Изх. № 20-00-258/09.08.2016 г.
ЗДДС-чл.12, ал.1; чл.17, ал.1; чл.82, ал.2, т.3; чл.94, ал.3; чл.96; чл.100, ал.1; ЗДДС- чл.111а, ал.3; чл.113, ал.1; чл.112, ал.1; чл.119, ал.1
ППЗДДС-чл.113, ал.2
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ... е постъпило писмено запитване, прието с вх. №20-00-258/17.06.2016 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
Представляваното от Вас дружество "ВВВ" ООД възнамерява да започне онлайн търговия със стоки чрез интернет. Стоките ще бъдат обявявани на платена интернет платформа (ebay.com). "ВВВ" ООД ще приема поръчки от клиенти физически лица, установени в САЩ, които ще поръчват дадена стока и ще я заплатят предварително чрез PayPal. Също така, "ВВВ" ООД ще поръча и ще заплати съответната стока на дружество, установено в САЩ.
Плащането ще се извършва чрез предплатени карти. Ще бъде превеждана авансово една сума, от която "ВВВ" ООД ще плати за поръчаните стоки и когато тази сума се изчерпи, дружеството ще направи повторно предплащане. за всяка поръчана стока, дружеството ще получи фактура от американското дружество (напр. Amazon САЩ). Стоката ще пътува с куриер от доставчика, който е установен в САЩ до клиента, който също е установен в САЩ.
Клиентите на "ВВВ" ООД не желаят фактури и респективно дружество няма да издава като плащанията ще постъпват в акаунта на дружеството в PayPal. Същевременно "ВВВ" ООД ще заплаща определена сума на eBay САЩ за това, че дружеството използва тяхната платформа за продажба на стоки, а eBay САЩ ще издава фактура на дружеството за тази услуга
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси :
1. Какво е естеството на извършваните доставки на стоки от страна на "ВВВ" ООД и възниква ли задължение за дружеството да се регистрира по ЗДДС ?
2. Ако дружеството се регистрира по реда на чл.100 от ЗДДС, ще възникне ли право на приспадане на данъчен кредит за "ВВВ" ООД в случай, че доставките са с място на изпълнение на територията на трета страна ?
3. Следва ли "ВВВ" ООД да се регистрира на основание чл.97а от ЗДДС въз основа на получената фактура от еBayСАЩ ?
4. Ако "ВВВ" ООД се регистрира по ЗДДС, какви документи следва да отразява в дневниците за покупки и продажби?
5. Следва ли да се включват в дневниците издадените на "ВВВ" ООД фактури за покупка на стоки и предплатени карти отAmazonСАЩ предвид, че не представляват данъчни документи по смисъла на ЗДДС?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
По смисъла на чл.12, ал.1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по ЗДДС и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Съгласно разпоредбата на чл.17, ал.1 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността или при фактическото предоставяне на стоката по чл.6, ал.2 от закона. А на основание ал.2 на същата разпоредба, мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя.
Видно от изложената фактическа обстановка, "ВВВ" ООД ще търгува със стоки като същите ще се продават онлайн посредством платени интернет платформи. Стоките ще пътуват с куриер от доставчика, който е установен в САЩ до клиента, който също е установен в САЩ. Доколкото стоките се намират на територията на САЩ към момента на тяхната продажба, на основание разпоредбата на чл.17, ал.2 от ЗДДС, мястото на изпълнение на извършваните от дружеството доставки е извън територията на страната. Предвид и обстоятелството, че "ВВВ" ООД не е регистрирано по ЗДДС, то следва да се отбележи, че тези доставки не формират облагаем оборот за целите на задължителна регистрация по чл.96 от ЗДДС.
Като допълнение към горното следва да имате предвид, че съгласно разпоредбата на чл.94, ал.3 от ЗДДС, регистрацията по този закон е два вида задължителна и по избор. Разпоредбите, касаещи задължителната регистрация се съдържат в чл.96 от ЗДДС, а регистрацията по избор е уредена в чл.100 от закона.
Освен това, за лице за което не са налице условията за задължителна регистрация по ЗДДС, т.е облагаемия оборот за последните дванадесет месеца е под 50 000, 00 лв., не е задължено да се регистрира по ЗДДС. Същото има право да се регистрира по избор на основание чл.100 от ЗДДС при спазване на условията, посочени в чл.101 от ЗДДС.
По втори въпрос:
Съгласно разпоредбата на чл.69, ал.1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, както и начисления данък при внос на стоки по чл.56 и 57 от закона и изискуемия от него данък като платец по Глава осма от закона.
