Изх. № 55-0001-390/ 25.06.025 г.
ЗДДФЛ - чл. 24, ал.2, т.5
В дирекция ,,Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №................22.05.2025 г., в което поставяте въпрос относно прилагане на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ) и Наредбата за командировките в страната (НКС).
Съгласно изложеното в запитването, желаете разяснения на чл. 21 от НКС във връзка с данъчното облагане на изплатени дневни пари при командироване.
Във връзка с изложеното е поставен следният въпрос:
Какво е третирането по реда на ЗДДФЛ на изплатени дневни пари на служители при командироване, в случай че ръководството на дружеството вземе решение, при продължителен престой (15 дни в месеца), да се завишат дневните пари от 40,00 лв. на 70,00 лв. на ден?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпроса и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище.
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията.
По отношение третирането по реда на ЗДДФЛ на изплатени дневни пари на служители при командироване е важно да имате предвид следното:
Според чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2 на същият член.
На основание чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включва стойността на:
а) пътните и квартирните пари, доказани документално по реда на действащото законодателство;
б) дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт.
Следователно, когато размерът на дневните пари надвиши двукратния размер, посочен в нормативен акт, то превишението следва да се включи в облагаемия доход, начислен за съответния месец на работника или служителя и следва да се третира като облагаем доход за командированото физическото лице.
С разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от НКС е определено, че на командирования, когато остава да нощува в мястото на командировката, се заплащат дневни пари в размер 40,00 лв. за всеки ден от командировката, а съгласно ал. 2 от същият член, на командирования, който изпълнява служебните си задължения през по-голямата част от работното време в друго населено място без нощуване, се изплащат дневни пари в размер 50 на сто от размера по ал. 1, т.е. 20,00 лв.
В този смисъл необлагаеми на основание чл. 24, ал. 2, т. 5, б. "б", ще са изплатени дневни пари за командированите служители в размер на 80,00 лв. в първата и 40,00 лв. във втората хипотеза на чл. 19 от НКС.
Разпоредбите на ЗДДФЛ не лимитират размера на дневните командировъчни пари, които предприятието изплаща, а само определят размера на необлагаемите суми. В случай че той е превишен, то превишението следва да бъде обложено като доход от трудово правоотношение. Доколкото в случая е посочено, че ще изплащате дневните командировъчни пари в размер на 70,00 лв. и с оглед разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от НКС, те не надвишават двойния размер от 80,00 лв., то тези командировъчни пари не се включват в облагаемият доход.
Допълнително Ви информирам, че съгласно разпоредбата на чл. 73, ал. 6 от ЗДДФЛ, в редакцията на закона действаща от 01.01.2024 г., работодателите изготвят справка по образец за изплатения през годината облагаем доход по трудови правоотношения,както и за доходите по:
1. член 24, ал. 2:
а) точка 1, буква "е";
б) точка 5, буква "б", когато годишният размер на дохода, изплатен на физическо лице, превишава 1 000,00 лв.;
в) точки 7 и 8;
г) точки 11,12, 14 и 15;
д) точки 16 и 17, когато не са предоставени в натура;
2. член 24, ал. 5.
С код 101 се посочват облагаемите доходи от правоотношения с работници и служители по КТ, а с код 110 се посочва "Стойност на дневните командировъчни пари, освободени от облагане на основание чл. 24, ал. 2, т. 5, б. "б" от ЗДДФЛ, когато годишният размер на дохода, изплатен на физическо лице, превишава 1 000,00 лв.". Тук попадат дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт, т.е. по всички наредби, които касаят различните видове командироване. Важно е да бъде уточнено, че когато има изплатени суми над двукратния размер, както бе посочено, разликата представлява облагаем доход за лицата и следва да попадне в обхвата на доходите с код 101.
Условията за командироване в страната, размерите на командировъчните пари (пътни, дневни и квартирни), редът за отчитането им, както и правата и задълженията на командироващите и командированите са уредени в НКС, която е издадена на основание чл. 215 във връзка с чл. 121 от Кодекса на труда (КТ). Съгласно §4 от Преходните и Заключителни разпоредби (ПЗР) на НКС министърът на труда и социалната политика и министърът на финансите дават указания по прилагането на наредбата съобразно своята компетентност. Контролът по прилагането на наредбата се осъществява по компетентност от Изпълнителна агенция "Главна инспекция по труда", НАП и Агенцията за държавна финансова инспекция (§6 от ПЗР на НКС).
Настоящото становище е принципно, въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и приложимата нормативна уредба към датата на изготвянето му. В случаите на последващи изменения в приложимата нормативна уредба, както и когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването се иска разяснение по прилагане на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и Наредбата за командировките в страната (НКС) относно данъчното третиране на изплатени дневни пари при командироване.
Въпрос: Какво е третирането по реда на ЗДДФЛ на изплатени дневни пари на служители при командироване, в случай че ръководството на дружеството вземе решение, при продължителен престой (15 дни в месеца), да се завишат дневните пари от 40,00 лв. на 70,00 лв. на ден?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията.
