НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
1000 София, бул. "Княз Дондуков" № 52, тел: 0700 18 700, факс: (02) 9859 3099
Изх. № М-24-36-92
Дата: 08.12.2015 год.
ПЗР на ЗДДС, § 15г
Относно: право на приспадане на данъчен кредит по реда на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) от Общините заполучените от същите стоки и/или услугив изпълнение на водни проекти
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е постъпило Ваше писмено запитване, заведено с вх. № М-24-36-92/09.11.2015 г., в което поставяте въпроси, свързани с прилагането на разпоредбите на ЗДДС, като излагате следната фактическа обстановка:
Общината е финансирана от Предприятие за управление на дейностите по опазване на околната среда (ПУДООС) по договори за изграждане на канализационна система и реконструкция на водопроводна мрежа. Отпуснатите средства от ПУДООС са с безвъзмезден характер и липсва подписано споразумение, съгласно което финансираният ДДС да подлежи на възстановяване от Общината.
Предвид изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Допустимо ли е да се упражни право на данъчен кредит за доставки на стоки и услуги по водни проекти, безвъзмездно финансирани от ПУДООС и респективно възстановяване на ДДС?
2. Ако подлежи на възстановяване ДДС (до размера на изплатените от ПУДООС с включен ДДС), на кого следва да се възстанови на Общината или чрез превод по банкова сметка на МОСВ?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:
По отношение правото на приспадане на данъчен кредит за начисления данък за получените от общините стоки и/или услуги, предназначени за изграждане на ВиК системи и съоръжения със средства от ПУДООС, НАП с писмо изх. № 24-02-263/ 05.08.2015 год. е изразила становище, че общини, регистрирани по ЗДДС, които не са упражнили правото си на приспадане на данъчен кредит в срока по чл. 72 за начислен след 01.01.2007 г. данък върху добавената стойност за получени от тях доставки на стоки или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти, включително по Приоритетна програма "Околна среда 2007-2013", могат да упражнят право на данъчен кредит за тези доставки.
В становището е посочено, че според трайната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112/ЕО право на приспадане е неразделна част от механизма на данъка върху добавената стойност и по принцип не може да се ограничава. То се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (Решение от 15 юли 2010 г. по дело Pannon Gép Centrum, C 368/09, т. 37 и Решение по дело C 280/10 т. 29 и т. 40).
Съдът на Европейския съюз приема също, че принципът на неутралност на данъка върху добавената стойност по отношение на данъчната тежест върху предприятието изисква първоначалните разходи за инвестиции, направени за нуждите и с оглед на дадено предприятие, да се считат за икономическа дейност и че ще бъде в противоречие с този принцип посочените дейности да започват едва от момента, в който даден недвижим имот действително се използва, тоест когато възникне облагаемият доход. Всяко друго тълкуване би възложило на икономическия оператор разходите за данъка върху добавената стойност в рамките на икономическата му дейност, без да му даде възможността да ги приспадне, и би прокарало произволно разграничение между разходите за инвестиции, направени преди и по време на действителното използване на даден недвижим имот (вж. по-специално Решение по дело Rompelman, т. 23 и Решение по дело INZO, т. 16).
Горните съображения на съда са относими към случаите, когато разходите за данък върху добавената стойност (ДДС) са направени във връзка с проектирана дейност, която би била облагаема (Решение на СЕС по дело C-98/98). Обратното, в случаите, когато изначално е ясно, че направените разходи, включително ДДС са за изграждане на активи, които ще се използват само за освободени доставки и/или доставки или дейности извън рамките на независимата икономическа дейност, право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък не възниква (Решение на СЕС по дело C-435/05).
Предвид цитираната практика на СЕС считам, че правото на приспадане на данъчен кредит за получените от общината стоки и/или услуги във връзка с изграждането на ВиК системи и съоръжения е възникнало незабавно на датата на изискуeмост на данъка за съответните доставки, предвид обстоятелството, че общината ще използва тези стоки и/или услуги за последващи облагаеми доставки или като сама предоставя услуги по снабдяване с вода или като предоставя новоизградените активи в условията на бартер при сключването на договори с ВиК оператори по Закона за водите или по Закона за концесиите.
Поддържам изразеното становище, че разпоредбата на § 15г от ПЗР на ЗДДС (обн. ДВ бр. 41 от 05.06.2015 г., в сила от 09.06.2015 г.) е приложима за общини, регистрирани по този закон, които не са упражнили правото си на приспадане на данъчен кредит в срока по чл. 72 за начислен след 01.01.2007 г. данък върху добавената стойност за получени от тях доставки на стоки или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти, включително по Приоритетна програма "Околна среда 2007-2013" В тези случаи общините могат да упражнят право на данъчен кредит за тези доставки. Съгласно измененията на ЗДДС в сила от 09.06.2015 г. това се отнася не само за начислен след 01.01.2007 г. данък върху добавената стойност за получени от общините доставки на стоки и/или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти по Приоритетна ос 1 на Оперативна програма "Околна среда 2007-2013", а включва всички получени от тях доставки на стоки и/или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти. Т.е. правото на приспадане на данъчен кредит за начисления данък за получените от общините стоки и/или услуги, предназначени за изграждане на ВиК системи и съоръжения със средства от ПУДООС, е налице.
