователен договор.
В § 1, т. 14 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ е определено, че застраховки "Живот" за целите на чл. 19, чл. 24, ал. 2, т. 12 и чл. 28, ал. 2, т. 1 са сключваните от:
- буква "а" - застрахователи, лицензирани съгласно Кодекса за застраховането, или от застрахователи със седалище в държава - членка на Европейския съюз, или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, извършващи дейност при условията на правото на установяване или на свободата на предоставяне на услуги:
- подбуква "аа" - застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане на определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане на определена възраст или за по-ранна смърт, посочена в т. 1, буква "а" и т. 3, буква "а" от раздел I на приложение № 1 от Кодекса за застраховането;
- подбуква "бб" - застраховка с изплащане на анюитети (пенсия или рента) по т. 1, буква "б" и т. 3, буква "б" от раздел I на приложение № 1 от Кодекса за застраховането;
- буква "б" - застрахователи със седалище в държава - членка на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие, застраховки, аналогични на застраховките по буква "а".
Съгласно Приложение № 1 от Кодекса за застраховането "Класове застраховки" са:
- 1. Животозастраховане:
- буква "а" - застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане до определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане до определена възраст или за по-ранна смърт, застраховка "Живот" с връщане на премии;
- буква "б" - анюитети;
- 3. Животозастраховане, свързано с инвестиционни фондове:
- буква "а" - застраховка "Живот", която включва застраховка само за достигане до определена възраст, застраховка само за смърт, застраховка за достигане до определена възраст или за по-ранна смърт, застраховка "Живот" с връщане на премии, застраховки за брак и за раждане;
- буква "б" - анюитети;
От това следва, че за да е налице нормативно основание за ползване на данъчното облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ, премиите/вноските трябва да са по договори за застраховки "Живот" по смисъла на цитираните разпоредби и да са лични - направени за сметка и в полза на данъчно задълженото физическо лице. Общият размер на вноските/премиите, които могат да се приспаднат, е до 10% от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17.
При условие, че договорът за застраховка "Живот" отговаря на определението, дадено от законодателя, и при спазване на посочените условия, физическото лице има право на данъчно облекчение.
Извод: Данъчното облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ за застраховки "Живот" се прилага само за лични премии/вноски по договори за застраховки "Живот", които отговарят на дефинициите в § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ и Приложение № 1 към КЗ, в общ размер до 10% от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17.
Облагане на доходите при изплащане на суми по застраховки "Живот"
Съгласно чл. 38, ал. 8, т. 1 от ЗДДФЛ, с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от допълнително доброволно осигуряване, от доброволно здравно осигуряване и от застраховки "Живот", придобити на датата на обратно получаване на внесените суми за застраховки "Живот".
Съгласно чл. 38, ал. 8, т. 6 от ЗДДФЛ, с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемите доходи от застраховки "Живот", придобити на датата на усвояване на сумите по застрахователен договор за погасяване на заем, когато застраховка "Живот" се ползва за обезпечение на задължение на физическото лице.
Окончателният данък се определя и удържа от платеца на дохода. Ставката на окончателния данък е 10 на сто. Съгласно чл. 46 от ЗДДФЛ, ставката на данъка е 7 на сто за доходите в случаите на получаване на суми след изтичане срока на договора за застраховка "Живот", който е 15 или повече години.
Съгласно чл. 38, ал. 9 от ЗДДФЛ, не се облагат с окончателен данък доходите по ал. 8, съответстващи на частта от вноските/премиите, за които не е ползвано данъчно облекчение по реда на чл. 19 или чл. 24, ал. 2, т. 12.
Предвид това, когато лицето се е възползвало от данъчната преференция на чл. 19 от ЗДДФЛ, доходът, съответстващ на частта от премиите, за които е ползвано данъчно облекчение, се облага с окончателен данък в размер на 10 на сто (или 7 на сто при условията на чл. 46), като данъкът се удържа от застрахователното дружество при изплащането на дохода.
Извод: При обратно получаване на суми по застраховки "Живот" или при използването им за погасяване на заем, с окончателен данък се облага брутната сума на облагаемия доход, като не се облагат частите, съответстващи на вноски/премии, за които не е ползвано данъчно облекчение; за частта, за която е ползвано облекчение, се дължи окончателен данък, удържан от застрахователя.
Облагане на лихви по спестовни застраховки
При изплащане на доходи от лихви, различни от лихви по банкови сметки, тези доходи подлежат на облагане по реда на чл. 35, т. 3 от ЗДДФЛ. Облагането не зависи от това дали лицето е ползвало или не данъчно облекчение по чл. 19 от закона.
Съгласно чл. 44а от ЗДДФЛ, платените доходи от лихви през годината подлежат на авансово облагане. Данъкът се удържа от платеца на дохода, когато е предприятие или самоосигуряващо се лице, и се посочва в декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ. Декларацията по чл. 55, ал. 1 се подава в сроковете за внасяне на дължимите данъци. Предприятията - платци на доходи, както и самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване, подават декларацията по чл. 55, ал. 1 само по електронен път.
Платецът на този вид доход, когато е предприятие или самоосигуряващо се лице, подава и справка по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Лицата - получатели на доход от лихви, декларират задължително този доход с годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, в приложение № 6.
Извод: Лихвите по спестовни застраховки, когато не са лихви по банкови сметки, се облагат като доходи по чл. 35, т. 3 от ЗДДФЛ, подлежат на авансово облагане по чл. 44а, декларират се от платеца с декларация по чл. 55 и справка по чл. 73, ал. 1, а от получателя - в годишната данъчна декларация по чл. 50, приложение № 6, независимо от ползването на облекчение по чл. 19.
Относно прилагане на нормите на ЗКПО
В запитването са поставени и въпроси, свързани с прилагането на ЗКПО, които касаят задълженията на работодателя във връзка със сумите, платени за застраховки "Живот" в полза на наетите лица, признаването им за разход, ограничения според характера на застраховката (спестовен или рисков), размера на данъчното облекчение за облагане върху разходите с окончателен данък за работодателя, както и дали платените от работодателя премии по застраховки "Живот" могат да се ползват от физическите лица като данъчни облекчения.
В предоставения откъс от становището липсва изложение на конкретния правен анализ и изводите на НАП по тези въпроси, свързани с прилагането на ЗКПО.
Извод: По въпросите относно прилагането на нормите на ЗКПО, признаването на разходите за застраховки "Живот" от работодателя, размера на окончателния данък върху разходите и възможността служителите да ползват данъчни облекчения за премиите, платени от работодателя, в цитирания текст не са изложени конкретни правни съображения и заключения на НАП.
