НАП: Данъчно третиране по ЗДДС на продажба на урегулирани поземлени имоти от физическо лице и задължение за регистрация по чл. 96

Изх. №94-00-123

Изх. №20-00-585

25.11.2022 г.

чл. 3, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 3, ал. 2 от ЗДДС;

чл. 96, ал. 1 от ЗДДС;

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

В качеството на физическо лице притежавате шест броя парцели, представляващи урегулирани поземлени имоти (УПИ), разположени в землището на с.........., обл. ..... Същите са придобити чрез направено дарение от Вашата майка.

Парцелите са били придобити от Вашата майка през 2018 г., при напускането й на дружество с ограничена отговорност, като замяна за нейните дялове в търговското дружество.

През 2019 г. Вашата майка, както и други собственици на съседни парцели в землището на с. ..........., са учредили право на електроразпределително дружество за прокарване на инфраструктура за захранване на кварталите по вътрешно-кварталните улици, които са обща собственост на всички (частна). Прокарването на такава инфраструктура към настоящия момент не е осъществена.

През 2021 г. Вашата майка Ви дарява шестте парцела, по които не са правени подобрения, ремонти или поправки.

Към настоящия момент имате запитване от потенциален клиент, който би искал да закупи едновременно (наведнъж) четири парцела.

Имали сте предишна сделка за продажба на парцел през февруари 2021 г. на стойност 17225 Евро.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. При продажбата на четирите УПИ следва ли да се счете, че извършвате независима икономическа дейност, съгласно разпоредбата на чл. 3 от ЗДДС, респективно има качеството на данъчно задължено лице?

2. При евентуална продажба на четирите УПИ, възниква ли задължение да се регистрирате по ЗДДС, т.к. сумата би надхвърлила 50000,00лв.?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

По първи и втори въпрос:

Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

Видно от гореописаната правна норма е, че на регистрация в определените за това срокове, подлежи всяко лице, което има качеството на данъчно задължено лице по ЗДДС, което е установено на територията на страната и е реализирало определен облагаем оборот за определен период от време.

Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС "данъчно задълженолице" по същия закон е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Видно от употребения израз "всяко лице", в кръга на задължените лица попадат и физическите лица, доколкото извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност по ал. 2 и не попада в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба.

Разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, изречение първо определя независимата икономическа дейност като "дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги". По силата на тази разпоредба всяко лице, било то юридическо (или приравнено на юридическо) или физическо лице, което извършва дейност като производител, търговец, или дейност по предоставяне на услуги попада в кръга на лицата, които извършват независима икономическа дейност. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

Когато физическо лице извършва разпоредителни сделки с лично имущество - продажба на УПИ, същата няма да представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл.3, ал. 2 от ЗДДС, при условие, че се извършва еднократно или инцидентно, а не редовно и по занятие. В този случай сделката ще попадне извън обхвата на ЗДДС и няма да представлява облагаема доставка по смисъла на ЗДДС, която да води до регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. В случаите, когато физическо лице, макар че не е регистрирано по ЗДДС извършва множество подобни сделки за получаване на редовен доход следва да се приеме, че е налице упражняване на независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС.

В ЗДДС не са посочени изрични критерии, според които да се определи дали една дейност се осъществява редовно или по занятие. Преценка за това може да бъде направена при разглеждане на конкретна фактическа обстановка, с оглед всички факти и обстоятелства. Във възприетата до сега практика на ВАС като критерий за определяне на една дейност като такава по занятие се посочва системното (три или повече пъти за една година) й осъществяване с цел извличане на печалба в свой частен интерес. В този смисъл са и Решение на ВАС № 7301 от 23.05.2012 г. по а.д. № 1394 от 2012 г., Решение на ВАС № 5935 от 26.04.2013 г. по а.д. № 7552 от 2012 г. Така в случаите на продажби на недвижими имоти ВАС е приел, че лицето осъществява дейност редовно, ако извърши три или повече от три продажби в рамките на 12 последователни месеца, с цел реализиране на печалба.

Видно от изложеното в запитването, е че към настоящия момент сте осъществили една продажбата на парцел през месец февруари 2021 г., т.е. не сте реализирали три или повече от три продажби в рамките на 12 последователни месеца, съответно предвид практиката на ВАС, тази дейност към момента не се определя, като системна (по занятие). В случая обаче, имате намерението да продаде част от получените, като дарение през 2021 г. недвижими имоти, следователно за да придобиете качеството на данъчно задължено лице за целите на ЗДДС, следва да се изясни дали евентуално извършваните последващи доставки като физическо лице могат да се третират като независима икономическа дейност.

