Чл. 96, ал. 1 от ЗДДС
чл. 3, ал. 1 от ЗДДС
96, ал. 2 от ЗДДС
Изх. № 53-04-785
23.12.2015 г.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ... е постъпило писмено запитване, прието с вх. №53-04-785/12.11.2015 г., относно прилагането на разпоредбите наЗакона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)иЗакона за данък върху добавената стойност(ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
Физически лица (брат и сестра) от една страна и техни роднини от друга са направили делба на наследствени имоти в гр. Банско, след което са продали тяхната реална част, за което са приложени съответните документи - договор за доброволна делба от 21.07.2015 г. и нотариален акт за покупко-продажба от 24.07.2015 г.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Подлежат ли на облагане по ЗДДФЛ доходите от последваща продажба на придобитите в резултата на делбата реални части от имота?
2. Подлежат ли на регистрация по ЗДДС физическите лица за доставките, свързани с продажбата на недвижимите имоти?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Въпросите, изложени в настоящото запитване, са поставени и в предишно запитване, прието с Вх. №53-04-278/11.05.278/16.04.2015 г. в дирекция ОДОП ..., на което е изразено принципно становище с Изх. №53-04-278/11.05.2015 г.
В повторното запитване не са изложени нови факти и обстоятелства, а са представени договор за доброволна делба и нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот от месец юли 2015 г. От представения договор за доброволна делба не може да се установи дали в резултат на делбата реалната част на съделителите се е увеличила или намалила, поради което не може да определим каква част от придобитите доходи от продажбата на въпросните имоти са необлагаеми на основание чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ и каква част от тях подлежи на облагане по реда на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ (ако има такава). Това обстоятелство може да бъде установено единствено от органите по приходите при извършване на ревизия на физическите лица - съделители чрез възлагане на експертиза.
По втори въпрос:
Чл. 96, ал. 1 от ЗДДС регламентира задължение за всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец да подаде заявление за регистрация по закона в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот. Това налага изясняването на някои от употребените в текста понятия.
Данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение на резултатите от нея. Легално определение на понятието "независима икономическа дейност" е дадено в чл. 3 ал. 2 от ЗДДС, според което такава е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. В ЗДДС не са посочени изрични критерии, според които да се определи дали една дейност се осъществява редовно или по занятие. Преценка за това може да бъде направена при разглеждане на конкретна фактическа обстановка, с оглед всички факти и обстоятелства. Извършването на разпоредителни сделки с недвижими имоти няма да представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС ако се извършва еднократно, а не редовно или по занятие. В такъв случай тези сделки ще бъдат извън обхвата на ЗДДС и няма да представляват доставки по смисъла на закона. В случаите, когато физическо лице, макар да не е регистрирано по ЗДДС извършва множество подобни сделки за получаване на редовен доход, следва да се приеме, че е налице упражняване на независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС задължението за регистрация ще възникне само когато реализираният оборот е облагаемпо смисъла на закона. Съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС облагаем оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка; доставките на финансови услуги по чл.46 от ЗДДС, както и доставките на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС. Съобразно чл. 96, ал. 3 от ЗДДС в облагаемия оборот не се включват доставките по чл. 96, ал. 2, т. 2 и 3 от ЗДДС, когато не са свързани с основната дейност на лицето, доставките на дълготрайни материални или нематериални активи, използвани в дейността на лицето, както и доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 от ЗДДС. При определянето на облагаемия оборот се взема предвид данъчния режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, преди да е възникнало данъчното събитие по доставката съгласно
чл. 96, ал. 6 от ЗДДС.
Облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които ЗДДС предвижда друго. Освободените доставки са визирани в глава четвърта от закона. Освободена е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях (чл. 45, ал. 3 от ЗДДС).
Нови сгради според § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС са сградите:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж" или
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
Изложеното в запитването обосновава заключение, че продажбата на имотите е инцидентна сделка, която не е част от осъществявана независима икономическа дейност. Следствие от това е невъзможността оборотът, реализиран от подобна сделка, да участва във формирането на облагаемия оборот по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Поради това в конкретния случай е без значение дали са осъществени останалите елементи от фактическия състав, очертан в чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, тъй като задължението за подаване на заявление за регистрация по закона не може да възникне.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Физически лица - брат и сестра - и техни роднини са извършили делба на наследствени имоти в гр. Банско. След делбата братът и сестрата са продали своята реална част от имотите. Към запитването са приложени договор за доброволна делба от 21.07.2015 г. и нотариален акт за покупко-продажба от 24.07.2015 г.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Подлежат ли на облагане по ЗДДФЛ доходите от последваща продажба на придобитите в резултата на делбата реални части от имота?