В ал.2, т.1 от същата разпоредба е посочено, че за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.
В случай, че "ВВВ" ООД се регистрира по избор съгласно чл.100, ал.1 от ЗДДС, за получените доставки на стоки и услуги, които ще се използват за извършване на посочените в запитването доставки ще е налице право на приспадане на данъчен кредит, доколкото не са налице ограниченията, разписани в чл.70 от ЗДДС. Самото право на приспадане на данъчен кредит следва да се реализира при спазване на условията за упражняването му, указани в чл.71 и чл.72 от ЗДДС.
По трети въпрос:
Разпоредбата на чл.97а, ал.1 от ЗДДС указва, че на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице по чл.3, ал.1, 5 и 6 от закона, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл.82, ал.2 от ЗДДС.
Във фактическата обстановка към запитването е посочено, че "ВВВ" ООД използва платформата на еBay САЩ за търгуване на стоките като за тази цел заплаща определена сума, а от своя страна еBay САЩ издава фактура за тази услуга.
При тази хипотеза, за "ВВВ" ООД, в качеството си на получател на услугата, ще възникне задължение за регистрация по реда на чл.97а, ал.1 от ЗДДС.
Съгласно ал. 4 на чл. 97а от закона, за лицата по ал.1 и 2 възниква задължение за подаване на заявление за регистрация по този закон не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем (авансово плащане или данъчно събитие), като данъчната основа на получената услуга подлежи на облагане с данък. Следва да имате предвид, че в тези случаи става въпрос за данъчно задължени лица, които нямат регистрация по ЗДДС на друго основание.
Когато за лица, регистрирани на основание чл.97а от закона, възникнат основания за задължителна регистрация по чл.96 и чл.99 или за регистрация по избор по чл.100, ал.1 и 3, те трябва да се регистрират по реда и сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор (чл.97а, ал.5 от ЗДДС).
По четвърти въпрос:
Съгласно разпоредбата на чл.124, ал.2 от ЗДДС, регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл.119 в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.
На основание разпоредбата на чл.111а, ал.3 от ЗДДС, документирането на доставка на стоки или услуги с място на изпълнение на територията на трета страна или територия се извършва по реда на Глава единадесета от ЗДДС, в случаите когато доставчикът е установил независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, или при липса на такова установяване или на такъв обект има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на страната.
Общият принцип, залегнал в разпоредбата на чл.113, ал.1 от ЗДДС е, че всяко данъчно задължено лице доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл.117 от закона.
Същевременно в разпоредбата на чл.113, ал.3 от закона са разгледани хипотези, при които фактура може да не се издава, като т.1 визира доставки, по които получателят е данъчно незадължено физическо лице. Предвид и обстоятелството, че крайните клиенти, които ще закупуват стоките, са данъчно незадължени физически лица, за "ВВВ" ООД не възниква задължение за издаване на фактура.
В контекст на горното следва да се съобрази и нормата на чл.119, ал.1 във вр. с ал.2 от ЗДДС, където е указано, че за доставките, за които издаването на фактура или протокол не е задължително, доставчикът регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. А самият отчет за извършените продажби следва да бъде съставен най-късно в последния ден на данъчния период.
Самият отчет за извършените продажби следва да съдържа информацията, определена в разпоредбата на чл.112 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).
По пети въпрос:
Данъчни документи, по смисъла на чл.112, ал.1 от ЗДДС, са фактурата, известието към фактура и протоколът. В този смисъл, лицата нямат задължение да отразяват в дневника за покупките и продажбите документи, издадени по реда на законодателства на други държави.
В конкретният случай и на основание чл.125, ал.1 от ЗДДС, за "ВВВ" ООД като получател на поръчаните от него стоки и предплатени карти не възниква задължение да отразява получените фактури от Amazon САЩ в дневника за покупките. В случай, че лицето отрази получените фактури в дневника за покупки, същите следва да се посочат в колона 9 "Данъчни основи и данък на получените доставки, ВОП, получените доставки по чл.82, ал.2 5 от ЗДДС и вносът без право на данъчен кредит или без данък".
