Изх. №53-00-77
10.07.2020 г.
чл. 4 от ЗДДФЛ
чл. 5 от ЗДДФЛ
чл. 6 от ЗДДФЛ
чл. 7 от ЗДДФЛ
чл. 8, ал. 6, т. 5 от ЗДДФЛ
чл. 31 от ЗДДФЛ
чл. 37, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ
чл. 44, ал. 1 от ЗДДФЛ
чл. 44, ал. 3 от ЗДДФЛ
чл. 44, ал. 4 от ЗДДФЛ
чл. 45 от ЗДДФЛ
чл. 65, ал. 13 от ЗДДФЛ
чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ
чл. 67, ал. 2 от ЗДДФЛ
чл. 55, ал. 2 от ЗДДФЛ
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
Дружество Х е посредник в договорни отношения между физически лица, които са съответно наемодател и наемател. Посредническата услуга се състои в препредаването на паричните средства ежемесечно от наемателя към наемодателя, като наемната вноска постъпва в дружеството и след това се превежда на наемодателя. За извършваната услуга дружеството получава такса за управление (комисиона), като издава приходен документ за това. Уточнявате, че договорните взаимоотношения са между двете физически лица и съответно дружеството не се явява платец на доход от наем на имотите и съответно не ги преотдава.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Покакъв ред следва да се удържа данък и да се декларират доходите от наем на недвижимо имущество, получавани от местно или чуждестранно физическо лице за данъчни цели?
Дефинирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение за определяне на данъчните задължения по ЗДДФЛ. Това е така, тъй като местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ). Съгласно чл. 4 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърли 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната) или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство,с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
В тази връзка имайте предвид, че центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 5 от ЗДДФЛ чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни лица по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ.
І. По отношение на придобитите доходи от отдаване под наем на недвижимо имущество на местни физически лица, следва да имате предвид, че същите се облагат по реда на чл. 31 от ЗДДФЛ.
На основание посочената разпоредба облагаемият доход от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество се определя, като придобитият доход се намалява с 10 на сто разходи.
Тези доходи подлежат на облагане както с данък върху общата годишна данъчна основа, така и с авансов данък.
При авансовото облагане от значение е статутът на платеца на доходапри определянето за начина на удържане, внасяне и деклариране на данъка.
Съгласно чл. 44, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ лице, придобило доход от наем, дължи авансово данък, в размер 10 на сто, върху разликата между облагаемия доход по чл. 31
(придобитият доход, намален с 10 на сто разходи) и осигурителните вноски, които лицето е задължено да прави за своя сметка.
Когато платец на дохода е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на авансовия данък се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му (чл. 44, ал. 4 от ЗДДФЛ). Не се удържа и внася авансов данък за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година, освен когато лицето, придобиващо дохода, писмено декларира през платеца, че желае удържането на данък (чл. 65, ал. 13 от ЗДДФЛ).
Видно от изложеното във фактическата обстановка, дружеството издава приходен документ за посредническа услуга, а не за услуга по отдаване под наем на недвижим имот, т.е. същото не се явява платец на доход от наем, а извършва услуга в качеството си на посредник между двете физически лица - наемател и наемодател. В конкретния случай платец на дохода от наем е съответното физическо лице в качеството си на наемател.
Когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка, данъкът по чл. 44, ал. 4 от ЗДДФЛ се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода (чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ). Не се внася авансов данък за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година (чл. 67, ал. 2 от ЗДДФЛ).
На основание чл. 55, ал. 2 от ЗДДФЛ, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка, декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ се подава от физическото лице, придобило дохода, в сроковете за внасяне на дължимите данъци в териториалната дирекция на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци. Самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО) подават декларацията само по електронен път.
Наемателите - физически лица, които не са самоосигуряващи се лица, не издават образците на "Сметка за изплатени суми" и "Служебна бележка" по чл. 45 от ЗДДФЛ за изплатения доход от наем, тъй като нямат задължение за удържане и внасяне на авансов данък. В тези случаи наемодателите - физически лица, на основание чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ, са задължени да издават документ за придобитите от тях доходи от наем, който да съдържа реквизитите по чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството(ЗСч), както следва:
1. наименование и номер, съдържащ само арабски цифри;
2. дата на издаване;
3. наименование, адрес и номер за идентификация по чл. 84 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) на издателя и получателя;
4. предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция.