Същевременно Съдът на Европейския съд (СЕС) в свои решения изтъква, че понятието "данъчно задължено лице" следва да се определя във връзка с понятието за икономическа дейност. Всъщност наличието на такава дейност, подчертава СЕС, обосновава определянето на едно лице като данъчнозадължено. В този смисъл са Решение от 15 септември 2011 г. по съединени дела С-180/10 и С-181/10, точка 43 и Решение от 3 март 2005 г. по дело Fini H, C 32/03, точка 19.

Според практиката на СЕС обикновеното упражняване на правото на собственост от неговия титуляр само по себе си не може да се разглежда като икономическа дейност. За разграничаване на дейностите на участник в оборота, действащ като частно лице, които са извън приложното поле на директивата, и тези на оператор, чиито сделки представляват икономическа дейност, не са определящ критерий както броят и мащабите на осъществените продажби сами по себе си, така и продължителността на периода, през който са извършени посочените действия или размерът на получените като резултат от тях приходи. Всъщност всички тези обстоятелства могат да се впишат в контекста на управлението на личното имущество на заинтересованото лице (Решение от 15 септември 2011 г. по съединени дела С-180/10 и С-181/10 и Решение от 20 юни 1996 г. по дело Wellcome Trust, C 155/94).

Посоченото не важи, както отбелязва СЕС в решението по съединени дела С-180/10 и С-181/10, когато лицето предприема активни действия за продажбата на имоти като използва средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС. Такива активни действия могат да се изразяват по-конкретно в осъществяването на благоустройствени дейности в имота, както и в използването на изпитани средства за пускане на пазара. В този случай, дори и една доставка би представлявала независима икономическа дейност и съответно би попаднала в обхвата на ЗДДС.

В запитването е посочено, че шестте парцела (УПИ), с четири от които имате намерение да извършите разпоредителни сделки, са придобити безвъзмездно чрез дарение от родител през 2021 г., но няма данни какви са били мотивите за извършването му, както и с каква цел са били дарени тези недвижими вещи - с цел получаване на икономическа изгода, уреждане на или задоволяване на личните нужди. Предвид това и въз основа на изложеното по-горе, считам че, когато физическо лице е придобило недвижими имоти (в случая шест УПИ, чрез дарение), които е имало намерение да използва за задоволяване на личните си нужди, а не с цел препродажба, съответно намерението на лицето не е било да постави началото и развие независима икономическа дейност с предмет покупко-продажба на недвижими имоти и след това да извърши разпоредителни сделки с цел осребряване на това имущество, чрез продажбата им, същите няма да имат характер на независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, при условие, че са извършени еднократно или инцидентно. В такъв случай сделките ще попадат извън обхвата на ЗДДС, физическото лице не следва да се счита за данъчнозадължено лице по ЗДДС, и сделките не формират облагаем оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от същия закон, но биха имали значение за определяне дали лицето е данъчно задължено лице.

В случай обаче, че за продажбата на тези недвижими имоти или за някои от тях лицето предприема активни действия за продажбата им, надхвърлящи обикновеното управление на личното имущество, като използва средства, подобни на тези, използвани от търговец - т.е., ако организира продажбите си по начин, присъщ на търговец, осъществяването на благоустройствени дейности в имота, сделките се извършват многократно и системно в рамките на 12 месечен период, така както бе разяснено по-горе, то тези сделки ще попадат в обхвата на ЗДДС. В такъв случай физическото лице ще следва да се счита за данъчнозадължено лице и сделките ще формират облагаем оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от същия закон.

В заключение, обръщам внимание, че единствено в правомощието на органите по приходите при осъществяване на възложено производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК)е да изясняват фактите и обстоятелствата от значение за конкретна фактическа обстановка, да събират и анализират документите от значение за решаване на конкретен данъчен казус. Същият на основание чл. 4 от ДОПК осъществява производството самостоятелно и независимо в рамките на своите функционални компетентности, съобразявайки всички относими факти и обстоятелства.

Преценката дали дадена доставка е част от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице се извършва за всеки случай поотделно в хода на производство по проверка или ревизия в зависимост от конкретната фактическа обстановка.