НАП: Данъчно третиране на субсидии от Държавен фонд „Земеделие“ при едноличен търговец – земеделски стопанин по реда на ЗДДФЛ и ЗКПО

Съгласно изложеното в писменото запитване, Вие сте получил писмо от НАП, с което сте информиран за установени несъответствия между подадената годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ (образец 2001) (ГДД) за 2023 г. и предоставените в агенцията данни за изплатени Ви доходи за същия период. Пояснявате, че през 2023 г., в качеството си на ЕТ сте получил субсидии от Държавен фонд "Земеделие" (ДФЗ) в общ размер на 114 825,00 лв., в т. ч. за ДМА - закупуване на машина за пакетиране на плодове и зеленчуци и субсидии като земеделски производител на стойност 14 084,20 лв. Допълвате, че не сте спазили изискванията на СС 20 "Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ" във връзка с получената субсидия за ДМА, поради това, че основното средство (дълготрайният материален актив) не е въведено в експлоатация и не са му начислявани амортизации. Субсидиите за производство, на площи и други, които се отнасят за текущия период сте осчетоводил в приходи от финансирания в текущата година в пълен размерна на получената субсидия. В подадената ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2023 г. сте отразили общо начислени приходи от финансирания в размер на 14 084,20 лв.

Във връзка с изложеното поставяте следния въпрос:

Следва ли да подадете коригираща декларация с отчетени приходи в пълен размер на получената субсидия, след като част от нея се отнася за изграждане на дълготрайни активи - машина за пакетиране на плодове и зеленчуци, на която не сте започнали да начислявате амортизации?

Поставеният в запитването въпрос е формулиран твърде общо, а изложената фактическа обстановка, имаща отношение към прилагането на данъчното законодателство не е достатъчно ясна. С оглед на това изразявам само принципно становище по поставения въпрос:

На основание чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно съгласно разпоредбите на същия закон. Следователно определянето на вида на дохода за целите на данъчното му облагане има изключително важно значение. Доходите от стопанска дейност като едноличен търговец са обособени като отделен вид доход в нормата на чл. 10, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ, като при определянето на облагаемия доход и данъчната основа се прилагат съответно правилата на чл. 26 и чл. 28 от същия закон. Дефинирането на едно физическо лице като търговец не следва да се обвързва единствено с наличието или липсата на регистрация по реда на Търговския закон (ТЗ). Когато физическото лице осъществява търговски сделки, не е от значение дали то е манифестирало или не участието си в тях като едноличен търговец: сделките го определят като такъв, а не то определя сделките като търговски. Обективният критерий тук са извършените действия, а не - кой ги извършва.

На основание чл. 2, т. 1 от ТЗ, физическите лица, занимаващи се със селскостопанска дейност, не се смятат за търговци. От друга страна всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, се смята за търговец по смисъла на чл. 1, ал. 3 от ТЗ. Тъй като Вие сте регистриран като ЕТи според описаното в запитването Ви като такъв, сте извършвали стопанска дейност, включително селскостопанска дейност (вероятно), не бихте могли да се позовете на чл. 2, т. 1 от ТЗ.

Съгласно чл. 29, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на ТЗ, се определя, като придобитият доход се намалява с нормативно определен процент разходи за дейността. За доходите от дейността на физическите лица, регистрирани като земеделски стопани, придобитият доход се намалява, както следва:

- с 60 на сто за доходите от производство на непреработени продукти от селско стопанство, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност;

- с 40 на сто за доходите от производство на преработени или непреработени продукти от селско стопанство (включително от продажба на произведена декоративна растителност).

На основание чл. 29а, ал. 1 от ЗДДФЛ тези лица могат да изберат доходът от стопанската им дейност да се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 от същия закон, т.е. по ред идентичен с регламентирания за ЕТ. В тези случаи лицата прилагат Закона за счетоводството(ЗСч.), като за целта, на основание чл. 29а, ал. 7 от ЗДДФЛ, се приравняват на еднолични търговци. Правото на избор се упражнява чрез подаване на декларация по образец до 31 декември на предходната година, като новорегистрираните земеделски стопани декларират правото на избор за годината на регистрацията им в годишната данъчна декларация по чл. 50 за същата година (чл. 29а, ал. 4 и 5 от ЗДДФЛ).

