ОТНОСНО: Прилагане на чл. 189б от Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ......постъпи Ваше запитване с вх. № 55-0002-247/09.07.2025 г. относно прилагането на чл. 189б от ЗКПО.
Изложена е следната фактическа обстановка:
"В" ООД е регистриран земеделски производител и е регистрирано дружество по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС). От 2020 г. до 2023 г. дружеството преотстъпва корпоративен данък по реда на чл. 189б от ЗКПО и го инвестира в ДМА, съгласно изискванията на закона. Дружеството отглежда основно домати за консервиране и има сключен договор с фабрика за преработка на продукцията.
Предстои преструктуриране на дружеството, при което единият съдружник напуска и иска да получи част от ДМА на фирмата като дял от дружеството. Със същите възнамерява да създаде нова фирма, която също ще се занимава със земеделие.
Поставяте следните въпроси:
1. Необходимо ли е да се коригира ГДД и да се възстанови преотстъпеният данък за минали години, предвид че закупените със същия ДМА ще се фактурират или предоставят като дивидент на съдружника?
2. В случай че някои активи останат в дружеството и същото се пререгистрира като ЕООД, ще се признае ли правото на преотстъпен корпоративен данък за съответната година?
3. Ако напускащият съдружник се замени с друг и дружеството запази статута си на ООД и част от ДМА останат в дружеството, ще се признае ли преотстъпеният данък по чл. 189б от ЗКПО за съответната година или следва да се възстанови в бюджета?
Националната агенция за приходите (НАП) организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на своите функциите и правомощия. Част от запитването Ви е насочена към проучване становището на НАП относно данъчните ефекти във връзка с посочени различни хипотези и в този смисъл има характеристиките на искане за правна консултация, което е извън правомощията на НАП. Въз основа на гореизложеното Ви уведомявам, че изразявам само принципно становище по поставените въпроси. Възможно е факти и обстоятелства, които могат да бъдат уточнени единствено в рамките на производство по извършване на проверка или ревизия по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), да дават основание за данъчно третиране, различно от изложеното по-долу.
Съгласно чл. 172, ал. 1 от ЗКПО, правото на преотстъпване по реда на тази глава се преустановява при прехвърляне на предприятие по чл. 15 от Търговския закон (ТЗ) и при преобразуване на данъчно задължено лице, с изключение на преобразуване чрез промяна на правната форма по реда на чл. 264 от ТЗ.
Съгласно чл. 264 от ТЗ търговско дружество (преобразуващо се дружество) може да се преобразува чрез промяна на правната форма, като се превърне в търговско дружество от друг вид (новоучредено дружество). Новоучреденото дружество става правоприемник на преобразуващото се дружество, което се прекратява без ликвидация. Що се отнася до правото на преотстъпване на корпоративен данък следва да се има предвид понятието за преотстъпване по смисъла на ЗКПО.
Съгласно чл. 166 от ЗКПО преотстъпването на корпоративен данък е правото на данъчно задължено лице да не внася в държавния бюджет определените по реда на този закон суми за корпоративен данък, които остават в патримониума на данъчно задълженото лице и се разходват за цели, определени със закон. С оглед цитираната норма, се налага извод, че правото на преотстъпване е персонално право, изразяващо се в задържането на суми за корпоративен данък в патримониума на данъчно задълженото лице. Това е вид държавна помощ, която държавата предоставя на конкретен правен субект при изпълнението на определени нормативни изисквания. Това право е непрехвърлимо и се преустановява при настъпване на изрично посочените в чл. 172 от ЗКПО обстоятелства.
В ЗКПО не е предвидена разпоредба за какъв период от време следва да се притежават активите, закупени с преотстъпения данък.
В чл. 173, ал. 1-6 от ЗКПО са регламентирани правила, в случай че изискванията на глава двадесет и втора за използване (разходване) на преотстъпен корпоративен данък не са изпълнени.
Разходването на преотстъпения данък за земеделски стопани е регламентирано с чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО и следва да се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
Предвид тази разпоредба, регистрираните земеделски стопани следва едновременно да са изпълнили следните условия:
- да инвестират преотстъпения данък в активи - сгради или земеделска техника;
- активите да са нови;
- да използват активите за производство на непреработена земеделска и животинска продукция;
- да инвестират преотстъпения данък в срок до края на годината, следваща годината на преотстъпване.
Съгласно чл. 173, ал. 1 от ЗКПО, когато не са изпълнени изискванията за използване (разходване) на преотстъпен корпоративен данък, последният се дължи в пълния му размер по общия ред на закона за годината, за която е възникнал.
