Данъчно третиране по ЗКПО и ЗДДС на дейността на частен доставчик на социални услуги, финансирана чрез общински бюджети

Изх. № 60-32-221

Дата: 15. 08. 2025 год.

ЗКПО, чл. 1, т. 1;

ЗКПО, чл. 2, т. 1;

ЗКПО, чл. 3;

ЗДДС, чл. 124, ал. 1;

ЗДДС, чл. 124, ал. 2;

ЗДДС, чл. 124, ал. 4.

ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходнооблагане (ЗКПО) иЗакона за данък върху добавената стойност(ЗДДС) във връзка с дейност на частен доставчик на социални услуги

УВАЖАЕМИ КОЛЕГИ,

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) е постъпило Ваше запитване, препратено по компетентност и заведено с № 60-32-221#1/28.04.2025 г., в което са поставени въпроси, възникнали в хода на проверка на "С......." ООД (Дружеството). Изложена е следната фактическа обстановка:

Дружеството е частен доставчик на социални услуги по смисъла на чл. 30, т. 1 от Закона за социалните услуги (ЗСУ). В тази връзка на дружеството са издадени лицензи и удостоверения от Държавна агенция за закрила на детето към Министерски съвет на Република България, Агенция за социално подпомагане и Агенция за качеството на социалните услуги към Министерство на труда и социалната политика.

Дружеството е сключило договори за организиране, предоставяне и управление на различни социални услуги с община П, община П, община Б, община К, община Л. Съгласно договорите всеки месец възложителят - съответната община заплаща на изпълнителя - дружеството субсидия от Републиканския бюджет в размер на равни месечни вноски, т.е. 1/12 от определената годишна субсидия за социалната услуга срещу издаване на фактура, т.е. проверяваното дружество е длъжно да издава всеки месец (от 5-то до 10-то число) фактура на съответната община. На база издадената фактура общината превежда на дружеството конкретната месечна субсидия. В договорите е заложено изискване дружеството да предоставя ежемесечно, а също така и на годишна база, справки и отчети за изразходваните средства, в това число и копие на всички разходооправдателни документи. Дружеството няма право да използва получените средства за други услуги, дейности и разходи, извън посочената в договора социална услуга.

Въз основа на предоставените документи е установено, че за съответния период стойността на отчетените приходи е равна на стойността на отчетените разходи и дружеството не генерира печалба от този вид дейност. При условие че предоставените средства не са усвоени към 31 декември на съответната година, същите не се възстановяват на съответната община. Неусвоените средства се ползват през следващ период.

В счетоводството на дружеството получените приходи от общините във връзка с изпълнението на възложените социални услуги са отразяват по сметка 704 "Приходи от финансирания". Неусвоените на годишна база средства са отразени като салдо по сметка 751 "Нефинансови приходи за бъдещи периоди". Направените разходи във връзка с договорите за предоставяне на социални услуги с общините се водят аналитично по вид разход и община, за която се отнасят същите.

Освен приходите от договорите с общините, дружеството има приходи и от друга дейност: консултантски услуги, продажби на стоки и активи, наеми, изготвяне на проекти и др.

Приходите и разходите от социалните услуги са третирани от данъчно задълженото лице като нестопанска дейност. В подадени ГДД по реда на чл. 92 от ЗКПО стойността на приходите и разходите, свързани със социалните услуги, не участват при определянето на финансовия резултат и дължимия корпоративен данък. Издадените и получените от дружеството фактури във връзка с тази дейност не са отразявани в дневника за продажби, респективно в дневника за покупки.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Следва ли дружеството да декларира в годишната данъчна декларация по реда на чл. 92 от ЗКПО реализираните през годината приходи и разходи, свързани с извършваните социалните услуги към общините?
2. Следва ли тези приходи и разходи да се отчитат в регистрите по чл. 124 от ЗДДС?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите Ви уведомявам следното:

Правна рамка на извършването на социални услуги по ЗСУ, относима към казуса:

Законът за социалните услуги урежда предоставянето, ползването, планирането, финансирането, качеството, контрола и мониторинга на социалните услуги в Република България.

Социални услуги, по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗСУ, са дейности за подкрепа на лицата за: превенция и/или преодоляване на социалното изключване; реализиране на права; подобряване качеството на живот.

В зависимост от основните групи дейности видовете социални услуги са регламентирани в чл. 15 от ЗСУ както следва: информиране и консултиране; застъпничество и посредничество; общностна работа; терапия и рехабилитация; обучение за придобиване на умения; подкрепа за придобиване на трудови умения; дневна грижа; резидентна грижа; осигуряване на подслон; асистентска подкрепа.

Доставчик на социални услуги, съгласно чл. 28 от ЗСУ е лице, което отговаря за предоставянето на социалните услуги.

