НАП: Документална обоснованост и признаване за данъчни цели на изплатени застрахователни обезщетения при медицински услуги, удостоверени само с фискален бон

Изх. №23-22-253/25.02.2019 г.

ЗКПО - чл. 10, ал. 1 и ал. 2;

ЗКПО - чл. 26, т. 2;

ЗСч - чл. 6, ал. 6

ЗСч - чл. 7

ОТНОСНО: Документална обоснованост на стопанските операции при възстановяване на разходи на застраховано лице при настъпило застрахователно събитие и третирането им за данъчни цели при застрахователя, съобразно разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Дружеството е застраховател, получило лицензия от КФН за сключване на договори за медицинска застраховка "Заболяване".

В практиката като застрахователно дружество, все по-често са налице случаи, при които лечебни заведения (предимно такива за извънболнична помощ) да отказват да издадат фактура на пациенти, а издават само касов бон за оказаната от тях здравна услуга. Посочено е, че КООПЕРАЦИЯ "А", чрез д-р "Х" е издала амбулаторен лист, болничен лист, както и фискален бон за сумата от 30,00 лв. на застраховано лице от застрахователното дружество, но отказва да му издаде фактура за извършената медицинска услуга, което е било потвърдено в разговор с представител на застрахователното дружество.

Във фискалния бон не се съдържа информация за името и адреса на получателя (застрахованото лице) по доставката (медицинска услуга), нито е описан вида на предоставената услуга.

За да се произнесе по предявената претенция от застраховано лице, за застрахователя е от съществено значение счетоводните документи, които то е представило, да съдържат информация не само за заплатената услуга/доставка и издателят на документа, но също и данни за получателя на услугата, защото по този начин застрахователното дружество идентифицира, че действително застрахованото лице е получател на тази услуга.

Поради отказа на КООПЕРАЦИЯ "А" да издаде на застрахованото лице фактура, поради това, че касовият бон не отговаря на изискванията на чл. 6 от Закона за счетоводството (ЗСч), застрахователят не можел да се произнесе по претенцията.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Допустимо и законосъобразно ли е само въз основа на касов бон (без издадена фактура), в който липсва информация за името и адреса на получателя по доставката (медицинска услуга), застрахователното дружество да възстановява разход на застраховано лице за застрахователно събитие, настъпило в срока на застрахователния договор?

2. Ще бъдат ли признати за данъчни цели разходите на застрахователя по смисъла на ЗКПО за изплатени застрахователни обезщетения на застраховано от него лице, само въз основа на касов бон, без приложена фактура?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

По първи въпрос:

При извършване на сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ) във връзка с чл. 1 от ЗКПО всяко едно лице, определено като юридическо по смисъла на чл. 2 и чл. 3, ал. 1 от ЗКПО, следва да издава първичен документ в изпълнение на един от основните принципи на ЗСч, а именно принципа на текущо счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване на изискванията за съставяне на документи по същия закон (чл. 3, ал. 3 от ЗСч).

Предприятие за целите на ЗСч са лицата посочени в чл. 2, т. 1 до т. 7 от с.з., в това число и търговците по смисъла на ТЗ. Съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗСч, първичен счетоводен документ по чл. 6, ал. 1 от закона се издава, когато това е предвидено в закон. В ал. 2, чл. 7 от ЗСч е регламентирано, че първичен счетоводен документ може да не бъде издаден, когато стопанската операция е документирана с фискален бон или системен бон, издаден по реда на наредбата по чл. 118, ал. 4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), или ценна книга, отпечатана по реда, предвиден за отпечатване на ценни книжа, и получател по нея е физическо лице, което не е търговец. Съгласно чл. 7, ал. 4 (предишна ал. 3-ДВ, бр. 13 от 2019 г.) от ЗСч, алинея 2 от същата разпоредба не се прилага, когато получателят е изискал издаването на първичен счетоводен документ.

