ОТНОСНО:Прилагане на чл. 204 и чл. 209 от Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) при предоставяне на ваучери за храна
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" .... е постъпило запитване с вх. № 20-28-85/12.04.2022 г.
Поставени са следните въпроси:
1. Допустимо ли е ваучерите за храна да не се предоставят на служителите, намиращи се в дългосрочен отпуск (за бременност и раждане, отглеждане на дете, болнични над един месец, неплатен отпуск, отпуски за обучение и др. случаи), без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура, като се вземе предвид, че служителите в дългосрочен отпуск не полагат труд, а предназначението на ваучерите за храна като вид социална придобивка е служителите да си осигуряват храна, когато са на работа?
2. Независимо от отговора на горния въпрос, допустимо ли е стойността на ваучерите за храна да е различна за различни категории служители, без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура, както следва: например - 50,00 лв. месечно за всички служители, които ползват дългосрочен отпуск - за бременност и раждане, отглеждане на дете, поради неработоспособност над един календарен месец, неплатен отпуск над един месец, и др.; 80,00 лв. месечно за всички останали служители?
3. Достатъчно ли е приемането на решение от управителния орган на дружеството, с което да бъде въведено предоставяне на ваучери съгласно описаното във въпроси № 1 (ваучерите за храна да не се предоставят на служителите, намиращи се в дългосрочен отпуск) и № 2 (ваучерите за храна да се предоставят и на служителите, намиращи се в дългосрочен отпуск, но в намален размер), за да са изпълнени условията за третирането им като социални разходи, предоставени в натура?
4. Допустимо ли е ваучерите за храна да се предоставят на служителите пропорционално на присъствените дни, дните на отсъствие като самоотлъчки, отпуск за бременност и раждане, отглеждане на дете, болнични над един месец (неплатен отпуск, отпуски за обучение и др. подобни случаи) без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура, като се вземе предвид, че служителите в дългосрочен отпуск не полагат труд, а предназначението на ваучерите за храна, като вид социална придобивка, е служителите да си осигуряват храна, когато са на работа?
5. Ако един служител работи в две и повече фирми на няколко трудови договора (основен на 8 ч. и два допълнителни на по 2 часа) има ли право да получава и от трите фирми ваучери за храна, пропорционално на отработените часове, без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура?
С оглед така изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, изразявам следното становище:
По първи, втори, трети и четвърти въпрос:
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници, служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна (чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО).
Според разпоредбата на чл. 294, т. 1 от Кодекса на труда (КТ), в рамките на социално-битовото и културно обслужване в предприятието работодателят може самостоятелно или съвместно с други органи и организации да осигурява на работниците и служителите организирано хранене съобразно рационалните норми и специфичните условия на труд, като тук се включва и възможността на работодателят да предоставя ваучери за храна.
За целите на данъчното облагане в § 1, т. 34 от Допълнителните разпоредби (ДР) на (ЗКПО) е дадена дефиниция за социални разходи, предоставени в натура, в която се съдържат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. Според текста на дефиницията "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ на труда или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол, т.е. да може да се ползват по право от всички тях.
При преценката дали даден разход попада в обхвата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО и по-конкретно дали е изпълнено изискването за общодостъпност на дадена социална придобивка, е необходимо да се анализира дали тя попада сред посочените в чл. 294 от КТ и как е взето решение за нейното ползване.
При възприемане на вариант за предоставяне на ваучери за храна в намален размер 50,00 лв. месечно или вариант за непредоставяне на ваучери за храна на служители, които ползват дългосрочен отпуск - за бременност и раждане, отглеждане на дете, краткосрочен отпуск поради неработоспособност над един календарен месец, неплатен отпуск над един месец, и др., а в същото време предоставяне на пълен размер от 80,00 лв. за всички останали служители, следва да се има предвид, че предоставянето на придобивката в различен размер представлява неизпълнение на изискването за общодостъпност, предвидено в т. 34 от § 1 на ДР на ЗКПО, което от своя страна изключва извършените разходи за ваучери за храна от кръга на социалните разходи по смисъла на тази разпоредба.
При предоставяне на ваучери за храна се касае за социална придобивка, която поради своето естество (свързана е с храненето) предполага наетите лица да се явяват на работа, т.е. тя би изпълнила своята цел и ако получаването ѝ е съобразено с отработените дни. Необходимо е при приемане на решение за предоставяне на ваучери в зависимост от отработените дни през месеца на база на присъствен/реално отработен ден, да е избран ясен критерий. За да се спази принципът на общодостъпност, ваучерите за храна трябва да са в еднакъв размер (т.е. да се определи сума за отработен ден) и на еднаква база (реално отработени дни). Когато предоставянето на ваучерите за храна се базира на такъв ясен критерий - реално отработени дни през месеца, не изключва никое от наетите лица, не предоставя привилегии на едни наети лица и не ги различава в правото да получават, то в този случай ще е налице изпълнение на изискването за общодостъпност. При едновременно изпълнение и на останалите критерии от определението, дадено в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, разходите за ваучери за храна ще се третират като социални разходи.