Настоящото становище е принципно и въз основа на изложената в запитването непълна фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка: "В" ООД е регистриран земеделски производител и е регистрирано по ЗДДС. От 2020 г. до 2023 г. дружеството преотстъпва корпоративен данък по чл. 189б от ЗКПО и го инвестира в дълготрайни материални активи (ДМА) съгласно изискванията на закона. Дружеството отглежда основно домати за консервиране и има сключен договор с фабрика за преработка на продукцията. Предстои преструктуриране на дружеството, при което единият съдружник напуска и иска да получи част от ДМА на фирмата като дял от дружеството. С тези активи възнамерява да създаде нова фирма, която също ще се занимава със земеделие.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Необходимо ли е да се коригира ГДД и да се възстанови преотстъпеният данък за минали години, предвид че закупените със същия ДМА ще се фактурират или предоставят като дивидент на съдружника?
Въпрос 2: В случай че някои активи останат в дружеството и същото се пререгистрира като ЕООД, ще се признае ли правото на преотстъпен корпоративен данък за съответната година?
Въпрос 3: Ако напускащият съдружник се замени с друг и дружеството запази статута си на ООД и част от ДМА останат в дружеството, ще се признае ли преотстъпеният данък по чл. 189б от ЗКПО за съответната година или следва да се възстанови в бюджета?
НАП посочва, че част от запитването е насочена към проучване становището на администрацията относно данъчните ефекти при различни хипотези и има характер на искане за правна консултация, което е извън правомощията на НАП. Поради това се изразява само принципно становище по поставените въпроси, като се отбелязва, че е възможно факти и обстоятелства, които могат да бъдат установени единствено в рамките на проверка или ревизия по ДОПК, да обосноват данъчно третиране, различно от изложеното.
Съгласно чл. 172, ал. 1 от ЗКПО, правото на преотстъпване по реда на глава двадесет и втора се преустановява при прехвърляне на предприятие по чл. 15 от ТЗ и при преобразуване на данъчно задължено лице, с изключение на преобразуване чрез промяна на правната форма по реда на чл. 264 от ТЗ.
Съгласно чл. 264 от ТЗ, търговско дружество (преобразуващо се дружество) може да се преобразува чрез промяна на правната форма, като се превърне в търговско дружество от друг вид (новоучредено дружество). Новоучреденото дружество става правоприемник на преобразуващото се дружество, което се прекратява без ликвидация.
Относно правото на преотстъпване на корпоративен данък се посочва понятието за преотстъпване по смисъла на ЗКПО. Съгласно чл. 166 от ЗКПО, преотстъпването на корпоративен данък е правото на данъчно задължено лице да не внася в държавния бюджет определените по реда на този закон суми за корпоративен данък, които остават в патримониума на данъчно задълженото лице и се разходват за цели, определени със закон.
С оглед на тази норма се прави извод, че правото на преотстъпване е персонално право, изразяващо се в задържането на суми за корпоративен данък в патримониума на данъчно задълженото лице. Това е вид държавна помощ, която държавата предоставя на конкретен правен субект при изпълнение на определени нормативни изисквания. Това право е непрехвърлимо и се преустановява при настъпване на изрично посочените в чл. 172 от ЗКПО обстоятелства.
В ЗКПО не е предвидена разпоредба за какъв период от време следва да се притежават активите, закупени с преотстъпения данък.
В чл. 173, ал. 1-6 от ЗКПО са регламентирани правилата в случай, че изискванията на глава двадесет и втора за използване (разходване) на преотстъпен корпоративен данък не са изпълнени.
Разходването на преотстъпения данък за земеделски стопани е регламентирано в чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО, съгласно който преотстъпеният данък следва да се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването.
Предвид тази разпоредба, регистрираните земеделски стопани следва едновременно да са изпълнили следните условия:
- да инвестират преотстъпения данък в активи - сгради или земеделска техника;
- активите да са нови;
- да използват активите за производство на непреработена земеделска и животинска продукция;
- да инвестират преотстъпения данък в срок до края на годината, следваща годината на преотстъпване.
Съгласно чл. 173, ал. 1 от ЗКПО, когато не са изпълнени изискванията за използване (разходване) на преотстъпен корпоративен данък, последният се дължи в пълния му размер по общия ред на закона за годината, за която е възникнал.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването непълна фактическа обстановка. Посочва се, че в случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: НАП дава само принципно разяснение относно характера на правото на преотстъпване по чл. 189б от ЗКПО като персонално, непрехвърлимо право и относно последиците при неизпълнение на изискванията за разходване на преотстъпения данък по чл. 173 от ЗКПО, без да дава конкретни, казуистични отговори по трите поставени въпроса, тъй като това би представлявало правна консултация и зависи от факти, подлежащи на установяване в производство по ДОПК.
