НАП: Данъчно и осигурително третиране на възнаграждения и разходи при упражняване на свободна професия за чуждестранен възложител

ОТНОСНО:Прилагане на данъчното и осигурителното законодателство

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... постъпи Ваше запитване с вх. № ЕВ-54-30-3326/14.04.2025 г. относно прилагане на данъчното и осигурителното законодателство.

Изложена е следната фактическа обстановка:

Предстои Ви да се регистрирате като самоосигуряващо се лице с професия консултант, като клиентът Ви се намира в Малта. По договор с този клиент, същият ще Ви плаща командировъчни до Малта в размер на 46 евро на ден.

Искате да се потвърди процедурата за регистрация на дейността Ви, която според Вас е следната:

• Регистрация в регистър Булстат по чл. 3, ал. 1, т. 9 от Закона за Регистър БУЛСТАТ (ЗРБ).
• Регистрация в НАП чрез декларация за регистрация на самоосигуряващо се лице.
• Регистрация по чл. 97а от ЗДДС, защото клиентът Ви е от Малта.

Поставяте следните въпроси:

1. Какво е времето, необходимо за регистрация като самоосигуряващо се лице и по ЗДДС?

2. Какви документи са необходими, за да декларирате командировъчните за дневни и разходи, които ще бъдат поети от клиента като необлагаем доход, като сочите основание за това чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ?

С оглед изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, изразявам следното становище:

По прилагане на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ):

Лицата, упражняващи свободна професия, се регистрират с код по БУЛСТАТ в съответната служба на Агенцията по вписванията.

На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.

Разпоредбата чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ не е приложима във Вашия случай, защото урежда данъчното третиране на получени командировъчни пари от физически лица по трудови правоотношения.

Разходите за пътни, дневни и квартирни пари, свързани с услуги, извършвани от лица по извънтрудови правоотношения, могат в съответствие с договореното да бъдат:

- за сметка на възложителя, т.е. да представляват счетоводен разход за командироващото предприятие и съответно доход за командированото лице, или

- за сметка на изпълнителя по договора.

По силата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ не подлежат на облагане получените суми за:

- командировъчни пътни и квартирни пари по правоотношения, които не са трудови, когато са за сметка на възложителя и са доказани документално по реда на действащото законодателство, както и

- дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, определен за лица по трудови правоотношения.

Извънтрудови правоотношения са тези по смисъла на § 1, т. 30 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗДДФЛ, които изключват правоотношенията с лица, упражняващи свободна професия - т. 29 от същия параграф.

Следователно, само при наличие на извънтрудови правоотношения и заповед за командировка, издадена от възложителя, и при спазване на нормите на Наредбата за командировките в страната (НКС) и Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина (НСКСЧ), и при надлежно документиране на направените разходи за получени суми за командировъчни - пътни, квартирни и дневни ще е налице чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ. Тези суми са необлагаеми и не следва да бъдат декларирани в годишната данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 от ЗДДФЛ.

В конкретния случай ще се касае за изплатени суми от възложител - чуждестранно лице, към изпълнител - физическо лице, регистрирано като свободна професия. Сумите са за покриване на направените от изпълнителя разходи за транспорт и нощувки, както и на дневни разходи. Не е налице нормативно основание тези суми да се квалифицират като командировъчни пари, поради обстоятелството, че не са изплатени съобразно нормите на вътрешното ни законодателство, т.е. съобразно норми, които не са приложими по отношение на възложителя. В тази връзка ирелевантен за данъчното третиране на посочените суми е и начинът на отчитането им при възложителя.

Доколкото въпросните суми не са доходи, освободени от облагане по силата на ЗДДФЛ или по силата на друг закон, същите, както и основното възнаграждение по договора, подлежат на облагане по реда, предвиден в ЗДДФЛ за авансовото и годишното облагане на доходите от упражняване на свободна професия - чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.

По прилагане на осигурителното законодателство:

Обвързването на осигуряването с полагането на труд е основополагащо за държавното обществено осигуряване. За да възникне задължение за осигуряване, е необходимо лицето да извършва трудова дейност по смисъла на КСО. Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, съгласно която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.

В КСО няма легална дефиниция на понятието "трудова дейност". За целите на осигуряването, достатъчно е лицето да попадне в кръга на задължително осигурените по чл. 4, чл. 4а, ал. 1, чл. 4а¹ от КСО като упражняващо дейност на някое от посочените основания, за да възникне задължение за внасяне на осигурителни вноски за него.

По смисъла на § 1, т. 3 от ДР на КСО "осигурено лице" е физическо лице, което извършва трудова дейност, за която подлежи на задължително осигуряване по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 и чл. 4а¹, ал. 1, за което са внесени или дължими осигурителни вноски. Осигуряването на лицето, което е започнало трудова дейност съгласно чл. 10, продължава и през периодите по чл. 9, ал. 2, т. 1 - 3 и 5. Самоосигуряващите се лица се смятат за осигурени за времето, през което са внесени дължимите осигурителни вноски по чл. 6, ал. 8, а лицата по чл. 4, ал. 9, чл. 4а и чл. 4а¹ се смятат за осигурени за времето, през което са внесени дължимите осигурителни вноски.

Задължението за осигуряване за лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване. При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност самоосигуряващото се лице подава декларация (Декларация обр. ОКд-5 "Декларация за регистрация на самоосигуряващо се лице") по утвърден образец от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП. Тази декларация, подписана от самоосигуряващото се лице, следва да бъде подадена в 7-дневен срок от настъпване на гореизброените обстоятелства (чл. 1, ал. 1 и 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

По прилагане на Закона за данъквърху добавена стойност (ЗДДС):

На основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Дефиниция на понятието "независима икономическа дейност" се съдържа в разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от закона, според която това е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

В кръга на задължените лица попадат физическите лица, когато извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност, посочени в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, и не попадат в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба, каквато е извършваната от Вас консултантска дейност.

На регистрация по реда на чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка, за които се дължи данък по доставката от получателя - данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в тази държава членка.

Предвид горепосоченото, за да се определи дали е налице основание за регистрация по чл. 97а от ЗДДС, следва да се прецени мястото на изпълнение на предстоящите доставки на услуги.

Мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя (чл. 21, ал. 2 от ЗДДС).

Според изложената фактическа обстановка, възнамерявате да извършвате консултантски услуги на клиент, установен на територията на Малта, но от запитването не става ясно какъв е статутът на получателя по доставката - данъчно задължено или данъчно незадължено лице.

В действащия ЗДДС не са регламентирани документи, необходими за доказване статута на получателя. Такива доказателства са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламента).

Съгласно чл. 18, пар. 1 от Регламента, доставчикът на услуги може да счита, че получател установен в Общността има статут на данъчно задължено лице:

а) когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с чл. 31 от Регламент (ЕО) №904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност;

б) когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

С оглед гореизложеното, за Вас ще възникне задължение за регистрация по реда на чл. 97а, ал. 2 от закона, когато извършваните от Вас доставки на услуги са предоставени на получател - лице с валиден ДДС номер в държава членка и на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение на тези доставки е мястото, където клиентът е установил независимата си икономическа дейност, т.е. на територията на друга държава членка на ЕС.

Съгласно чл. 97а, ал. 4 от ЗДДС за лицата по ал. 2 от същата разпоредбавъзниква задължение за подаване на заявление за регистрация не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем - датата на авансово плащане или данъчно събитие (датата на извършване на услугата).

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.