НАП: Право на приспадане на данъчен кредит при преобразуване чрез вливане и погрешно издадени фактури по ЗДДС

Изх. №20-00-707

11.12.2024 г.

чл. 68, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 69, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 116, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 60, ал. 1 от ППЗДДС;

чл. 82 от ППЗДДС;

Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:

Считано от 04.11.2024 г. (дата на вписване на обстоятелството в Търговския регистър към Агенция по вписванията), "Т" ЕООД е преобразувано чрез вливане в приемащото се дружество "О" ЕООД.

Преобразуващото се дружество "Т" ЕООД има сключен договор през 2020 г. за доставка на електрическа енергия за нуждите на сгради, собственост на същото, находящи се в общ. Х. За доставяното електричество "У" ЕАД (електро-разпределителното дружество), ежемесечно издава фактури - по една за всеки от двата клиентски номера.

Във връзка с преобразуването е посочено, че в най-кратки срокове след вписване на обстоятелството вливане, "У" ЕАД са уведомени писмено за вливането и заличаването на "Т" ЕООД. Ведно с уведомлението електроразпределителното дружество е помолено да се пристъпи към смяна на титуляра по двете партиди и да не се издават фактури, чиито получател е заличеното дружество "Т" ЕООД.

Относно смяната на титуляра е получен отговор, че тази процедура ще отнеме повече от месец, а молбата относно фактурирането е останала неуважена и на 11.11.2024г. са издадени нови фактури с получател "Т" ЕООД, въпреки че дружеството не съществува, а правоприемник е "О" ЕООД.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1.Налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за получени доставки, за които в издадените фактури след датата на преобразуването, като получател е посочено преобразуващото се дружество"Т " ЕООД, което е заличено, вместо приемащото дружество "О" ЕООД?

2. При така създалата се ситуация, би ли могло да бъдат заплатени фактурите, по които получател е заличеното дружество, от името и за сметка на"О" ЕООД, в качеството на правоприемник?

3. По смисъла на законите на Република България, "У" ЕАД има ли законово основание да издава фактури с получател заличено дружество, особено след като е информирано за това обстоятелство?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

По първи въпрос:

Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в Глава седма от ЗДДС - Данъчен кредит.

Преобразуването на търговските дружества е регламентирано в чл. 261 и сл. от Търговския закон(ТЗ). В разпоредбите на чл. 261 от ТЗ изчерпателно са изброени формите, под които може да се осъществи преобразуването на търговски дружества. Всяко търговско дружество може да се преобразува чрез вливане, сливане, разделяне, отделяне, отделяне на еднолично търговско дружество, както и чрез промяна на правната форма. Съгласно чл. 262, ал. 1 от ТЗ при вливане цялото имущество на едно или повече търговски дружества (преобразуващи се дружества) преминава към едно съществуващо дружество (приемащо дружество), което става техен правоприемник. Преобразуващите се дружества се прекратяват без ликвидация. С вписването на вливането, правата и задълженията на преобразуващите се дружества преминават върху приемащото дружество. Съдружниците и акционерите в преобразуващите се дружества стават съдружници или акционери в приемащото или в новоучреденото дружество. Вливането има действие от вписването в търговския регистър (чл. 163ж, ал. 1 от ТЗ).

Предвид изложеното в запитването, в резултат на извършеното преобразуване чрез вливане, след датата на вписване на това обстоятелство в търговския регистър, всички данъчни документи следва да се издават и декларират в отчетните регистри и справки-декларации по ЗДДС към приемащото дружество (в случая към "О" ЕООД). При това положение считам, че издадените данъчни документи от страна на електроразпределителното дружеството (в случая две фактури) с получател "Т " ЕООД следва да се приемат за погрешно съставени. Това е така, предвид обстоятелството, че след извършеното преобразуване чрез вливане по реда на ТЗ, всички издадени от дружеството фактури към "Т" ЕООД, трябва да са отчетени към приемащото дружество "О" ЕООД с неговите идентификационни данни и правна форма, тъй като преобразувалото се дружество е прекратено и не съществува.

В тази връзка, съгласно чл. 116, ал. 1 от ЗДДС, погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови. Редът за анулирането на фактури, които са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, е регламентиран с чл. 116, ал. 4 от ЗДДС. Тази норма предвижда съставяне на протокол - за всяка от страните, който съдържа:

1. основанието за анулирането;

2. номера и датата на документа, който се анулира;

3. номера и датата на издадения нов документ;

4. подпис на лицата, съставили протокола за всяка от страните.

Според стриктното тълкуване на цитираните норми погрешно издадените фактури, дебитни и кредитни известия към фактури от доставчика след датата на преобразуването на "Т" ЕООД, в които като получател е посочено преобразуващото се дружество вместо приемащото дружество, при условие, че са отразени от доставчика или получателя в съответния отчетен регистър, следва да бъдат анулирани и съответно издадени нови, в които като получател бъде посочено новоучреденото дружество. Следва да имате предвид, че по отношение на издаването на дебитни и кредитни известия за доставки, данъчното събитие на които е настъпило преди датата на вписване на преобразуването се прилага редът, регламентиран с разпоредбата на чл. 82 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).

Независимо от горното, по отношение на упражняването от "О" ЕООД на право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност по издадените фактури, дебитни и кредитни известия към фактури след датата на преобразуването, в които като получател е посочено преобразуващото се дружество, в случай че по посочените по-горе причини същите не бъдат анулирани, съответно издадени нови, считам, че правото на данъчен кредит може да бъде упражнено, доколкото в случая е налице преобразуване на дружество чрез промяна в правната му форма и новоучреденото дружество е правоприемник на преобразуващото се дружество. В този аспект некоректното посочване на получателя във фактурата или в дебитното или кредитното известие към фактура е формална грешка, която не следва да повлияе на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, ако същото е налице по общите правила на ЗДДС (Глава седма от ЗДДС), чрез което се осъществява основният принцип на облагането с данък върху добавената стойност - принципът на неутралност на данъка. В този аспект е и нормата на чл. 60, ал. 1 от ППЗДДС, уреждаща правото на правоприемника на приспадане на данъчен кредит за получените стоки и услуги, когато преобразуващият се, отчуждителят или апортиращият не е упражнил правото си на приспадане на данъчен кредит. В този смисъл е и становище на зам. изпълнителния директор на НАП с изх. №М-24-36-57/25.08.2015 г., което може да бъде намерено на интернет страницата на НАП (www.nra.bg), рубрика "Въпроси и отговори".

Също така съгласно постоянната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и не може по принцип да бъде ограничено. То се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (решение от 22 юни 2016 г., Gemeente Woerden). Всъщност режимът на приспадане - и вследствие на това на възстановяване - цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност. Следователно общата система на ДДС гарантира пълната неутралност при данъчното облагане на всички икономически дейности, независимо от техните цели или резултати, при условие че посочените дейности сами по себе си подлежат по принцип на облагане с ДДС (решение от 22 март 2012 г., Klub, C-153/11).

По втори и трети въпрос:

Зададените въпроси не са от компетентността на директора на дирекция ОДОП, но следва да бъде посочено като се вземе предвид ТЗ, че с вписване на преобразуване чрез вливане, правата и задълженията на преобразуващото се дружество преминават изцяло върху приемащото дружество, което става негов правоприемник и същото се прекратява без ликвидация.