. Изх
3_54-15-2289#2/04.08.2025 г.
ЗДДФЛ, чл. 17;
ЗДДФЛ, чл. 22в, ал. 3;
ЗДДФЛ, чл. 22в, ал. 4;
ЗДДФЛ, чл. 22в, ал. 9;
ЗДДФЛ, чл. 50
ОТНОСНО: Относно прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Според изложеното в запитването физически лица като родители на две деца са ползвали данъчно облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ. В подадените годишни данъчни декларации /ГДД/ по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2022 г. единият родител е ползвал 9000лв., а другият 8000 лв., или с 5000 лв. повече от законоустановения размер от 12000лв. През 2023 г. единият родител е ползвал 6000 лв., а другият 10000 лв., или с 4000лв. повече от законоустановения размер от 12000 лв. Нарушението е установено през 2025 г. като органите по приходите са изпратили покани по реда на чл. 103 от ДОПК да бъдат коригирани ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ като следва да се премахнат изцяло ползваните данъчни облекчения за деца на основание чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ.
Във връзка с горното и от допълнително проведения разговор става ясно, че физическите лица желаят да се намери решение, с което на възстановяване да подлежи само надвзетата от тях сума, а не цялата сума на ползваното облекчение по чл. 22в от ЗДДФЛ за 2022 г. и 2023 г.
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДФЛ (обн. ДВ бр. 95/2006 г., посл. изм. ДВ бр. 54/2025 г.) е изразено следното принципно становище:
За да се ползва данъчно облекчение по чл. 22в на ЗДДФЛ, следва лицето за съответната данъчна година да е получател на облагаем доход, подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа.
При ползване на данъчното облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ за 2022 г. и 2023 г. сумата, която се приспада от годишните данъчни основи по чл. 17 от същия закон, е:
- при едно, ненавършило пълнолетие дете - 6000 лв. (сума за получаване до 600лв.);
- при две, ненавършили пълнолетие деца - 12 000 лв. (сума за получаване до 1200лв.);
- при три и повече, ненавършили пълнолетие деца - 18 000 лв. (сума за получаване до 1800 лв.)
Конкретният размер на облекчението зависи от броя на децата и се приспада от сумата от годишните данъчни основи (основата, върху която се начислява данък) по чл.17 от ЗДДФЛ до размера на тази сума.
Съгласно чл. 22в, ал. 4 от ЗДДФЛ данъчното облекчение за деца се ползва до размера на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от същия закон и при условие, че другият родител няма да ползва намалението за съответната данъчна година. Когато размерът на данъчното облекчение е по-висок от сумата на годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ, разликата може да се ползва от другия родител, съответно от другия приемен родител, близък или роднина, чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от същия закон.
Видно от цитираните разпоредби, липсва правна възможност и основание размерът на данъчното облекчение да се разпределя между родителите, освен в случаите, когато размерът на данъчното облекчение е по-висок от сумата на годишните данъчни основи по чл. 17. В този случай размерът на данъчното облекчение за единия родител е равен на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ, а разликата може да се ползва от другия родител, чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Според изложеното в молбата, в подадените от ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2022г. и 2023 г., лицата са ползвали данъчно облекчение за деца съответно 17000 лв. и 16000 лв., т.е. повече от определения лимит за две деца в размер на 12000 лв. на година.
За избягване на злоупотреби, свързани с ползване на тези данъчни преференции и с цел да се предотвратят случаите на неспазване на закона, какъвто е и настоящия, в разпоредбата на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ е предвидено, че когато в нарушение на чл. 22в, ал. 4 от ЗДДФЛ пълният размер на данъчното облекчение е ползван от повече от едно лице, всяко от лицата по чл. 22в, ал. 3 от ЗДДФЛ дължи частта от данъка, съответстваща на размера на ползваното облекчение.
От съдържанието на нормата е видно, че тя въвежда задължение за всяко от лицата, които неправомерно са ползвали това облекчение, да плати обратно частта от данъка, която съответства на размера на цялото ползвано облекчение. Тъй като в случая и двамата като родители са ползвали едновременно пълният размер на данъчното облекчение по чл. 22в от ЗДДФЛ, то и двамата са задължени да възстановят (да платят) данък върху тази сума, съответстваща на облекчението, което е ползвано неправомерно.
По отношение на искането, посочено в молбата, да бъде възстановена/платена само част от сумата на неправомерно ползваното облекчение, т.е. да се допусне отклонение от разпоредбата на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ, следва да се подчертае, че тази норма еимперативна и санкционнаи поради това не подлежи на разширително тълкуване, в каквато насока е искането.
Съгласно установените принципи на правото, трайната практика на Върховния административен съд, санкционните норми, особено тези в данъчното законодателство, следва да се тълкуват стриктно (буквално) и не могат да бъдат прилагани извън обхвата, определен от закона. В противен случай се нарушава принципът на законност при установяването и събирането на публични задължения. От друга страна императивният характер на разпоредбата на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ не допуска преценка относно нейното приложение, а задължава администрацията да се съобрази с предвиденото в нея. Нормата не допуска разширяване на приложното си поле спрямо други случаи, които не са изрично уредени от законодателя, какъвто например би бил случаят, посочен в молбата за частично връщане на сумата, надвишаваща размера на облекчението, предвидено от закона. Такава възможност би била налице единствено, ако е уредена в закона, което понастоящем не е предвидено.
В запитването е посочено, че физически лица - родители на две деца, са ползвали данъчно облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ. В подадените годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2022 г. единият родител е ползвал 9000 лв., а другият 8000 лв., или общо 17000 лв., което е с 5000 лв. над законоустановения размер от 12000 лв. за две деца. За 2023 г. единият родител е ползвал 6000 лв., а другият 10000 лв., или общо 16000 лв., което е с 4000 лв. над законоустановения размер от 12000 лв.