Но в случай, че лицето не е регистрирано на основание чл.100, ал.1 от ЗДДС, същото се регистрира на основание чл.97а от закона. В тази връзка, на основание чл.113, ал.2 от ППЗДДС, регистрираните лица следва да изготвят регистъра по ал. 1 "Дневник за продажбите" по образец приложение № 10, независимо от вида и формата на водене на счетоводството. Регистрираните лица на основание чл.97а, 99 и чл.100, ал.2 от закона отразяват в дневника за продажбите единствено документите, издадени във връзка с извършените доставки на услуги по чл.21, ал.2 от закона с място на изпълнение на територията на друга държава членка, както и получените доставки на услуги, за които данъкът е изискуем от получателя по чл.82, ал.2, т.3 от закона и извършените вътреобщностни придобивания с място на изпълнение на територията на страната.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Въпрос 1: Какво е естеството на извършваните доставки на стоки от страна на "ВВВ" ООД и възниква ли задължение за дружеството да се регистрира по ЗДДС?
По смисъла на чл.12, ал.1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по чл.6 и чл.9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по ЗДДС и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен ако законът предвижда друго.
Съгласно чл.17, ал.1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността или при фактическото предоставяне на стоката по чл.6, ал.2 от закона. Съгласно чл.17, ал.2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя.
От фактическата обстановка е видно, че "ВВВ" ООД ще търгува със стоки, продавани онлайн чрез платени интернет платформи. Стоките ще пътуват с куриер от доставчик, установен в САЩ, до клиент, който също е установен в САЩ. Тъй като стоките се намират на територията на САЩ към момента на тяхната продажба, на основание чл.17, ал.2 от ЗДДС мястото на изпълнение на извършваните от дружеството доставки е извън територията на страната.
Предвид, че "ВВВ" ООД не е регистрирано по ЗДДС, тези доставки не формират облагаем оборот за целите на задължителната регистрация по чл.96 от ЗДДС.
Съгласно чл.94, ал.3 от ЗДДС регистрацията по закона е два вида - задължителна и по избор. Разпоредбите за задължителната регистрация се съдържат в чл.96 от ЗДДС, а регистрацията по избор е уредена в чл.100 от ЗДДС. За лице, за което не са налице условията за задължителна регистрация, т.е. облагаемият оборот за последните дванадесет месеца е под 50 000,00 лв., не възниква задължение за регистрация по ЗДДС. Такова лице има право да се регистрира по избор на основание чл.100 от ЗДДС при спазване на условията на чл.101 от ЗДДС.
Извод: Доставките на стоки, извършвани от "ВВВ" ООД, са с място на изпълнение извън територията на страната и не формират облагаем оборот за задължителна регистрация по чл.96 от ЗДДС; дружеството не е длъжно да се регистрира по ЗДДС, но може да се регистрира по избор по чл.100 от ЗДДС при изпълнение на условията на чл.101 от ЗДДС.
Въпрос 2: Ако дружеството се регистрира по реда на чл.100 от ЗДДС, ще възникне ли право на приспадане на данъчен кредит за "ВВВ" ООД в случай, че доставките са с място на изпълнение на територията на трета страна?
Съгласно чл.69, ал.1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, както и начисления данък при внос на стоки по чл.56 и чл.57 от ЗДДС и изискуемия от него данък като платец по глава осма от закона.
Съгласно чл.69, ал.2, т.1 от ЗДДС за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.
В случай че "ВВВ" ООД се регистрира по избор съгласно чл.100, ал.1 от ЗДДС, за получените доставки на стоки и услуги, които ще се използват за извършване на посочените в запитването доставки, ще е налице право на приспадане на данъчен кредит, доколкото не са налице ограниченията по чл.70 от ЗДДС. Правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява при спазване на условията на чл.71 и чл.72 от ЗДДС.
Извод: При регистрация по избор по чл.100, ал.1 от ЗДДС "ВВВ" ООД ще има право на приспадане на данъчен кредит за получените стоки и услуги, използвани за доставки с място на изпълнение в трета страна, при условие че тези доставки биха били облагаеми, ако се извършваха на територията на страната, и не са налице ограниченията по чл.70 от ЗДДС, като правото се упражнява по реда на чл.71 и чл.72 от ЗДДС.
Въпрос 3: Следва ли "ВВВ" ООД да се регистрира на основание чл.97а от ЗДДС въз основа на получената фактура от eBay - САЩ?
Съгласно чл.97а, ал.1 от ЗДДС на регистрация по закона подлежи всяко данъчно задължено лице по чл.3, ал.1, 5 и 6 от ЗДДС, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл.82, ал.2 от ЗДДС.
В запитването е посочено, че "ВВВ" ООД използва платформата на eBay - САЩ за търгуване на стоките, като за това заплаща определена сума, а eBay - САЩ издава фактура за услугата. При тази хипотеза, за "ВВВ" ООД, в качеството му на получател на услугата, възниква задължение за регистрация по чл.97а, ал.1 от ЗДДС.
