Изх. № М-11-03-306
Дата: 03.10.2016 год.
ЗДДС, чл. 113;
ЗДДС, чл. 116;
ЗДДС, чл. 124, ал. 1.
ОТНОСНО:коригиране на погрешно съставени фактури, които са издадени преди регистрацияпо Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № М-11-03-306/26.08.2016 г., е изложена следната фактическа обстановка:
............ е регистриран по ЗДДС от 04.08.2016 г. Във връзка със Закона за изменение и допълнение на Закона ..............(ДВ,...............) по баланса на ..... към 30.06.2016 г. са прехвърлени недвижими имоти, управлявани от Министерство на ....... до този момент. Съгласно ал. 1 на § 82 от ПЗР на Закона за изменение и допълнение на Закона ........(ДВ,...............) ..... замества Министерството на ......... във всички права и задължения по договорите, свързани със стопанисването и управлението на недвижимите имоти на съдебната власт, сключени от Министерството на ........ За част/части от недвижимите имоти има сключени договори за наем с физически и юридически лица. В договорите за наем, по които страна са юридически лица, като цена по договора е записано: "Наемодателят предоставя имота по чл. 1 на наемателя срещу месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно) с включен данък върху добавената стойност". За доставките по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през данъчен период - месец юли 2016 г., ..... издава фактури, в които е посочена цялата сума по договорите. След регистрацията по ЗДДС за доставките по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през данъчен период - месец август 2016 г., ...... издава фактури, в които посочва данъчна основа и данък върху добавената стойност.
По сключени с дружество договори за отдаване под наем на част от горепосочените недвижими имоти ..... е издал съответно по 10 фактури през месец юли 2016 г. за доставките по отдаване под наем, за които през този данъчен период е възникнало данъчното им събитие, и 10 фактури през месец август 2016 г. за доставките по отдаване под наем, за които през този данъчен период е възникнало данъчното им събитие. След получаване на фактурите, издадени през месец август 2016 г., дружеството претендира, че фактурите, издадени през месец юли 2016 г., са некоректно издадени и трябва да бъдат коригирани, като от сумата по тях следва да се извади сумата за данък върху добавената стойност и същата да бъде възстановена на дружеството. ...... е анулирал издадените през месец юли 2016 г. фактури и е издал нови фактури с дата 05.08.2016 г., като сумата по тях е намалена със сума, равна на данъка върху добавената стойност.
В тази връзка въпросите Ви са:
1. Коректно ли са били издадени фактурите за доставки по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през месец юли 2016 г., и какво следва да се направи, ако тези фактури са били коректни, а същите са анулирани с протокол съгласно чл. 116 от ЗДДС?
2. Коректно ли са издадени след регистрацията на ....... по ЗДДС фактурите за доставки по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през месец юли 2016 г., и ако са коректни следва ли тези фактури да бъдат включени в дневника за продажби по чл. 124 от ЗДДС за данъчен период - месец август 2016 г.?
3. Следва ли в дневника за покупки по чл. 124 от ЗДДС да се включат фактури, издадени преди датата на регистрация на ........ по ЗДДС - 04.08.2016 г., но получени и платени след нея?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по зададените от Вас въпроси:
На основание чл. 113 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117, като същата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането. Видно от посоченото в запитването, ...... е извършил доставки по отдаване под наем на недвижими имоти или части от тях преди регистрацията му по ЗДДС. Същият е следвало да документира тези доставки чрез издаване на съответни фактури в пет дневен срок от датата на възникване на данъчното събитие за съответните доставки, като предвид разпоредбата на чл. 113, ал. 9 от ЗДДС няма право да посочва данък върху добавената стойност в тях.
Видно от изложеното в запитването, ........ е документирал доставките по отдаване под наем, за които е възникнало данъчното събитие през месец юли 2016 г., като е издал в същия месец фактури, в които е посочил като данъчна основа договорената цена, в която е включен данък върху добавената стойност. Съгласно чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. По аргумент за противното, когато при договаряне на доставката изрично е посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той не е включен в договорената цена. В тази връзка, тъй като към датата на възникване на данъчното събитие за доставките по отдаване под наем ........ не е регистриран по ЗДДС, а в договорите за отдаване под наем е договорена месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно) с включен данък върху добавената стойност следва да се приеме, че данъчната основа на доставка по отдаване под наем е договорената месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно) намалена с данъка върху добавената стойност. Предвид това и посоченото в запитването, че в издадените фактури за извършените доставки по отдаване под наем е посочена месечна наемна цена без същата да бъде намалена с данъка върху добавената стойност следва да се приеме, че издадените фактури са погрешно съставени. В този случай следва да се приложи разпоредбата на чл. 116, ал. 1 от ЗДДС, съгласно която поправки и добавки във фактурите не се разрешават, а погрешно съставените документи се анулират и се издават нови. Когато погрешно съставени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните, който съдържа реквизитите, посочени в ал. 4 на същата разпоредба. В новоиздадените фактури, независимо че същите са издадени след регистрацията на ........ по ЗДДС, същият следва да посочи договорената месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно), намалена с данъка върху добавената стойност, доколкото данъчните събития на тези доставки са възникнали преди регистрацията му.