По отношение третирането по реда на ЗДДФЛ на изплатени дневни пари на служители при командироване се посочва следното.
Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал. 2 на същия член.
На основание чл. 24, ал. 2, т. 5 от ЗДДФЛ в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включва стойността на:
- пътните и квартирните пари, доказани документално по реда на действащото законодателство;
- дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт.
Когато размерът на дневните пари надвиши двукратния размер, посочен в нормативен акт, превишението се включва в облагаемия доход, начислен за съответния месец на работника или служителя, и се третира като облагаем доход за командированото физическо лице.
Съгласно чл. 19, ал. 1 от НКС на командирования, когато остава да нощува в мястото на командировката, се заплащат дневни пари в размер 40,00 лв. за всеки ден от командировката. Съгласно ал. 2 от същия член на командирования, който изпълнява служебните си задължения през по-голямата част от работното време в друго населено място без нощуване, се изплащат дневни пари в размер 50 на сто от размера по ал. 1, т.е. 20,00 лв.
В този смисъл, на основание чл. 24, ал. 2, т. 5, б. "б" от ЗДДФЛ, необлагаеми ще са изплатени дневни пари за командированите служители в размер на 80,00 лв. в хипотезата на чл. 19, ал. 1 от НКС (с нощуване) и 40,00 лв. в хипотезата на чл. 19, ал. 2 от НКС (без нощуване).
Разпоредбите на ЗДДФЛ не лимитират размера на дневните командировъчни пари, които предприятието изплаща, а само определят размера на необлагаемите суми. При превишаване на този размер, превишението подлежи на облагане като доход от трудово правоотношение.
В конкретния случай е посочено, че ще се изплащат дневни командировъчни пари в размер на 70,00 лв. на ден. С оглед разпоредбата на чл. 19, ал. 1 от НКС този размер не надвишава двойния размер от 80,00 лв., поради което тези командировъчни пари не се включват в облагаемия доход.
Извод: Дневните командировъчни пари в размер на 70,00 лв. на ден при командировка с нощуване, при нормативно определен размер 40,00 лв. по чл. 19, ал. 1 от НКС, не надвишават двукратния размер от 80,00 лв. и не се включват в облагаемия доход по реда на ЗДДФЛ.
Относно задължението за деклариране по чл. 73 от ЗДДФЛ
Съгласно чл. 73, ал. 6 от ЗДДФЛ, в редакцията на закона, действаща от 01.01.2024 г., работодателите изготвят справка по образец за изплатения през годината облагаем доход по трудови правоотношения, както и за доходите по:
- чл. 24, ал. 2:
- т. 1, буква "е";
- т. 5, буква "б", когато годишният размер на дохода, изплатен на физическо лице, превишава 1 000,00 лв.;
- т. 7 и т. 8;
- т. 11, т. 12, т. 14 и т. 15;
- т. 16 и т. 17, когато не са предоставени в натура;
- чл. 24, ал. 5.
С код 101 се посочват облагаемите доходи от правоотношения с работници и служители по Кодекса на труда. С код 110 се посочва "Стойност на дневните командировъчни пари, освободени от облагане на основание чл. 24, ал. 2, т. 5, б. "б" от ЗДДФЛ, когато годишният размер на дохода, изплатен на физическо лице, превишава 1 000,00 лв.". В тази категория попадат дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт, по всички наредби, които касаят различните видове командироване.
Когато има изплатени суми над двукратния размер, разликата представлява облагаем доход за лицата и следва да бъде включена в обхвата на доходите с код 101.
Извод: Необлагаемите дневни командировъчни пари до двукратния нормативен размер, когато надвишават 1 000,00 лв. годишно за лице, се декларират с код 110, а изплатените над този двукратен размер суми се третират като облагаем доход и се декларират с код 101.
Относно приложимата наредба и контрол
Условията за командироване в страната, размерите на командировъчните пари (пътни, дневни и квартирни), редът за отчитането им, както и правата и задълженията на командироващите и командированите са уредени в НКС, издадена на основание чл. 215 във връзка с чл. 121 от Кодекса на труда.
Съгласно § 4 от Преходните и заключителни разпоредби на НКС министърът на труда и социалната политика и министърът на финансите дават указания по прилагането на наредбата съобразно своята компетентност.
Контролът по прилагането на наредбата се осъществява по компетентност от Изпълнителна агенция "Главна инспекция по труда", НАП и Агенцията за държавна финансова инспекция (§ 6 от Преходните и заключителни разпоредби на НКС).
Извод: Режимът на командироване и командировъчните пари се определят от НКС, като указания по прилагането ѝ дават компетентните министри, а контролът се осъществява от Главна инспекция по труда, НАП и Агенцията за държавна финансова инспекция.
Характер на становището
Становището е принципно, изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и приложимата нормативна уредба към датата на изготвянето му. В случай на последващи изменения в приложимата нормативна уредба, както и когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището не поражда защитимо доверие по чл. 17, ал. 3 от ДОПК при промяна на закона или при установяване на различна фактическа обстановка в производство по ДОПК.
