53-04-721/08.11.2024 г.
ЗДДФЛ, чл. 12, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 1, ал. 1, т. 2;
ЗДДФЛ, чл. 1, ал. 1, т. 3;
ДР на ЗДДФЛ,§1, т. 11;
ЗПФИ, чл. 152, ал. 1.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика".... е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №........ г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ).
Съгласно изложеното в писменото запитване, през 2022г. ".................." АДСИЦ емитира ............. броя обикновени, безналични, поименни, свободно прехвърляеми варанти, с емисионна стойност 0,001 лв. за 1 брой с ISIN код BG..........
В случая, конкретните варанти дават право на притежателите им да упражнят в 5-годишен срок правото си да запишат съответния брой акции - базов актив на варантите, по емисионна стойност 1 (един) лев за акция при конверсионно съотношение варант/акция 1:1, които акции "................." АДСИЦ ще издаде при бъдещо увеличение на капитала си. Срещу една притежавана акция на дружеството, акционерите имат право да закупят два варанта от емисията по емисионната им стойност 0,001 лв. за брой.
Така през 2022 г., в качеството си на акционер - физическо лице, притежаващо към онзи момент .......... броя акции във "............." АДСИЦ, придобивате ............ броя варанта по емисионна стойност 0,001 лв. за брой.
На 11.12.2023 г. продавате ............. броя от варантите, на единична цена 0,077 лв. за брой, на обща стойност ............. лв. Продажбата е осъществена чрез инвестиционен посредник на регулиран пазар - "БЪЛГАРСКА ФОНДОВА БОРСА"АД и регистрирана на под номер ................... г.
Към запитването прилагате:
- копие на решение на Комисията за финансов надзор за одобрение на емисията варанти;
- копие на нареждане за продажба на варанти;
- потвърждение за сделка с финансови инструменти;
- удостоверение от БФБ за мястото на изпълнение на сделката - регулиран пазар.
Във връзка с изложеното поставяте следния въпрос:
Продажбата на варанти попада в разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 3 на ЗДДФЛ като необлагаем доход от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на §1, т. 11 от Допълнителните разпоредби или полученият доход е облагаем по реда на същия закон?
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос, изразявам следното принципно становище:
В общоприетия смисъл на понятието, варантите (на английски warrant) са ценни книги, които дават право на притежателя си да закупи договорено количество акции на определена цена, в рамките на определен срок. По същество те представляват финансови деривати и се търгуват на фондовите борси. По своя характер те имат известни прилики с кол-опциите. За разлика от варантите, кол-опциите се емитират от инвеститора, който притежава ценни книжа, върху които са издадени кол-опциите. Докато при варантите емитирането се осъществява от съответната компания, а не от инвеститора.
В чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ е предвидено, че облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми, изброени в чл. 13 от ЗДДФЛ или освободени от облагане по силата на друг закон.
Според общото правило на чл. 13, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ доходите от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и доходи от търговия с чуждестранна валута, са облагаеми. Изключение от това правило, т. е. освобождаване от облагане, е предвидено за доходите:
- от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на §1, т. 11 от допълнителните разпоредби (чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ);
- на обезщетените по реда на нормативен акт лица от продажба или замяна на получените като обезщетение компенсаторни инструменти и инвестиционни бонове (чл. 13, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ);
- от продажба или замяна на финансови активи, придобити по наследство или завет (чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ).
По смисъла на §1, т. 11 от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 13, ал. 1, т. 3 са сделките:
а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ); права за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;
б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;
в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;
г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК), или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство.
Предвид изложеното дотук, доходите от продажба на варанти, доколкото същите се определят като права за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала, а сделките с тях са извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ, какъвто е БФБ и в този смисъл отговарят на легалната дефиниция на понятието "Разпореждане с финансови инструменти" (§1, т. 11, б. "а" от ДР на ЗДДФЛ), биха могли да попаднат в разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 3 от същия закон като доходи, освободени от облагане.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и приложимата нормативна уредба към датата на изготвянето му. В случаите на последващи изменения в приложимата нормативна уредба, както и когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е изложено, че през 2022 г. "................." АДСИЦ емитира ............. броя обикновени, безналични, поименни, свободно прехвърляеми варанти с емисионна стойност 0,001 лв. за 1 брой и ISIN код BG............. Конкретните варанти дават право на притежателите им в 5-годишен срок да упражнят правото си да запишат съответния брой акции - базов актив на варантите - по емисионна стойност 1 (един) лев за акция при конверсионно съотношение варант/акция 1:1, като тези акции "................." АДСИЦ ще издаде при бъдещо увеличение на капитала си.