Важно е да се подчертае, че разпоредбите на чл. 29 и чл. 29а от ЗДДФЛ могат да се прилагат само от физически лица, които не са търговци по смисъла на ТЗ.Физическите лица - регистрирани като земеделски стопани, които са търговци по смисъла на ТЗ, включително ЕТ, при определянето на облагаемия доход и на годишната данъчна основа са задължени да прилагат чл. 26 и 28 от ЗДДФЛ. Облагаемият доход на регистрираните земеделски стопани, които са регистрирани като еднолични търговци, се формира по реда на чл. 26, ал. 1 ЗДДФЛ и представлява определената по реда на ЗКПО данъчна печалба. В тези случаи по отношение на счетоводната отчетност лицата прилагат ЗСч. (като при извършването на различни дейности е необходимо да има аналитична отчетност), а за определянето на данъчния финансов резултат, съответно разпоредбите на ЗКПО.

Придобитите доходи от извършваната дейност от едноличните търговци, регистрирани като земеделски стопани, включително от субсидии и други подпомагания намират отражение в счетоводството на предприятието на едноличния търговец.

Обръщам внимание, че в този случай едноличният търговец е задължен да прилага всички относими разпоредби на ЗСч в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. В запитването липсва информация коя счетоводна база прилага, поради което приемаме, че за изготвяне на годишните финансови отчети се прилагат Националните счетоводни стандарти (НСС).

Отчитането на получените от ДФЗ субсидии се осъществява в съответствие с правилата за признаване на даренията като приход, определени в СС 20 "Оповестяване на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ". Начинът за тяхното отчитане и признаване е в зависимост от това дали са предназначени за придобиване на дълготрайни материални активи (в случая за машина за пакетиране на плодове и зеленчуци) или за краткотрайни активи.

Съгласно разпоредбата на т. 3.2, б. "а" от СС 20, правителствените дарения се отчитат като финансиране. Финансиранията, свързани с амортизируеми активи, се признават като приход, пропорционално на начислените за съответния период амортизации на активите придобити в резултат на дарението.

Предвид изложеното за счетоводни цели следва да се приложат разпоредбите на СС 20, да се отчете финансиране и да се признае приход от финансиране в размер на начислените счетоводни разходи за амортизации на актива - машина за пакетиране на плодове и зеленчуци..

Относно данъчното третиране следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 78 от ЗКПО "Приходи и разходи, неотчетени по реда, определен в нормативен акт" и на глава десета "Данъчни амортизируеми активи" от същия закон, и по-конкретно чл. 54 и чл. 68. Съгласно чл. 54, ал. 1 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на тази глава. По силата на ал. 2 от същата правна норма, счетоводните разходи за амортизации не се признават за данъчни цели. При определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със счетоводните амортизации, независимо от това дали отчитането им води до намаляване на счетоводния финансов резултат за годината на счетоводното им отчитане. На основание чл. 68 от ЗКПО, счетоводните приходи и разходи, отчетени по повод на дарение, с което е намалена историческата цена при определяне на данъчната амортизируема стойност на актива, не се признават за данъчни цели.

Относно въпроса за подаване на коригираща декларация, следва да имате предвид нормата на чл. 53, ал. 2 от ЗДДФЛ съгласно която при откриване на грешка в декларираните данни и обстоятелства, основата и определените задължения след законово установения срок за подаването на декларацията, данъчно задължените лица имат право, еднократно в срок до 30 септември на годината, следваща годината на придобиване на дохода, да правят промени чрез подаване на нова декларация.

Следва да имате предвид обаче, че изясняването на конкретните факти и обстоятелства, имащи отношение към данъчното облагане на лицата, се извършва в хода на данъчни проверки и ревизии по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК), а не в процеса по приемане на годишните данъчни декларации или чрез писмени запитвания.