Предвид изложените нормативни разпоредби, следва че кооперацията се е възползвала от възможността да не издаде първичен счетоводен документ, тъй като са спазени условията за текущо документиране на стопанската операция с фискален бон и получател е физическо лице, което не е търговец.

От друга страна, както бе посочено, това изключение за неиздаване на първичен счетоводен документ, не се прилага, когато получателят е изискал издаването му. При наличие на хипотезата за изискване на издаване на първичен счетоводен документ (фактура) в по-късен момент от издаването на фискален бон, то при преценката на законосъобразността следва да се имат предвид принципите на счетоводството, а именно за текущо документиране на стопанската операция, отразяването и в хронологичен ред, при спазване на принципа за начисляване - в момента на възникване на сделката или събитието.

По втори въпрос:

Поставеният по отношение на прилагането на ЗКПО въпрос е свързан с разпоредбата на чл. 26, т. 2 от същия закон, съгласно която не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. По отношение на документалната обоснованост за целите на признаването на даден счетоводен разход за данъчни цели в чл. 10 от ЗКПО се съдържат изрични разпоредби, които се базират на изискванията на ЗСч. По силата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. В ал. 2 от същата разпоредба се доуточнява, че счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.

За конкретния случай, следва да се има предвид и уреденото в чл. 10, ал. 4 от ЗКПО. По смисъла на тази разпоредба, данъчно задължените лице са длъжни да регистрират и отчитат извършените продажби на стоки и услуги чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон) по ред, определен с наредба на министъра на финансите, освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на фискална касова бележка от фискално устройство или на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност, когато е налице задължение за издаването им, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели.

Съгласно чл. 4 от ЗСч счетоводният документ е хартиен или технически носител на счетоводна информация, класифициран като първичен, вторичен и регистър. Първичният документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция. Изискванията към реквизитите на първичния счетоводен документ са регламентирани в чл. 6 от ЗСч, сред които е и наименование на документа, но в закона не е предвидено изискване към наименованието на документа. В този смисъл всеки документ, съдържащ предвидените в ЗСч задължителни реквизити, се счита за първичен документ, респективно формално основание за осчетоводяване на разходи.

ЗКПО също не поставя изискване към наименованието на документите, съгласно които се отчитат разходи. За да е документално обоснован даден разход по смисъла на чл. 10 от ЗКПО, стопанската операция следва да е документирана с първичен счетоводен документ, без значение какво е наименованието му - фактура, протокол, сметка, бележка, разписка и т.н., който да съдържа изискуемите реквизити.

Първичният счетоводен документ следва да съдържа информацията посочена в чл. 6, ал. 1 от ЗСч, в т.ч. предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция.

В разпоредбата на чл. 6, ал. 1 от ЗСч е постановено, че първичният счетоводен документ, адресиран до външен получател, съдържа най-малко следната информация:

1. наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри;

2. дата на издаване;

3. наименование или име, адрес и единен идентификационен код от Търговския регистър или единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя;

4. предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция.

В съответствие с чл. 6, ал. 5 от ЗСч, е посочено, че документална обоснованост е налице, когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 3, но за нея има документи, които я удостоверяват.

Предвид посочената по-горе нормативна уредба и представеният към запитването фискален бон е видно, че същият е задължителен, но не отговаря на изискванията, поставени в разпоредбите на ЗСч относно съдържанието и задължителния минимален брой реквизити. В този вид фискалния бон не отговаря на изискванията относно съдържане и не покрива принципа за документална обоснованост по смисъла на чл. 3, ал. 3 от ЗСч. Все пак следва да имате предвид, че ако фискалния бон е придружен и с други документи (договор, протокол, амбулаторен лист, болничен лист и др.) съдържанието на които допълват липсващата във фискалния бон информация, заедно те покриват изискването за документална обоснованост.

Независимо от това, за да се признае счетоводният разход за данъчни цели в описания от Вас случай, постъпилият в предприятието документ, издаден на физическо лице, следва да съдържа информация, която по безспорен начин да отразява вярно документиранатастопанска операция(чл. 6, ал. 6 от ЗСч).

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.