НАП: Преотстъпване на корпоративен данък като държавна помощ за земеделски стопани при инвестиции в нови сгради и земеделска техника по чл. 189б ЗКПО

"Б" ЕООД е регистриран земеделски стопанин, който произвежда непреработена растителна и животинска продукция и има намерение да ползва данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани по чл. 189б от ЗКПО.

Поставени са следните въпроси:

Въпрос 1: Закупуването на описания имот - УПИ в населеното място по регистрация на дружеството, в който има една нежилищна постройка и една селскостопанска сграда (построена преди около 30 години), използвани за съхранение на основни материали за дейността, би ли изпълнило условията на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО (при изпълнение на всички останали условия на ал. 2), преотстъпеният данък да се инвестира в нова сграда и нова земеделска техника, или под "нова сграда" се има предвид не нова за купувача, а нова съгласно § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, т.е. такива, за които не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверението за въвеждане в експлоатация?

Въпрос 2: В случай че се закупи помещение в нова сграда, на етап на завършеност "груб строеж", което да се използва за административните нужди на дружеството, от друго дружество - свързано лице, при пазарни условия, удостоверено с пазарна оценка от независим оценител, би ли изпълнило условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 и т. 2 от ЗКПО, при изпълнение на всички останали условия на ал. 2 от същия член?

Въпрос 3: В случай че закупуването на сградите, посочени по-горе, не изпълнява условието на ал. 2 на чл. 189б от ЗКПО и се вземе решение за закупуване на фабрично нова земеделска техника - "нисък клас трактор", който да се използва за възможни селскостопански обработки, същият би ли могъл да удостоверява изпълнението на условието на чл. 189б, ал. 2, т. 2, както за преотстъпения данък за 2021 г., така и за 2022 г., в случай че дружеството генерира печалба, за която да има възможност за използване на това данъчно облекчение, т.е. закупуването на един актив да удовлетворява изискването за две поредни години?

Въпрос 4: Ако така описаната земеделска техника бъде закупена чрез сключването на договор за финансов лизинг от несвързано лице, коя дата би следвало да се зачита за придобиване на актива - тази, на която дружеството подписва договора за финансов лизинг и встъпва във владение на същия, или датата на приключване на лизинга, на която се извършва нотариалното прехвърляне на движимото имущество?

Правна уредба и общи положения

Данъчното облекчение по чл. 189б от ЗКПО, представляващо държавна помощ за земеделски стопани, се изразява в преотстъпване на корпоративен данък в размер до 60 на сто на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция.

Корпоративният данък се преотстъпва, когато са изпълнени едновременно условията по чл. 189б, ал. 2, т. 1-9 от ЗКПО, както и общите изисквания на глава двадесет и втора, раздел I (чл. 166-173 от ЗКПО).

Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.

По първи и втори въпрос

В ЗКПО липсва определение за "сграда". За целите на закона това понятие може да бъде извлечено от Закона за кадастъра и имотния регистър (ЗКИР), Закона за устройство на територията (ЗУТ) и Закона за собствеността.

Съгласно чл. 110 от Закона за собствеността "недвижими вещи са: земята, растенията, сградите и другите постройки и въобще всичко, което по естествен начин или от действието на човека е прикрепено трайно към земята или към постройката". От това следва, че под "сграда" се разбира постройка, трайно прикрепена към земята.

Съгласно чл. 23 от ЗКИР недвижим имот - обект на кадастъра, е:

• поземлен имот;
• сграда, включително изградена в груб строеж;
• самостоятелен обект в сграда.

Съгласно § 5, т. 46 от ДР на ЗУТ "груб строеж" е сграда или постройка, на която са изпълнени ограждащите стени и покривът, без или със различна степен на изпълнени довършителни работи.

ЗКПО не дефинира понятието "нова". Поради това то следва да се тълкува и прилага в общоприетия му смисъл, съгласно чл. 46, ал. 2 от Закона за нормативните актове (ЗНА) и чл. 37 от Указ № 883 за прилагане на ЗНА. В общоприетия смисъл понятието "нов" означава: който е направен, купен или е възникнал неотдавна или за пръв път, който е запазил първоначалния си вид, не се е изхабил.