Съгласно чл.97а, ал.4 от ЗДДС за лицата по ал.1 и 2 възниква задължение за подаване на заявление за регистрация по закона не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем (авансово плащане или данъчно събитие), като данъчната основа на получената услуга подлежи на облагане с данък.
Посочва се, че в тези случаи се касае за данъчно задължени лица, които нямат регистрация по ЗДДС на друго основание. Съгласно чл.97а, ал.5 от ЗДДС, когато за лица, регистрирани на основание чл.97а, възникнат основания за задължителна регистрация по чл.96 и чл.99 от ЗДДС или за регистрация по избор по чл.100, ал.1 и 3 от ЗДДС, те трябва да се регистрират по реда и сроковете за съответната задължителна или по избор регистрация.
Извод: За "ВВВ" ООД, като получател на услугата от eBay - САЩ, възниква задължение за регистрация по чл.97а, ал.1 от ЗДДС и за подаване на заявление не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът става изискуем, при условие че дружеството няма друга регистрация по ЗДДС.
Въпрос 4: Ако "ВВВ" ООД се регистрира по ЗДДС, какви документи следва да отразява в дневниците за покупки и продажби?
Съгласно чл.124, ал.2 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл.119 от ЗДДС в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.
На основание чл.111а, ал.3 от ЗДДС документирането на доставка на стоки или услуги с място на изпълнение на територията на трета страна или територия се извършва по реда на чл.113, ал.1, чл.112, ал.1 и чл.119, ал.1 от ЗДДС, освен ако в закона е предвидено друго.
Съгласно чл.113, ал.1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това, освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл.117 от ЗДДС или с известие към фактура. Съгласно чл.112, ал.1 от ЗДДС фактурата е данъчен документ, който се издава за доставка на стока или услуга, както и в други случаи, определени в закона или в правилника за прилагането му. Съгласно чл.119, ал.1 от ЗДДС регистрираното лице, което извършва доставки, за които не е задължено да издава фактура, съставя отчет за извършените продажби за съответния данъчен период.
Съгласно чл.113, ал.2 от ППЗДДС в дневника за продажбите се отразяват издадените от регистрираното лице данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл.119 от закона, включително и за доставки с място на изпълнение извън територията на страната, когато за тях са издадени данъчни документи или отчети.
От изложеното следва, че при регистрация по ЗДДС "ВВВ" ООД следва да отразява в дневника за продажбите всички издадени от него данъчни документи и отчетите за извършените продажби по чл.119 от ЗДДС, включително за доставки с място на изпълнение извън територията на страната, когато са документирани по реда на чл.113, ал.1, чл.112, ал.1 и чл.119, ал.1 от ЗДДС.
В дневника за покупките се отразяват получените от регистрираното лице данъчни документи за доставки на стоки и услуги, по които то е получател, както и протоколите по чл.117 от ЗДДС, съгласно общите правила на закона и правилника за прилагането му.
Извод: При регистрация по ЗДДС "ВВВ" ООД следва да отразява в дневника за продажбите всички издадени данъчни документи и отчетите по чл.119 от ЗДДС, включително за доставки с място на изпълнение извън страната, когато са документирани по реда на чл.113, ал.1, чл.112, ал.1 и чл.119, ал.1 от ЗДДС, а в дневника за покупките - всички получени данъчни документи и протоколи по чл.117 от ЗДДС.
Въпрос 5: Следва ли да се включват в дневниците издадените на "ВВВ" ООД фактури за покупка на стоки и предплатени карти от Amazon - САЩ, предвид че не представляват данъчни документи по смисъла на ЗДДС?
Фактурите, издадени от доставчици, установени в трета страна (напр. Amazon - САЩ) за покупка на стоки и предплатени карти, не представляват данъчни документи по смисъла на ЗДДС, тъй като не са издадени от регистрирани по ЗДДС лица и не удостоверяват начислен данък по ЗДДС.
Съответно тези документи не подлежат на отразяване в дневника за покупките като данъчни документи по ЗДДС, тъй като по тях не се начислява данък по закона и не възниква право на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС.
Извод: Фактурите, издадени на "ВВВ" ООД от Amazon - САЩ за покупка на стоки и предплатени карти, не са данъчни документи по смисъла на ЗДДС и не следва да се включват в дневниците по ЗДДС като данъчни документи.