Съгласно чл. 124, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119 в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени. Данъчен документ по смисъла на този закон е фактурата, известието към фактура и протоколът (чл. 112, ал. 1 от ЗДДС). Предвид цитираната разпоредба новоиздадените през месец август 2016 г. от ........ след регистрацията му по ЗДДС коригирани фактури за извършените от него доставки по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през месец юли 2016 г., следва да бъдат отразени в дневника за продажбите, съответно в справка-декларацията му за данъка върху добавената стойност за данъчен период - месец август 2016 г.
По отношение на въпроса дали следва в дневника за покупки по чл. 124 от ЗДДС да се включат фактури, издадени преди датата на регистрация на ...... по ЗДДС - 04.08.2016 г., но получени и платени след нея следва да се има предвид следното:
Съгласно чл. 124, ал. 2 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него данъчни документи в дневника за покупки най-късно до дванадесетия данъчен период, следващ данъчния период, през който са издадени, но не по-късно от последния данъчен период по чл. 72, ал. 1. Предвид това ....... следва да отрази в дневника за покупки за съответния данъчен период получените от него фактури за извършени покупки на стоки или услуги, които са издадени преди датата му на регистрация по ЗДДС - 04.08.2016 г., но са получени след нея. Следва да се има предвид, че на основание чл. 68, ал. 3 от ЗДДС право на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, предвид което за получените от ...... доставки на стоки или услуги, за които данъкът е станал изискуем преди регистрацията на ........ по ЗДДС, право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък по тези доставки не възниква. Изключение от това правило е разпоредбата на чл. 74 от ЗДДС, съгласно която регистрирано лице по чл. 96, 97, 98, чл. 100, ал. 1 и 3, чл. 102 или 132 има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията, както и за получените услуги преди датата на регистрацията му по този закон при наличието на условията и по реда на тази разпоредба.
ЗАМ. Изпълнителен Директор на НАП:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
Във връзка със запитване относно коригиране на погрешно съставени фактури, издадени преди регистрация по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), е изложена следната фактическа обстановка:
......... е регистриран по ЗДДС от 04.08.2016 г.
Във връзка със Закона за изменение и допълнение на Закона .............. (ДВ, ...............) по баланса на ..... към 30.06.2016 г. са прехвърлени недвижими имоти, управлявани до този момент от Министерство на .......
Съгласно ал. 1 на § 82 от ПЗР на Закона за изменение и допълнение на Закона ........ (ДВ, ...............) ..... замества Министерството на ......... във всички права и задължения по договорите, свързани със стопанисването и управлението на недвижимите имоти на съдебната власт, сключени от Министерството на ........
За част/части от недвижимите имоти има сключени договори за наем с физически и юридически лица. В договорите за наем, по които страна са юридически лица, като цена по договора е записано: "Наемодателят предоставя имота по чл. 1 на наемателя срещу месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно) с включен данък върху добавената стойност".
За доставките по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през данъчен период - месец юли 2016 г., ..... издава фактури, в които е посочена цялата сума по договорите.
След регистрацията по ЗДДС, за доставките по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през данъчен период - месец август 2016 г., ...... издава фактури, в които посочва данъчна основа и данък върху добавената стойност.
По сключени с дружество договори за отдаване под наем на част от горепосочените недвижими имоти ..... е издал съответно по 10 фактури през месец юли 2016 г. за доставките по отдаване под наем, за които през този данъчен период е възникнало данъчното им събитие, и 10 фактури през месец август 2016 г. за доставките по отдаване под наем, за които през този данъчен период е възникнало данъчното им събитие.
След получаване на фактурите, издадени през месец август 2016 г., дружеството претендира, че фактурите, издадени през месец юли 2016 г., са некоректно издадени и трябва да бъдат коригирани, като от сумата по тях следва да се извади сумата за данък върху добавената стойност и същата да бъде възстановена на дружеството.
...... е анулирал издадените през месец юли 2016 г. фактури и е издал нови фактури с дата 05.08.2016 г., като сумата по тях е намалена със сума, равна на данъка върху добавената стойност.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Коректно ли са били издадени фактурите за доставки по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през месец юли 2016 г., и какво следва да се направи, ако тези фактури са били коректни, а същите са анулирани с протокол съгласно чл. 116 от ЗДДС?
Въпрос 2: Коректно ли са издадени след регистрацията на ....... по ЗДДС фактурите за доставки по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през месец юли 2016 г., и ако са коректни следва ли тези фактури да бъдат включени в дневника за продажби по чл. 124 от ЗДДС за данъчен период - месец август 2016 г.?