От това следва, че изискването на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО за инвестиране на преотстъпения данък ще се смята за изпълнено, когато същият е вложен в придобиването на нова сграда, включително изградена в груб строеж, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.

Важно условие е сградата или техниката да е необходима/пряко свързана с дейността по производство на непреработена растителна и животинска продукция. Инвестицията в сграда за административни нужди не може да послужи за доказване изпълнението на условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, тъй като инвестицията не е свързана с първично производство на продукти, какъвто е и смисълът, вложен в т. 30 от Решението на Европейската комисия (С/2011/863 от 11.02.2011 г.).

Извод: За целите на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО "нова сграда" е сграда в общоприетия смисъл на "нова", включително в груб строеж, която е необходима и пряко свързана с производството на непреработена растителна и животинска продукция. Закупуването на сграда за административни нужди, както и на стари сгради (като описаните постройки, построени преди около 30 години), не изпълнява условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО.

По трети въпрос

Относно инвестицията във фабрично нова земеделска техника - "нисък клас трактор", следва да се има предвид, че в непосредствена връзка с условието на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО е и условието по чл. 189б, ал. 2, т. 8 от ЗКПО, а именно: "активите по т. 1 (нова земеделска техника) не заместват съществуващи активи".

ЗКПО не дава отговор на въпроса кога се счита, че даден актив замества съществуващ такъв. Този въпрос е разгледан в Регламент (ЕО) № 1857/2006 на Комисията от 15.12.2006 г., където в чл. 2, т. 17 е посочено, че "заместваща инвестиция" означава инвестиция, с която съществуваща сграда или машина или части от нея само се заменя с нова, съвременна сграда или машина без увеличение на производствения капацитет с минимум 25 % или без фундаментална промяна на характера на производството или на използваната технология.

Освен това, за да бъде признато преотстъпването, е необходимо да се изследва дали са изпълнени и останалите условия, визирани в чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО.

По отношение на въпроса за изпълнение на изискванията за преотстъпване на корпоративен данък в един актив за две поредни години, се посочва, че е изготвено становище на ЦУ на НАП, изх. № 15-00-17/08.04.2021 г., което може да бъде намерено на страницата на НАП - www.nap.bg, в рубриката "Въпроси и отговори".

Извод: Инвестицията във фабрично нова земеделска техника трябва да отговаря на условието активът да не замества съществуващ актив по смисъла на чл. 2, т. 17 от Регламент (ЕО) № 1857/2006 и да са изпълнени всички останали условия на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО. Въпросът дали един актив може да послужи за изпълнение на изискванията за преотстъпване за две поредни години е разгледан в посоченото становище на ЦУ на НАП.

По четвърти въпрос

Съгласно чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.

В това отношение намира пряко приложение чл. 14, § 6, б. "б" от Регламент (ЕС) № 702/2014 на Комисията от 25 юни 2014 г. относно деклариране на някои категории помощи в секторите на селското и горското стопанство и в селските райони за съвместими с вътрешния пазар в приложение на членове 107 и 108 от Договора за функционирането на Европейския съюз и за отмяна на Регламент (ЕО) № 1857/2006 на Комисията (Регламент (ЕС) № 702/2014), според който помощта обхваща като допустим разход този за закупуването или покупката на лизинг на машини и оборудване до пазарната стойност на актива.

В чл. 14, § 7 от Регламент (ЕС) № 702/2014 са посочени разходите, които не са допустими - разходите, свързани с договор за лизинг, различни от тези по § 6, б. "а" и "б", например марж на лизингодателя, разходите за рефинансиране на лихви, административните разходи и разходите за застраховка.

Извод: За целите на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО при финансов лизинг допустим разход е стойността на закупуването или покупката на лизинг на машината/оборудването до пазарната стойност на актива, съгласно чл. 14, § 6, б. "б" от Регламент (ЕС) № 702/2014, като разходите по чл. 14, § 7 от Регламента не са допустими. В становището не се определя изрично коя от двете дати (подписване на договора и встъпване във владение или приключване на лизинга и нотариално прехвърляне) се счита за дата на придобиване на актива, а се подчертава приложимостта на правилата на Регламент (ЕС) № 702/2014 относно допустимите разходи.

Уведомява се, че становището е принципно и спазването на изискванията на данъчно-осигурителното законодателство подлежи на проверка от органите по приходите.