Въпрос 2: Подлежат ли на регистрация по ЗДДС физическите лица за доставките, свързани с продажбата на недвижимите имоти?
По първи въпрос
Поставените въпроси вече са били предмет на предходно запитване, прието с вх. № 53-04-278/16.04.2015 г. в дирекция ОДОП, по което е изразено принципно становище с изх. № 53-04-278/11.05.2015 г.
В повторното запитване не са изложени нови факти и обстоятелства. Представени са договор за доброволна делба и нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот от месец юли 2015 г.
От представения договор за доброволна делба не може да се установи дали в резултат на делбата реалната част на съделителите се е увеличила или намалила. Поради това не може да се определи каква част от придобитите доходи от продажбата на имотите са необлагаеми на основание чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ и каква част подлежи на облагане по реда на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ, ако има такава.
Това обстоятелство може да бъде установено единствено от органите по приходите при извършване на ревизия на физическите лица - съделители, чрез възлагане на експертиза.
Извод: В рамките на настоящото становище НАП не може да определи каква част от доходите от продажбата е необлагаема по чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ и каква част подлежи на облагане по чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ; това може да се установи само при ревизия с експертиза.
По втори въпрос
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно да подаде заявление за регистрация по закона в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот.
Данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение на резултатите от нея.
Легалното определение на "независима икономическа дейност" е в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС. Такава е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
В ЗДДС не са посочени изрични критерии за определяне дали една дейност се осъществява редовно или по занятие. Преценката се прави за конкретната фактическа обстановка, с оглед всички факти и обстоятелства.
Извършването на разпоредителни сделки с недвижими имоти няма да представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, ако се извършва еднократно, а не редовно или по занятие. В такъв случай тези сделки са извън обхвата на ЗДДС и не представляват доставки по смисъла на закона.
Когато физическо лице, макар и да не е регистрирано по ЗДДС, извършва множество подобни сделки за получаване на редовен доход, следва да се приеме, че е налице упражняване на независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС.
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС задължението за регистрация възниква само когато реализираният оборот е облагаем по смисъла на закона.
По силата на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС облагаем оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
- облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
- доставки на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС;
- доставки на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС.
Съгласно чл. 96, ал. 3 от ЗДДС в облагаемия оборот не се включват:
- доставките по чл. 96, ал. 2, т. 2 и 3 от ЗДДС, когато не са свързани с основната дейност на лицето;
- доставките на дълготрайни материални или нематериални активи, използвани в дейността на лицето;
- доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 от ЗДДС.
Съгласно чл. 96, ал. 6 от ЗДДС при определяне на облагаемия оборот се взема предвид данъчният режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, когато плащането е извършено преди възникване на данъчното събитие.
Облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които ЗДДС предвижда друго.
Освободените доставки са уредени в глава четвърта от ЗДДС. Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС освободена е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
По смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС "нови сгради" са сградите:
- които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж"; или
- за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
Изложеното в запитването обосновава извод, че продажбата на имотите е инцидентна сделка, която не е част от осъществявана независима икономическа дейност. Поради това оборотът, реализиран от тази сделка, не участва във формирането на облагаемия оборот по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.
Следователно в конкретния случай е без значение дали са налице останалите елементи от фактическия състав на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, тъй като задължение за подаване на заявление за регистрация по закона не може да възникне.
Извод: Продажбата на имотите представлява инцидентна сделка, която не е независима икономическа дейност, поради което реализираният оборот не формира облагаем оборот по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС и за физическите лица не възниква задължение за регистрация по ЗДДС във връзка с тази продажба.
Заключителни бележки
Становището е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. Ако в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК въз основа на това становище.
Извод: Становището има принципен характер и не може да бъде противопоставяно по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при последващо производство се установят различни факти.