Следва да имате предвид, че § 15г от ПЗР на ЗДДС създава един преходен режим, който не обхваща получени от общините доставки, направени в изпълнение на водни проекти, включително по Оперативна програма "Околна среда 2007-2013", за които 12-месечният срок по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС не е изтекъл. В този случай упражняването на правото на данъчен кредит става по общите правила на закона.
Обръщам Ви внимание, че приложното поле на § 15г от ПЗР на ЗДДС, в сила от 09.06.2015 г., обхваща единствено и само доставки на стоки или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти.
По отношение на изложеното в запитването, че липсва подписано споразумение, съгласно което финансираният ДДС да подлежи на възстановяване от Общината, Ви уведомявам, че извън компетентностите на НАП е изразяването на становище относно обстоятелството може ли да се определи разходът за данък върху добавената стойност като допустим разход за финансиране със средства от ПУДООС.
Относно поставения въпрос, свързан с възстановяване на ДДС, Ви информирам, че съгласно § 5, ал. 1 от ПЗР на ЗДЗДДС Министерството на околната среда и водите до 31.07.2015 г. предоставя информация на НАП по общини за размера на подлежащите на връщане средства, изплатени от Оперативна програма "Околна среда 2007-2013" за финансиране на данък върху добавената стойност, начислен за получени от общините доставки на стоки и услуги в изпълнение на водни проекти по Приоритетна ос 1 на тази програма, като посочва данните за всяка доставка поотделно, както са в колони 2 - 7 от приложение към § 3, ал. 1, и банкова сметка, по която трябва да се превеждат подлежащите на връщане средства. До размера на сумата, посочена по реда на ал. 1, данъкът върху добавената стойност, подлежащ на възстановяване при прилагане на § 3, се възстановява на общината чрез превод по банковата сметка, посочена от Министерството на околната среда и водите, без да се извършва прихващане по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс с насрещни задължения на общината, а остатъкът от данъка за възстановяване, ако има такъв, се възстановява на общината по реда на чл. 128 - 129 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (§ 5, ал. 2 от ПЗР на ЗДЗДДС).
Предвид горното и на основание § 5, ал. 2 от ПЗР на ЗДЗДДС, данъкът върху добавената стойност, подлежащ на възстановяване, при прилагане на § 3 за получените доставки, финансирани със средства от ПУДООС, се възстановява на общината по реда на чл. 128 - 129 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.
зАМ. Изпълнителен Директор на
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: общината е финансирана от Предприятие за управление на дейностите по опазване на околната среда (ПУДООС) по договори за изграждане на канализационна система и реконструкция на водопроводна мрежа. Отпуснатите средства от ПУДООС са с безвъзмезден характер и липсва подписано споразумение, съгласно което финансираният ДДС да подлежи на възстановяване от общината.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Допустимо ли е да се упражни право на данъчен кредит за доставки на стоки и услуги по водни проекти, безвъзмездно финансирани от ПУДООС и респективно възстановяване на ДДС?
Въпрос 2: Ако подлежи на възстановяване ДДС (до размера на изплатените от ПУДООС с включен ДДС), на кого следва да се възстанови - на общината или чрез превод по банкова сметка на МОСВ?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите се изразява следното становище:
1. Право на приспадане на данъчен кредит за доставки за изграждане на ВиК системи и съоръжения със средства от ПУДООС
По отношение на правото на приспадане на данъчен кредит за начисления данък за получените от общините стоки и/или услуги, предназначени за изграждане на ВиК системи и съоръжения със средства от ПУДООС, НАП с писмо изх. № 24-02-263/05.08.2015 г. е изразила становище, че общини, регистрирани по ЗДДС, които не са упражнили правото си на приспадане на данъчен кредит в срока по чл. 72 за начислен след 01.01.2007 г. данък върху добавената стойност за получени от тях доставки на стоки или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти, включително по Приоритетна програма "Околна среда 2007-2013", могат да упражнят право на данъчен кредит за тези доставки.
В това становище е посочено, че според трайната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112/ЕО право на приспадане е неразделна част от механизма на данъка върху добавената стойност и по принцип не може да се ограничава. То се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (Решение от 15 юли 2010 г. по дело Pannon Gép Centrum, C-368/09, т. 37 и Решение по дело C-280/10, т. 29 и т. 40).
Съдът на Европейския съюз приема също, че принципът на неутралност на данъка върху добавената стойност по отношение на данъчната тежест върху предприятието изисква първоначалните разходи за инвестиции, направени за нуждите и с оглед на дадено предприятие, да се считат за икономическа дейност. Ще бъде в противоречие с този принцип посочените дейности да започват едва от момента, в който даден недвижим имот действително се използва, тоест когато възникне облагаемият доход. Всяко друго тълкуване би възложило на икономическия оператор разходите за данъка върху добавената стойност в рамките на икономическата му дейност, без да му даде възможността да ги приспадне, и би прокарало произволно разграничение между разходите за инвестиции, направени преди и по време на действителното използване на даден недвижим имот (вж. по-специално Решение по дело Rompelman, т. 23 и Решение по дело INZO, т. 16).