Друго съществено изискване за квалифициране на даден разход като социална придобивка, предоставена в натура, е начинът на взимане на решение за нейното ползване. В определението от закона са посочени две възможности за реда и начина, по които се предоставят съответните придобивки:
- по реда и начина, предвидени в чл. 293 от КТ, или
- по ред и начин, определени от ръководството на предприятието.
Дадената възможност ръководството на предприятието да вземе решение за реда и начина на използване на социалната придобивка не следва да омаловажава ролята на общото събрание на работниците и служителите при избора на вида и начина за предоставяне ѝ. Формата, чрез която се изразява волята на работниците и служителите и съгласието на работодателя, е различна - решение на общото събрание на работниците и служителите и съгласие от работодателя да осигури средства за изпълнението му, колективен трудов договор, в който страните са постигнали съгласие по отношение на социалните придобивки, решение на управителния съвет и писмено съгласие на работниците и др. С оглед допуснатите от ЗКПО алтернативни възможности по отношение на реда и начина на предоставяне на социалните придобивки, същественото по отношение на всички изброени форми е, че изискването на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е изпълнено, доколкото редът и начинът за предоставяне на придобивките са определени или с волеизявление на работниците и служителите или на работодателя, или със съвместно волеизявление на двете страни.
По пети въпрос:
КТ допуска едно лице да работи освен по основно и по допълнително трудово правоотношение, на пълно или непълно работно време. Едно от задължителните условия, за да са изпълнени предпоставките за прилагане на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, е договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите да е не по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца.
В случаите, когато един служител работи в две и повече фирми на няколко трудови договора (основен на 8 ч. и два допълнителни по 2 часа) ЗКПО изисква от всеки един работодател в качеството му на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 2, ал. 1, т. 5 от същия закон да изпълнява условията, поставени в чл. 209, ал. 1 и § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, за да не се облагат с данък върху разходите социалните разходи под формата на ваучери за храна. Изпълнението на тези условия е достатъчно основание за освобождаване от данък на социалните разходи под формата на ваучери за храна.
Следователно, изискванията относно предоставянето на ваучери за храна следва да се спазват от всеки един работодател самостоятелно, защото всеки един от работодателите е самостоятелно данъчно задължено лице и разходите, които той понася във връзка с предоставянето на ваучери за храна, са негови разходи и по никакъв начин не може да бъдат обвързани с разходите, които понася друг работодател на съответното физическо лице.
Във връзка с гореизложеното и предвид липсата на законова норма, ограничаваща получаването на ваучери за храна от няколко работодатели, се налага изводът, че ако всеки един от работодателите изпълнява изискванията на ЗКПО, не следва да облагат с данък върху разходите социалните разходи под формата на ваучери за храна до 80,00 лв. месечно (размер съгласно фактическата обстановка) за всяко наето лице. Това не се влияе от обстоятелството, че дадено физическо лице, което работи при повече от един работодател, ще получи ваучери за храна на стойност над 80,00 лв. месечно.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Въпрос 1: Допустимо ли е ваучерите за храна да не се предоставят на служителите, намиращи се в дългосрочен отпуск (за бременност и раждане, отглеждане на дете, болнични над един месец, неплатен отпуск, отпуски за обучение и др. случаи), без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура, като се вземе предвид, че служителите в дългосрочен отпуск не полагат труд, а предназначението на ваучерите за храна като вид социална придобивка е служителите да си осигуряват храна, когато са на работа?
Въпрос 2: Независимо от отговора на горния въпрос, допустимо ли е стойността на ваучерите за храна да е различна за различни категории служители, без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура, както следва: например - 50,00 лв. месечно за всички служители, които ползват дългосрочен отпуск - за бременност и раждане, отглеждане на дете, поради неработоспособност над един календарен месец, неплатен отпуск над един месец, и др.; 80,00 лв. месечно за всички останали служители?
Въпрос 3: Достатъчно ли е приемането на решение от управителния орган на дружеството, с което да бъде въведено предоставяне на ваучери съгласно описаното във въпроси № 1 (ваучерите за храна да не се предоставят на служителите, намиращи се в дългосрочен отпуск) и № 2 (ваучерите за храна да се предоставят и на служителите, намиращи се в дългосрочен отпуск, но в намален размер), за да са изпълнени условията за третирането им като социални разходи, предоставени в натура?
Въпрос 4: Допустимо ли е ваучерите за храна да се предоставят на служителите пропорционално на присъствените дни, дните на отсъствие като самоотлъчки, отпуск за бременност и раждане, отглеждане на дете, болнични над един месец (неплатен отпуск, отпуски за обучение и др. подобни случаи) без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура, като се вземе предвид, че служителите в дългосрочен отпуск не полагат труд, а предназначението на ваучерите за храна, като вид социална придобивка, е служителите да си осигуряват храна, когато са на работа?