Нарушението е установено през 2025 г., като органите по приходите са изпратили покани по реда на чл. 103 от ДОПК за коригиране на годишните данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ, като следва да се премахнат изцяло ползваните данъчни облекчения за деца на основание чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ.
От допълнително проведения разговор е изяснено, че физическите лица желаят да се намери решение, при което на възстановяване да подлежи само надвзетата сума, а не цялата сума на ползваното облекчение по чл. 22в от ЗДДФЛ за 2022 г. и 2023 г.
При тази фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДФЛ (обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 54/2025 г.) е изложено следното принципно становище.
Правни изисквания за ползване на облекчението по чл. 22в ЗДДФЛ
За да се ползва данъчно облекчение по чл. 22в от ЗДДФЛ, лицето за съответната данъчна година трябва да е получател на облагаем доход, подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа.
При ползване на данъчното облекчение за деца по чл. 22в от ЗДДФЛ за 2022 г. и 2023 г. сумата, която се приспада от годишните данъчни основи по чл. 17 от закона, е:
- при едно, ненавършило пълнолетие дете - 6000 лв. (сума за получаване до 600 лв.);
- при две, ненавършили пълнолетие деца - 12000 лв. (сума за получаване до 1200 лв.);
- при три и повече, ненавършили пълнолетие деца - 18000 лв. (сума за получаване до 1800 лв.).
Конкретният размер на облекчението зависи от броя на децата и се приспада от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ (основата, върху която се начислява данък) до размера на тази сума.
Съгласно чл. 22в, ал. 4 от ЗДДФЛ данъчното облекчение за деца се ползва до размера на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от закона и при условие, че другият родител няма да ползва намалението за съответната данъчна година. Когато размерът на данъчното облекчение е по-висок от сумата на годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ, разликата може да се ползва от другия родител, съответно от другия приемен родител, близък или роднина, чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от закона.
От тези разпоредби следва, че липсва правна възможност и основание размерът на данъчното облекчение да се разпределя между родителите, освен в случаите, когато размерът на данъчното облекчение е по-висок от сумата на годишните данъчни основи по чл. 17. В този случай размерът на данъчното облекчение за единия родител е равен на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ, а разликата може да се ползва от другия родител чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Според изложеното в молбата, в подадените годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2022 г. и 2023 г. лицата са ползвали данъчно облекчение за деца съответно 17000 лв. и 16000 лв., т.е. повече от определения лимит за две деца в размер на 12000 лв. на година.
Извод: За 2022 г. и 2023 г. родителите са ползвали данъчно облекчение за деца над максимално допустимия размер от 12000 лв. годишно за две деца, като законът не допуска свободно разпределяне на облекчението между родителите извън изрично предвидената хипотеза, при която облекчението надвишава сумата на годишните данъчни основи по чл. 17.
Приложение на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ
За избягване на злоупотреби, свързани с ползване на данъчните преференции и за предотвратяване на случаи на неспазване на закона, какъвто е и настоящият, в чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ е предвидено, че когато в нарушение на чл. 22в, ал. 4 от ЗДДФЛ пълният размер на данъчното облекчение е ползван от повече от едно лице, всяко от лицата по чл. 22в, ал. 3 от ЗДДФЛ дължи частта от данъка, съответстваща на размера на ползваното облекчение.
От съдържанието на тази норма е видно, че тя въвежда задължение за всяко от лицата, които неправомерно са ползвали облекчението, да плати обратно частта от данъка, която съответства на размера на цялото ползвано облекчение.
В разглеждания случай и двамата родители са ползвали едновременно пълния размер на данъчното облекчение по чл. 22в от ЗДДФЛ, поради което и двамата са задължени да възстановят (да платят) данък върху сумата, съответстваща на облекчението, което е ползвано неправомерно.
Извод: При едновременно неправомерно ползване на пълния размер на облекчението по чл. 22в от двамата родители, всеки от тях дължи данък, съответстващ на размера на ползваното от него облекчение, съгласно чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ.
Относно искането за възстановяване само на надвзетата сума
По отношение на искането, изложено в молбата, да бъде възстановена/платена само част от сумата на неправомерно ползваното облекчение, т.е. да се допусне отклонение от разпоредбата на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ, се подчертава, че тази норма е императивна и санкционна и поради това не подлежи на разширително тълкуване, в каквато насока е искането.
Съгласно установените принципи на правото и трайната практика на Върховния административен съд, санкционните норми, особено тези в данъчното законодателство, следва да се тълкуват стриктно (буквално) и не могат да бъдат прилагани извън обхвата, определен от закона. В противен случай се нарушава принципът на законност при установяването и събирането на публични задължения.
Императивният характер на разпоредбата на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ не допуска преценка относно нейното приложение, а задължава администрацията да се съобрази с предвиденото в нея. Нормата не допуска разширяване на приложното си поле спрямо други случаи, които не са изрично уредени от законодателя, какъвто би бил случаят, посочен в молбата - частично връщане само на сумата, надвишаваща размера на облекчението, предвидено от закона.
Подобна възможност би била налице единствено ако е уредена в закона, което към настоящия момент не е предвидено.
Извод: Не съществува правна възможност да бъде възстановена само надвзетата част от неправомерно ползваното данъчно облекчение за деца; по силата на императивната и санкционна разпоредба на чл. 22в, ал. 9 от ЗДДФЛ подлежи на възстановяване данъкът, съответстващ на целия неправомерно ползван размер на облекчението.