Горните съображения на съда са относими към случаите, когато разходите за данък върху добавената стойност са направени във връзка с проектирана дейност, която би била облагаема (Решение на СЕС по дело C-98/98). Обратно, в случаите, когато изначално е ясно, че направените разходи, включително ДДС, са за изграждане на активи, които ще се използват само за освободени доставки и/или доставки или дейности извън рамките на независимата икономическа дейност, право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък не възниква (Решение на СЕС по дело C-435/05).
Предвид цитираната практика на СЕС се приема, че правото на приспадане на данъчен кредит за получените от общината стоки и/или услуги във връзка с изграждането на ВиК системи и съоръжения е възникнало незабавно на датата на изискуемост на данъка за съответните доставки, при обстоятелството, че общината ще използва тези стоки и/или услуги за последващи облагаеми доставки - или като сама предоставя услуги по снабдяване с вода, или като предоставя новоизградените активи в условията на бартер при сключването на договори с ВиК оператори по Закона за водите или по Закона за концесиите.
Поддържа се изразеното становище, че разпоредбата на § 15г от ПЗР на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 41 от 05.06.2015 г., в сила от 09.06.2015 г.) е приложима за общини, регистрирани по този закон, които не са упражнили правото си на приспадане на данъчен кредит в срока по чл. 72 за начислен след 01.01.2007 г. данък върху добавената стойност за получени от тях доставки на стоки или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти, включително по Приоритетна програма "Околна среда 2007-2013". В тези случаи общините могат да упражнят право на данъчен кредит за тези доставки.
Съгласно измененията на ЗДДС в сила от 09.06.2015 г. това се отнася не само за начислен след 01.01.2007 г. данък върху добавената стойност за получени от общините доставки на стоки и/или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти по Приоритетна ос 1 на Оперативна програма "Околна среда 2007-2013", а включва всички получени от тях доставки на стоки и/или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти.
Следователно правото на приспадане на данъчен кредит за начисления данък за получените от общините стоки и/или услуги, предназначени за изграждане на ВиК системи и съоръжения със средства от ПУДООС, е налице.
Следва да се има предвид, че § 15г от ПЗР на ЗДДС създава преходен режим, който не обхваща получени от общините доставки, направени в изпълнение на водни проекти, включително по Оперативна програма "Околна среда 2007-2013", за които 12-месечният срок по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС не е изтекъл. В този случай упражняването на правото на данъчен кредит става по общите правила на закона.
Посочва се, че приложното поле на § 15г от ПЗР на ЗДДС, в сила от 09.06.2015 г., обхваща единствено и само доставки на стоки или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти.
Относно изложеното в запитването, че липсва подписано споразумение, съгласно което финансираният ДДС да подлежи на възстановяване от общината, се уведомява, че извън компетентностите на НАП е изразяването на становище относно обстоятелството може ли да се определи разходът за данък върху добавената стойност като допустим разход за финансиране със средства от ПУДООС.
Извод: За доставки на стоки и/или услуги за изграждане на ВиК системи и съоръжения в изпълнение на водни проекти, включително финансирани със средства от ПУДООС, общината има право на приспадане на данъчен кредит при условията на § 15г от ПЗР на ЗДДС и общите правила на закона, като допустимостта на ДДС като разход за финансиране от ПУДООС не е в компетентността на НАП.
2. Възстановяване на ДДС и лицето, на което се възстановяват средствата
Относно поставения въпрос, свързан с възстановяване на ДДС, се посочва, че съгласно § 5, ал. 1 от ПЗР на ЗДЗДДС Министерството на околната среда и водите до 31.07.2015 г. предоставя информация на НАП по общини за размера на подлежащите на връщане средства, изплатени от Оперативна програма "Околна среда 2007-2013" за финансиране на данък върху добавената стойност, начислен за получени от общините доставки на стоки и услуги в изпълнение на водни проекти по Приоритетна ос 1 на тази програма. Министерството посочва данните за всяка доставка поотделно, както са в колони 2 - 7 от приложение към § 3, ал. 1, и банкова сметка, по която трябва да се превеждат подлежащите на връщане средства.
До размера на сумата, посочена по реда на ал. 1, данъкът върху добавената стойност, подлежащ на възстановяване при прилагане на § 3, се възстановява на общината чрез превод по банкова сметка, посочена от Министерството на околната среда и водите.
Извод: Подлежащият на възстановяване ДДС по реда на § 3 и § 5 от ПЗР на ЗДЗДДС се възстановява на общината, но чрез превод по банкова сметка, посочена от Министерството на околната среда и водите, до размера на средствата, за които МОСВ е предоставило информация на НАП като подлежащи на връщане.