Въпрос 5: Ако един служител работи в две и повече фирми на няколко трудови договора (основен на 8 ч. и два допълнителни на по 2 часа) има ли право да получава и от трите фирми ваучери за храна, пропорционално на отработените часове, без това да се отразява на третирането им като социални разходи, предоставени в натура?
По първи, втори, трети и четвърти въпрос
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници, служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна.
Съгласно чл. 294, т. 1 от Кодекса на труда, в рамките на социално-битовото и културно обслужване в предприятието работодателят може самостоятелно или съвместно с други органи и организации да осигурява на работниците и служителите организирано хранене съобразно рационалните норми и специфичните условия на труд, като в това се включва и възможността да се предоставят ваучери за храна.
За целите на данъчното облагане в § 1, т. 34 от Допълнителните разпоредби на ЗКПО е дадена дефиниция за "социални разходи, предоставени в натура". В нея са посочени критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО.
Съгласно тази дефиниция "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ, предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол, т.е. да могат да се ползват по право от всички тях.
При преценката дали даден разход попада в обхвата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО и по-конкретно дали е изпълнено изискването за общодостъпност на социалната придобивка, следва да се анализира дали тя попада сред посочените в чл. 294 от КТ и как е взето решение за нейното ползване.
При вариант, при който се предоставят ваучери за храна в намален размер 50,00 лв. месечно или изобщо не се предоставят ваучери за храна на служители, които ползват дългосрочен отпуск - за бременност и раждане, отглеждане на дете, краткосрочен отпуск поради неработоспособност над един календарен месец, неплатен отпуск над един месец и др., а в същото време се предоставя пълен размер от 80,00 лв. за всички останали служители, следва да се има предвид, че предоставянето на придобивката в различен размер представлява неизпълнение на изискването за общодостъпност по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО. Това изключва извършените разходи за ваучери за храна от кръга на социалните разходи по смисъла на тази разпоредба.
При предоставяне на ваучери за храна се касае за социална придобивка, която поради своето естество (свързана е с храненето) предполага наетите лица да се явяват на работа, т.е. придобивката би изпълнила своята цел и ако получаването ѝ е съобразено с отработените дни.
Необходимо е при приемане на решение за предоставяне на ваучери в зависимост от отработените дни през месеца, на база присъствен/реално отработен ден, да бъде избран ясен критерий. За да се спази принципът на общодостъпност, ваучерите за храна трябва да са в еднакъв размер (да се определи сума за отработен ден) и на еднаква база (реално отработени дни).
Когато предоставянето на ваучерите за храна се базира на ясен критерий - реално отработени дни през месеца, който не изключва никое от наетите лица, не предоставя привилегии на едни наети лица и не ги различава в правото да получават придобивката, в този случай е налице изпълнение на изискването за общодостъпност. При едновременно изпълнение и на останалите критерии от определението в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, разходите за ваучери за храна ще се третират като социални разходи.
Друго съществено изискване за квалифициране на даден разход като социална придобивка, предоставена в натура, е начинът на вземане на решение за нейното ползване. В определението на закона са посочени две възможности за реда и начина, по които се предоставят съответните придобивки:
- по реда и начина, предвидени в чл. 293 от КТ, или
- по ред и начин, определени от ръководството на предприятието.
Възможността ръководството на предприятието да вземе решение за реда и начина на използване на социалната придобивка не омаловажава ролята на общото събрание на работниците и служителите при избора на вида и начина за предоставянето ѝ.
Формите, чрез които се изразява волята на работниците и служителите и съгласието на работодателя, могат да бъдат различни, например:
- решение на общото събрание на работниците и служителите и съгласие от работодателя да осигури средства за изпълнението му;
- колективен трудов договор, в който страните са постигнали съгласие по отношение на социалните придобивки;
- решение на управителния съвет и писмено съгласие на работниците и др.
С оглед допуснатите от ЗКПО алтернативни възможности относно реда и начина на предоставяне на социалните придобивки, същественото за всички изброени форми е, че изискването на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е изпълнено, доколкото редът и начинът за предоставяне на придобивките са определени или с волеизявление на работниците и служителите, или на работодателя, или със съвместно волеизявление на двете страни.
Извод: Не е допустимо ваучерите за храна да се предоставят в различен размер или да не се предоставят на определени групи служители (напр. в дългосрочен отпуск), ако това води до нарушаване на изискването за общодостъпност по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, поради което такива разходи не се третират като социални разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. Допустимо е ваучерите да се предоставят на база ясен и еднакво приложим критерий - реално отработени дни, с еднаква сума за отработен ден за всички наети лица, като при спазване и на останалите критерии на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО разходите за ваучери за храна се третират като социални разходи, предоставени в натура. Решението за предоставяне може да бъде взето по реда на чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието, при условие че редът и начинът са определени с валидно волеизявление на работниците и/или работодателя.
По пети въпрос
Кодексът на труда допуска едно лице да работи освен по осн...
Извод: В становището е започнат, но не е изложен изцяло правният анализ и окончателният извод по пети въпрос, поради което не може да се възпроизведе пълно съдържание и краен отговор на НАП по този въпрос.