Следователно за придобитите доходи от наем на недвижимо имущество, следва да се издава посоченият документ. В ЗДДФЛ не са предвидени други изисквания по отношение на този документ (наименование, ползване на специален образец и пр.).
Годишната данъчна основа за доходите от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество се определя, като облагаемият доход по чл. 31, придобит през данъчната година, се намалява с вноските, които лицето е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО),когато облагаемият доход по чл. 31 се включва при годишното изравняване на осигурителния доход. Тези доходи подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, Приложение № 4 (образец 2041), а размерът на данъка върху общата годишна данъчна основа се определя, като общата годишна данъчна основа по чл. 17, включваща и годишната данъчна основа за доходите от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество, се умножи по данъчна ставка 10 на сто. От определения данък се приспада данъкът, авансово удържан и/или внесен през данъчната година (чл. 48, ал. 1 и 3 от ЗДДФЛ). Годишната данъчна декларация се подава в срок от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода. Самоосигуряващите се лица по смисъла на КСО подават годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ само по електронен път.
ІІ. По отношение на чуждестранните физически лица, съгласно чл. 7 от ЗДДФЛ същите са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в България.
Доходите от източник в България са изброени изчерпателно в чл. 8 от ЗДДФЛ. В ал. 6, т. 5 на чл. 8 като доходи от източник в България са посочени доходите от наем или друго предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество.
Съгласно чл. 8, ал. 12 от ЗДДФЛ при определяне на източника на доход мястото на изплащане на дохода не се взима предвид.
С оглед изложеното, доходите от наем или друго предоставяне за ползване на недвижимо имущество, са доходи от източник в България по смисъла на ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 37, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ, начислените/изплатените доходи от наем в полза на чуждестранни физически лица, когато не са реализирани чрез определена база в страната, се облагат с окончателен данък. Окончателният данък се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи, като приложимата данъчна ставка е 10 на сто (чл. 37, ал. 2 и чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ). За доходите, подлежащи на облагане с окончателен данък, включително в случаите по чл. 37, ал. 1, т. 4 от ЗДДФЛ (доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на имущество), не се издават формулярите на сметка за изплатени суми и на служебна бележка от платеца, когато последният е предприятие или самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО.
Разпоредбата на чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ регламентира, че когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася окончателния данък, същият се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода. По силата на чл. 55, ал. 2 от ЗДДФЛ физическото лице, което е получател на дохода има задължение да подаде декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ за дължимите данъци (образец 4001), в която да декларира дължимия окончателен данък. Декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ се подава в сроковете за внасяне на дължимите данъци в териториалната дирекция на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци.
Когато чуждестранното лице получава доход чрез пълномощник с постоянен адрес в страната, данъкът се внася в държавния бюджет по сметка на териториалната дирекция на НАП по постоянния адрес на пълномощника в съответствие чл. 68, ал. 2 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 68, ал. 3 от ЗДДФЛ когато не може да се установи мястото на внасяне на данъка по реда на ал. 2, данъкът се внася в държавния бюджет по сметка на Териториална дирекция на НАП.
Фактическата обстановка е следната: дружество Х е посредник в договорни отношения между две физически лица - наемодател и наемател. Посредническата услуга се състои в ежемесечно препредаване на паричните средства от наемателя към наемодателя, като наемната вноска постъпва по сметка на дружеството и след това се превежда на наемодателя. За тази услуга дружеството получава такса за управление (комисиона) и издава приходен документ за нея. Договорните отношения по наем са между двете физически лица, поради което дружеството не е платец на доход от наем на имотите и не ги преотдава.
Въпрос: По какъв ред следва да се удържа данък и да се декларират доходите от наем на недвижимо имущество, получавани от местно или чуждестранно физическо лице за данъчни цели?
Определянето на едно физическо лице като местно или чуждестранно е от първостепенно значение за данъчните му задължения по ЗДДФЛ. Местните физически лица дължат данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за доходи от източници в Република България (чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 4 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърли 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната), или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
При наличие на една от тези хипотези лицето се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, според който не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. Центърът на жизнените интереси е в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната; при определянето му могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 5 от ЗДДФЛ чуждестранни физически лица са лицата, които не са местни лица по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ.