Общините могат да предоставят всички видове социални услуги. Общините отговарят за предоставянето на социалните услуги, финансирани от държавния и общинския бюджет (чл. 29, ал. 1 и 2 от ЗСУ). На основание чл. 29, ал. 3 от с.з. предоставянето на социалните услуги, финансирани от държавния и общинския бюджет, се осигурява от общините чрез:

1. самостоятелно организиране и изпълнение на всички дейности, свързани с прякото предоставяне на социалните услуги;

2. специално създадени от общината за предоставянето на социалните услуги юридически лица;

3. възлагане на предоставянето на социалните услуги на частни доставчици на социални услуги.

Кметът на общината и спечелилият конкурса по чл. 64 от ЗСУ частен доставчик сключват договор за възлагане на предоставянето на социалната услуга, съгласно чл. 65, ал. 1 от ЗСУ, като на основание чл. 71, ал. 1 от ЗСУ в този случай кметът на общината е длъжен да осигури на частния доставчик целия размер на средствата за финансиране на предоставянето на съответните услуги, когато те се финансират от държавния бюджет, в рамките на сроковете, в които се осъществява предоставянето на субсидиите от държавния бюджет.

Съгласно чл. 41 от ЗСУ социалните услуги се финансират от: държавния бюджет; общинските бюджети; частни доставчици на социални услуги; европейски структурни и инвестиционни фондове; европейски и международни програми и проекти; международни финансови институции; физически и юридически лица; други източници.

Финансирането на социалните услуги от държавния бюджет се осъществява въз основа на Националната карта на социалните услуги. От държавния бюджет, чрез бюджетите на общините, се финансират само социални услуги, включени в Националната карта на социалните услуги. Финансирането от държавния бюджет на социалните услуги не може да надвишава максималния брой на потребителите, определен в Националната карта на социалните услуги. Съгласно чл. 45 от ЗСУ всяка социална услуга, включена в Националната карта на социалните услуги, се финансира от държавния бюджет по стандарт за делегирана от държавата дейност, който е предназначен за финансиране на разходи за нейното предоставяне и разходи за насочване от общината за ползване на услугата. Стандартът за делегирана от държавата дейност за всяка социална услуга се определя в зависимост от: вида на социалната услуга по чл. 15; начина на ползване на социалната услуга; средата за предоставяне на социалната услуга; групата потребители на социалната услуга; продължителността на предоставяне на социалната услуга; стандартите за качество на социалната услуга; изискванията за необходимите специалисти.

Стандартът не може да надвишава размера на разходите за предоставяне на социалната услуга.

Наличието на финансова подкрепа за социалните услуги, не означава, че същите са безплатни. Размерът на годишната такса за ползване на всяка социална услуга, финансирана от държавния бюджет, се формира като процент от размера на годишния стандарт за делегирана от държавата дейност за съответната социална услуга, определен по реда на чл. 45 от ЗСУ. Въз основа на размера на годишната такса се определя размерът на месечната, седмичната, дневната или почасовата такса за ползване на съответната социална услуга, като той не може да надхвърля действителните разходи за предоставяне на услугата на едно лице. Въз основа на разработените стандарти за социалните услуги, които се финансират от държавния бюджет, Агенцията за социално подпомагане изготвя предложение за размера на таксата за ползване на всяка от тези услуги. Таксите за социални услуги, финансирани от държавния бюджет, се определят с тарифа, утвърдена от Министерския съвет (чл. 102, чл. 46 от ЗСУ).

В закона са регламентирани правилата при финансиране от частни доставчици на социални услуги (чл. 48 от ЗСУ) и при смесено финансиране на социални услуги (чл. 49 от ЗСУ). Когато предоставянето на социалните услуги е възложено от общината на частни доставчици на социални услуги, финансирането на предоставянето на тези услуги от частните доставчици е със средства от държавния и/или общинския бюджет. Размерите на таксите за ползване на социалните услуги се определят от частния доставчик, когато доставчикът финансира социалните услуги, които предоставя.

По конкретната фактическа обстановка:

По прилагането на ЗКПО:

Съгласно разпоредбите на чл. 1, т. 1, чл. 2, т. 1 и чл. 3 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република Българи я и в чужбина.

Печалбите се облагат с корпоративен данък. Съгласно чл. 18 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя чрез преобразуване за данъчни цели на счетоводния финансов резултат. Формирането на счетоводния финансов резултат се извършва като се спазват разпоредбите на Закона за счетоводство (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти. Поради това, отговорът е съобразен със становище за счетоводното отразяване на приходи от правителствено финансиране на дирекция "Данъчна политика" при Министерство на финансите, която на основание чл. 22, т. 8 от Устройствения правилник на Министерството на финансите е компетентна да изразява становища по прилагане на счетоводното законодателство, а именно:

"....Счетоводното отчитане на предприятията в България се осъществява в съответствие със ЗСч и приложимите счетоводни стандарти, в конкретния случай СС 20- Отчитане на правителствените дарения и оповестяване на правителствена помощ.

