Право на данъчен кредит и определяне на невъзстановим ДДС при финансиране на разходи по проект в лозаро-винарския сектор по ЗДДС

Изх. № ЕО-30-30-29

Дата: 19. 06. 2025 год.

ЗДДС, чл. 26, ал. 3, т. 2;

ЗДДС, чл. 69, ал. 1;

ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 1-6;

ЗДДС, чл. 73, ал. 2-8;

ЗДДС, § 1, т. 15, буква "б" от ДР на ЗДДС.

ОТНОСНО:приложение на разпоредбите на Закона за данък върху добавенатастойност(ЗДДС) във връзка с предоставяне на финансова помощ по интервенция "Информиране в държавите членки"

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № ....... г. е постъпило Ваше запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:

Сдружение "..." (сдружението) е подало заявление пред Държавен фонд "Земеделие" (ДФЗ) за финансово подпомагане по проектно предложение, свързано с интервенция "Информиране в държавите членки" съгласно Наредба № 14 от 11септември 2023 г. за условията и реда за предоставяне на финансова помощ по интервенциите в лозаро-винарския сектор, включени в Стратегическия план за развитие на земеделието и селските райони за периода 2023-2027 година(Наредба № 14/11.09.2023 г.).

Сочите, че сдружението е юридическо лице с нестопанска цел и е регистрирано в Търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел. Сдружението извършва и допълнителна стопанска дейност, свързана с основната му дейност, като получените доходи се използват за постигане на определените с неговия устав цели, както следва: предоставяне на консултации, извършване на анализи, свързани с основната дейност на сдружението; осигуряване на дълготрайни материални активи; подготовка, издаване и разпространение на електронни материали, свързани с целите на сдружението; организиране на обучения, конференции и семинари; посреднически дейности; други стопански дейности, разрешени от закона.

Заявените за одобрение за финансиране разходи по проекта са за следните дейности:

- информационни кампании, в т.ч. изработка на видео клип;

- рекламни публикации в печатни и електронни издания, публикации в социални мрежи, създаване и показване на банер;

- разходи за изработване на печатни рекламни материали, в т.ч. изработване на брошури, плакати, дипляни и флаери, както и реклама върху билборд, скролер и мегаборд;

- създаване на уебсайт;

- семинари с участието на професионалисти в лозаро-винарския сектор - производители, сомелиери и енолози и/или потребители;

- участие в мероприятия, изложения, панаири, фестивали и конференции;

След извършена административна проверка на заявените разходи по проекта е установено, че за всеки един разход е заявен и невъзстановим разход за данък върху добавената стойност (ДДС). Сочите, че във връзка с чл. 59, ал. 1, т. 7 от Наредба № 14/11.09.2023 г., съгласно който недопустими за финансиране са разходи за данък върху добавената стойност освен в случаите на невъзстановим данък върху добавната стойност, когато той действително и окончателно е поет от бенефициент, различен от данъчно незадължени лица, посочени в чл. 3, ал. 5 от ЗДДС, е извършена служебна проверка за регистрация на сдружението по ЗДДС и е установено, че същото е регистрирано по този закон на .....2022 г.

Посочили сте, че в отговор на изпратено до сдружението уведомително писмо, с което е изискано да предостави информация и надлежни документи, издадени от НАП, доказващи, че сдружението има право да заяви разход за невъзстановим ДДС за дейностите по проекта, е записано следното: "Регистрацията по ЗДДС не е основание за ползване на данъчен кредит, респективно право на възстановим ДДС. Правото на възстановяване на ДДС се определя от видовете разходи и доставки, съгласно третирането им според данъчните, счетоводни и търговски норми. Съгласно националното законодателство, сдружението отчита финансиранията като нестопанска дейност. В този случай, свързаните с тази дейност разходи нямат право на данъчен кредит и ДДС се включва като разход за нестопанската дейност. За нуждите на стопанската си дейност, сдружението е регистрирано по ЗДДС, но също според ЗДДС, всички разходи които са свързани с нестопанската дейност се третират като освободени от данък при постъпленията, съответно без право на данъчен кредит при плащанията."

Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:

Заявеният от сдружението данък върху добавената стойност по посочените по-горе дейности за финансиране по проекта може ли да се определи като невъзстановим, когато той действително и окончателно е поет от бенефициент, различен от данъчно незадължени лица, посочени в чл. 3, ал. 5 от ЗДДС?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:

Верифицирането (одобряването) на извършените разходи по изпълнението на проекта е предпоставено от преценката на тяхната допустимост с оглед съответствието им с нормативно регламентираните условия.

За да се отговори на поставения въпрос само в аспект на ЗДДС, по-конкретно дали данъкът върху добавената стойност по посочените в запитването дейности за финансиране по проекта може да се определи като невъзстановим, е необходимо да се извърши преценка на това, дали средствата по проекта представляват насрещно плащане за доставка, извършена в полза на членовете на сдружението или на страната, изплатила средствата (дали се касае за възнаграждение, платено за предоставена услуга) или е налице финансиране с цел покриване на разходи. В тази връзка, следва да се има предвид следното:

По смисъла на § 1, т. 15, б. "б" от ДР на ЗДДС "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка (съответно не формират/увеличават данъчна основа на доставки), субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи. На основание чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС данъчната основа на доставката се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани със същата.

Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) квалифицирането на доставка на услуги като "възмездна" по смисъла на чл. 2, пар. 1, б. "в" от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност предполага единствено съществуване на пряка връзка между тази доставка и реално получена от данъчно задълженото лице насрещна престация. Подобна пряка връзка е налице, когато между доставчика и получателя съществува правоотношение, в рамките на което се разменят взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на услугата, предоставена на получателя (решение на СЕС по дело C‑846/19, т. 36).

Доколкото липсва информация относно правоотношенията между ДФЗ и сдружението, съответно между сдружението и неговите членове по повод на дейностите, посочени в запитването, не би могло да бъде изразено становище относно наличието или липсата на възмездна доставка на услуги между посочените лица.

В случай че между ДФЗ и сдружението съществува правоотношение, в рамките на което се разменят взаимни престации във връзка с дейностите, посочени в запитването, т.е. срещу получените средства от ДФЗ сдружението извършва услуги, по които получател е ДФЗ, би бил налице критерият за пряка връзка, коментиран по-горе, и съответно са налице възмездни доставки.

В случай че не е налице доставка между ДФЗ и сдружението, а между сдружението и неговите членове съществуват правоотношения, в рамките на които се разменят взаимни престации във връзка с дейностите, посочени в запитването, следва да се има предвид, че предоставените средства от ДФЗ за тези дейности, може да се разглеждат като възнаграждение (от трета страна), ако получателят на средствата (в случая сдружението) осигурява конкретно благо на друго лице (членовете на сдружението) и предоставящият средствата орган (ДФЗ) му плаща за това (т.нар. доплащане на цената). За да бъде такъв случаят, средствата трябва да се изплащат конкретно на сдружението, за да може същото да извърши определена/и услуга/и (на членовете на сдружението). Само в този случай може да се счита, че средствата представляват насрещна престация за предоставянето на услуги (в този смисъл решения на СЕС по дело C-573/18 и C-574/18, т. 31 и по дело C-144/02, т. 27 и 28). Освен това получателите на услугите (в случая членовете на сдружението) също трябва да извлекат ползи от средствата, предоставени на сдружението. Съгласно практиката на СЕС действително е необходимо цената, която трябва да се плати от членовете на сдружението, да бъде определена по такъв начин, че да се намалява пропорционално на финансирането, предоставено на сдружението (решения на СЕС по дело C-573/18 и C-574/18 т. 32 и по дело C-144/02, т. 29). Следователно понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката" по смисъла на чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС обхваща само субсидиите, които представляват пълната или частична насрещна престация за доставката на стоки или услуги и които са изплатени от трето лице на продавача/доставчика (решения на СЕС по дело C-573/18 и C-574/18 т. 32 и по дело C-144/02, т. 29). В този случай с предоставените от ДФЗ средства на основание чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС следва да се увеличи данъчната основа на доставките на услуги, извършени в полза на членовете на сдружението.

В случай че предвид изложеното по-горе, предоставянето на средства от ДФЗ не представлява възнаграждение за доставка на услуга, извършвана в полза на ДФЗ и освен това не представлява възнаграждение от трета страна (ДФЗ) за доставки на услуги, извършени в полза на членовете на сдружението, предоставянето на средства от ДФЗ би следвало да се третира като финансиране на разходи и с него не следва да се увеличават данъчните основи на извършени от сдружението доставки. В този случай при определянето на ДДС като невъзстановим по смисъла чл. 59, ал. 1, т. 7 от Наредба № 14/11.09.2023 г., т.е. допустим разход за финансиране по интервенция "Информиране в държавите членки", следва да се има предвид следното:

Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са уредени в разпоредбите на глава седма от ЗДДС, озаглавена "Данъчен кредит", в която попадат чл. 68-чл. 81. Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, както и начисления данък при внос на стоки по чл. 56 и 57 от ЗДДС и изискуемия от него данък като платец по глава осма от същия закон.

Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в чл. 70, ал. 1. т. 1-6 от ЗДДС. В случай че е налице някое от обстоятелствата, предвидени в този член, независимо от изпълнението на изискванията на чл. 69 от ЗДДС, респ. на чл. 74 от ЗДДС, не възниква право на данъчен кредит. Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице съгласно чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74 от същия закон, когато стоките и услугите са предназначени за:

- извършване на освободени доставки по глава четвърта на ЗДДС или

- безвъзмездни доставки на стоки и/или услуги в случаите, когато не са приравнени на възмездни доставки на основание разпоредбите на чл. 6, ал. 3 и чл. 9, ал. 3 от ЗДДС или

- дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

При положение, че получените стоки или услуги се използват както за извършване на доставки, за които е налице право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право, регистрираното лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит. Размерът му се определя по реда на чл. 73, ал. 2-8 от ЗДДС.

В настоящия случай от значение е дали ще бъдат налице последващи доставки, извършвани от сдружението, и какъв ще е техният характер, за да може да се определи ДДС съответно като възстановим или невъзстановим данък.

С оглед изложеното може да се обобщи, че правото на приспадане на данъчен кредит за регистрирано по ЗДДС лице е в пряка зависимост от извършваните от него доставки, за които ще се използват получените стоки и услуги. Правото ще е налице, само ако във връзка с финансираните разходи (доставки на стоки и услуги, по които сдружението би било получател) сдружението осъществява последващи облагаеми по смисъла на ЗДДС доставки. Когато регистрирано по закона лице използва закупените стоки или услуги за извършване на освободени доставки или за дейност, която не е "независима икономическа дейност", тогава за платения ДДС не възниква право на приспадане, съответно данъкът се определя като невъзстановим.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/