I. Доходи от отдаване под наем на недвижимо имущество, придобити от местни физически лица
Доходите от отдаване под наем на недвижимо имущество, придобити от местни физически лица, се облагат по реда на чл. 31 от ЗДДФЛ. На основание тази разпоредба облагаемият доход от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество се определя, като придобитият доход се намалява с 10 на сто разходи.
Тези доходи подлежат на облагане както с данък върху общата годишна данъчна основа, така и с авансов данък. При авансовото облагане начинът на удържане, внасяне и деклариране на данъка зависи от статута на платеца на дохода.
Съгласно чл. 44, ал. 1 и ал. 3 от ЗДДФЛ лицето, придобило доход от наем, дължи авансово данък в размер 10 на сто върху разликата между облагаемия доход по чл. 31 (придобитият доход, намален с 10 на сто разходи) и осигурителните вноски, които лицето е задължено да прави за своя сметка.
Когато платец на дохода е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на авансовия данък се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му (чл. 44, ал. 4 от ЗДДФЛ). Не се удържа и внася авансов данък за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година, освен когато лицето, придобиващо дохода, писмено декларира пред платеца, че желае удържането на данък (чл. 65, ал. 13 от ЗДДФЛ).
От фактическата обстановка следва, че дружеството издава приходен документ за посредническа услуга, а не за услуга по отдаване под наем на недвижим имот. Следователно дружеството не е платец на доход от наем, а извършва услуга като посредник между двете физически лица - наемател и наемодател. В конкретния случай платец на дохода от наем е физическото лице - наемател.
Когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка, данъкът по чл. 44, ал. 4 от ЗДДФЛ се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода (чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ). Не се внася авансов данък за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година (чл. 67, ал. 2 от ЗДДФЛ).
На основание чл. 55, ал. 2 от ЗДДФЛ, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка, декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ се подава от физическото лице, придобило дохода, в сроковете за внасяне на дължимите данъци, в териториалната дирекция на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци. Самоосигуряващите се лица по смисъла на КСО подават декларацията само по електронен път.
Наемателите - физически лица, които не са самоосигуряващи се лица, не издават образците "Сметка за изплатени суми" и "Служебна бележка" по чл. 45 от ЗДДФЛ за изплатения доход от наем, тъй като нямат задължение за удържане и внасяне на авансов данък.
В тези случаи наемодателите - физически лица, на основание чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ, са задължени да издават документ за придобитите от тях доходи от наем, който трябва да съдържа реквизитите по чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството, а именно:
- наименование и номер, съдържащ само арабски цифри;
- дата на издаване;
- наименование, адрес и номер за идентификация по чл. 84 от ДОПК на издателя и получателя;
- предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция.
Следователно за придобитите доходи от наем на недвижимо имущество следва да се издава посоченият документ. В ЗДДФЛ не са предвидени други изисквания относно този документ (наименование, ползване на специален образец и др.).
Годишната данъчна основа за доходите от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество се определя, като облагаемият доход по чл. 31, придобит през данъчната година, се намалява с вноските, които лицето е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване, когато облагаемият доход по чл. 31 се включва при годишното изравняване на осигурителния доход.
Тези доходи се декларират в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, Приложение № 4 (образец 2041). Размерът на данъка върху общата годишна данъчна основа се определя, като общата годишна данъчна основа по чл. 17, включваща и годишната данъчна основа за доходите от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество, се умножи по данъчна ставка 10 на сто. От определения данък се приспада данъкът, авансово удържан и/или внесен през данъчната година (чл. 48, ал. 1 и ал. 3 от ЗДДФЛ).
Годишната данъчна декларация се подава в срок от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода. Самоосигуряващите се лица по смисъла на КСО подават годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ само по електронен път.
Извод: При описаната схема дружеството-посредник не е платец на доход от наем и няма задължения за удържане и внасяне на данък; платец на дохода е наемателят - физическо лице, а задълженията за авансово облагане, деклариране и документиране на дохода от наем са на наемодателя - местно физическо лице, по реда на чл. 31, чл. 44, чл. 55, чл. 65, чл. 67 и чл. 50 от ЗДДФЛ и чл. 6 от Закона за счетоводството.