Срещу една притежавана акция на дружеството акционерите имат право да закупят два варанта от емисията по емисионната им стойност 0,001 лв. за брой. През 2022 г., в качеството си на акционер - физическо лице, притежаващо към онзи момент .......... броя акции във "............." АДСИЦ, Вие придобивате ............ броя варанта по емисионна стойност 0,001 лв. за брой.
На 11.12.2023 г. продавате ............. броя от тези варанти на единична цена 0,077 лв. за брой, на обща стойност ............. лв. Продажбата е осъществена чрез инвестиционен посредник на регулиран пазар - "БЪЛГАРСКА ФОНДОВА БОРСА" АД и е регистрирана под номер ................... г.
Към запитването са приложени: копие от решение на Комисията за финансов надзор за одобрение на емисията варанти; копие от нареждане за продажба на варанти; потвърждение за сделка с финансови инструменти; удостоверение от БФБ за мястото на изпълнение на сделката - регулиран пазар.
Въпрос: Продажбата на варанти попада ли в разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ като необлагаем доход от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от Допълнителните разпоредби или полученият доход е облагаем по реда на същия закон?
Извод: Поставен е въпрос относно данъчния режим по ЗДДФЛ на дохода от продажба на варанти, търгувани на регулиран пазар.
Правен анализ
В становището се посочва, че в общоприетия смисъл варантите (на английски warrant) са ценни книги, които дават право на притежателя си да закупи договорено количество акции на определена цена в рамките на определен срок. По същество те представляват финансови деривати и се търгуват на фондовите борси. По своя характер имат известни прилики с кол-опциите. За разлика от варантите, кол-опциите се емитират от инвеститора, който притежава ценни книжа, върху които са издадени кол-опциите, докато при варантите емитирането се осъществява от съответната компания, а не от инвеститора.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми, изброени в чл. 13 от ЗДДФЛ, или освободени от облагане по силата на друг закон.
Според общото правило на чл. 13, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ доходите от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и доходите от търговия с чуждестранна валута, са облагаеми.
Като изключение от това правило, т.е. като освобождаване от облагане, законът предвижда следните доходи:
- доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от Допълнителните разпоредби (чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ);
- доходите на обезщетените по реда на нормативен акт лица от продажба или замяна на получените като обезщетение компенсаторни инструменти и инвестиционни бонове (чл. 13, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ);
- доходите от продажба или замяна на финансови активи, придобити по наследство или завет (чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ).
По смисъла на § 1, т. 11 от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 13, ал. 1, т. 3 са сделките:
- по буква "а" - с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ); права за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;
- по буква "б" - сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;
- по буква "в" - сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;
- по буква "г" - сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК), или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство.
Предвид изложеното се приема, че доходите от продажба на варанти, доколкото същите се определят като права за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала, а сделките с тях са извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ, какъвто е БФБ, и в този смисъл отговарят на легалната дефиниция на понятието "Разпореждане с финансови инструменти" по § 1, т. 11, буква "а" от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ, биха могли да попаднат в разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 3 от същия закон като доходи, освободени от облагане.
Извод: При условие че варантите се квалифицират като "права" по § 1, т. 11, буква "а" от ДР на ЗДДФЛ и сделките с тях са извършени на регулиран пазар по чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ, доходите от продажбата им могат да се третират като необлагаеми по чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.
Заключителни бележки
Становището е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и приложимата нормативна уредба към датата на изготвянето му. Посочва се, че при последващи изменения в приложимата нормативна уредба, както и когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Валидността на становището е обусловена от непроменената нормативна уредба и от съвпадението на реално установената фактическа обстановка с описаната в запитването, като при отклонение не може да се ползва защитата по чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