Въпрос 3: Следва ли в дневника за покупки по чл. 124 от ЗДДС да се включат фактури, издадени преди датата на регистрация на ........ по ЗДДС - 04.08.2016 г., но получени и платени след нея?
Правен анализ
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, с оглед изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, се изразява следното становище:
1. Относно издаването и коригирането на фактурите за юли 2016 г. (Въпрос 1)
Съгласно чл. 113 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това, освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117. Фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.
От запитването е видно, че ...... е извършил доставки по отдаване под наем на недвижими имоти или части от тях преди регистрацията му по ЗДДС. Той е следвало да документира тези доставки чрез издаване на съответни фактури в петдневен срок от датата на възникване на данъчното събитие за съответните доставки, като предвид разпоредбата на чл. 113, ал. 9 от ЗДДС няма право да посочва данък върху добавената стойност в тях.
От изложеното в запитването е видно, че ........ е документирал доставките по отдаване под наем, за които е възникнало данъчното събитие през месец юли 2016 г., като е издал в същия месец фактури, в които е посочил като данъчна основа договорената цена, в която е включен данък върху добавената стойност.
Съгласно чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. По аргумент за противното, когато при договаряне на доставката изрично е посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той не е включен в договорената цена.
В разглеждания случай, към датата на възникване на данъчното събитие за доставките по отдаване под наем ........ не е регистриран по ЗДДС, а в договорите за отдаване под наем е договорена месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно) с включен данък върху добавената стойност. Поради това следва да се приеме, че данъчната основа на доставката по отдаване под наем е договорената месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно), намалена с данъка върху добавената стойност.
С оглед на това и предвид посоченото в запитването, че в издадените фактури за извършените доставки по отдаване под наем е посочена месечна наемна цена, без същата да бъде намалена с данъка върху добавената стойност, следва да се приеме, че издадените фактури са погрешно съставени.
В този случай се прилага разпоредбата на чл. 116, ал. 1 от ЗДДС, съгласно която поправки и добавки във фактурите не се разрешават, а погрешно съставените документи се анулират и се издават нови. Когато погрешно съставени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните, който съдържа реквизитите, посочени в ал. 4 на същата разпоредба.
В новоиздадените фактури, независимо че същите са издадени след регистрацията на ........ по ЗДДС, той следва да посочи договорената месечна наемна цена в размер на (250,80 примерно), намалена с данъка върху добавената стойност, доколкото данъчните събития на тези доставки са възникнали преди регистрацията му.
Извод: Първоначално издадените фактури за юли 2016 г. са погрешно съставени, тъй като не е намалена договорената цена с включения в нея ДДС, поради което правилно подлежат на анулиране по чл. 116 от ЗДДС и издаване на нови фактури с данъчна основа, равна на договорената цена, намалена с данъка.
2. Отразяване на новоиздадените фактури в дневника за продажби (Въпрос 2)
Съгласно чл. 124, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119, в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.
Съгласно чл. 112, ал. 1 от ЗДДС данъчен документ по смисъла на закона е фактурата, известието към фактура и протоколът.
Предвид цитираната разпоредба новоиздадените през месец август 2016 г. от ........ след регистрацията му по ЗДДС коригирани фактури за извършените от него доставки по отдаване под наем, за които данъчното събитие е възникнало през месец юли 2016 г., следва да бъдат отразени в дневника за продажбите, съответно в справка-декларацията му за данъка върху добавената стойност за данъчен период - месец август 2016 г.
Извод: Новоиздадените през август 2016 г. фактури, издадени след регистрацията по ЗДДС, са коректни и подлежат на включване в дневника за продажби и справка-декларацията за данъчен период - месец август 2016 г.
3. Отразяване в дневника за покупки на фактури, издадени преди регистрацията по ЗДДС (Въпрос 3)
По отношение на въпроса дали следва в дневника за покупки по чл. 124 от ЗДДС да се включат фактури, издадени преди датата на регистрация на ...... по ЗДДС - 04.08.2016 г., но получени и платени след нея, следва да се има предвид следното:
Съгласно чл. 124, ал. 2 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него данъчни документи в дневника за покупки най-късно до дванадесетия данъчен период, следващ данъчния период, през който са издадени, но не по-късно от последния данъчен период по чл. 72, ал. 1.
Предвид това ....... следва да отрази в дневника за покупки получените от него данъчни документи в съответствие с изискванията на чл. 124, ал. 2 от ЗДДС, при спазване на ограниченията по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС относно последния данъчен период, в който може да се упражни право на данъчен кредит.
Извод: Фактури, издадени преди датата на регистрация по ЗДДС, но получени и платени след нея, подлежат на отразяване в дневника за покупки в сроковете по чл. 124, ал. 2 от ЗДДС, при съобразяване на ограниченията по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС.