Подходът за признаване на приходите от правителствена помощ, възприет в СС 20 е в съответствие с изискването за съпоставимост на разходите и приходите и едновременното им признаване, когато тези приходи и разходи са в резултат на едни и същи събития, подход, регламентиран и в Общите разпоредби към Националните счетоводни стандарти. В този смисъл т. 3.2 от СС 20 изисква паричните средства, отпуснати от правителството да се отчитат като финансиране, освен, ако в закон е определен друг ред на отчитане и да се признават като текущ приход, през периодите, през които са отразени разходите за изпълнение на условията по безвъзмездната помощ.

Когато правителствената помощ се предоставя за покриване на претърпени загуби за минали периоди, те се признават като приход в периода на получаването им (т. 3.4 от СС 20).

Приходите от финансиране формират счетоводния финансов резултат и не подлежат на регулиране за данъчни цели, т.е. няма специално данъчно третиране. Разходите, които са отчетени и за които се предоставят правителствените помощи, се признават за данъчни цели, тъй като се предполага, че са изцяло за дейността на предприятието.".

В запитването не е уточнен кой механизъм се прилага при определяне на таксите за ползване на социалните услуги. Необходимо да се има предвид, че за данъчни цели няма специфично данъчно третиране и за събраните такси, което да е различно от счетоводното отчитане.

Следователно, приходите и разходите от дейността на дружеството в качеството му на частен доставчик на социални услуги по смисъла на чл. 30, т. 1 от ЗСУ следва да участват във формирането на данъчния финансов резултат, което намира отражение при попълване на годишната данъчна декларация.

По прилагането на ЗДДС:

Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 1 от ЗДДС регистрираните лица по този закон водят задължително дневник за покупките и дневник за продажбите, като в чл. 113, ал. 1 от Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС) е пояснено, че тези отчетни регистри съдържат информацията за всички издадени и получени данъчни документи и отчети, които следва да бъдат издадени съгласно изискванията на закона или този правилник.

На основание чл. 124, ал. 2, изр. първо от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119 от цитирания закон в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени. По силата на ал. 3 на цитираната разпоредба издадените данъчни документи във връзка с вътреобщностна доставка, включително за получено плащане, се отразяват в дневника за продажбите за данъчния период, през който данъкът за доставката е станал изискуем съгласно чл. 51. А съгласно чл. 124, ал. 4, изр. първо от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него данъчни документи в дневника за покупки най-късно до дванадесетия данъчен период, следващ данъчния период, през който са издадени, но не по-късно от последния данъчен период по чл. 72, ал. 1. Независимо от ал. 4, регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него кредитни известия в дневника за покупки за данъчния период, през който са издадени, включително издадени от лица, на които е прекратена регистрацията по този закон - чл. 124, ал. 5 от закона.

Според чл. 113, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице - доставчик е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117. Издаването на фактура не е задължително за доставки, по които получателят е данъчно незадължено физическо лице съгласно разпоредбата на чл. 113, ал. 3, т. 1 от ЗДДС. За доставките, за които издаването на фактура или протокол не е задължително, доставчикът - регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период. Отчетът за извършените продажби се съставя най-късно в последния ден на данъчния период. По избор лицето може да съставя отделни отчети за извършените продажби за всеки ден от данъчния период и/или за всеки свой обект. Съдържанието на обобщената информация се определя с ППЗДДС (чл. 119 от ЗДДС).

По смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Алинея 2 на цитираната разпоредба определя като независима икономическа дейност дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Дейностите, които са извън обхвата на независимата икономическа дейност, са изрично посочени в разпоредбата на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС. По силата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС от кръга на данъчно задължените лица са изключени държавата, държавните и местните органи за всички извършвани от тях дейности или доставки в качеството им на орган на държавна или местна власт, включително в случаите, когато събират такси, вноски или възнаграждения за тези дейности или доставки, с изключение на изрично посочените в т. 1 на разпоредбата доставки и както и доставките, които ще доведат до значително нарушаване на правилата за конкуренция.

Предвид изложеното, в случая дружеството е регистрирано като търговец по реда на ТЗ, т.е. безспорно не притежава качеството на държавен или местен орган. Освен това дейността по предоставяне на социални услуги не е сред изрично посочените дейности в разпоредбата на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС, изключени от обхвата на независимата икономическа дейност. Следователно, предоставяйки социални услуги, дружеството извършва независима икономическа дейност, т.е. за тази дейност притежава качеството на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС. В тази връзка, извършените доставки на социални услуги (получени плащания) следва да се документират от дружеството съобразно изискванията на ЗДДС и ППЗДДС, като издадените документи следва да намерят отражение в дневника за продажби по чл. 124, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в периода на издаването им.

Получените от дружеството документи във връзка с осъществяваната дейност като доставчик на социални услуги следва да намерят отражение съответно в дневника за покупки по чл. 124, ал. 1, т. 2 от ЗДДС при съобразяване на чл. 124, ал. 4 и 5 от ЗДДС.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/