2_429/08.06.2022 г.
ЗДДС, чл.66, ал.2, т.7
ОТНОСНО: Прилагане на намалената данъчна ставка от 9 на сто по реда на чл.66, ал.2, т.7 от ЗДДС за доставка на услуга за използване на спортни съоръжения
В дирекция ОДОП ... е постъпило Ваше писмено запитване, заведено в регистъра на дирекцията, с вх.№ ........2022 г., подписано съвместно от Вас и председателите на още девет спортни клуба, в което сте изложили следната фактическа обстановка:
Спортните клубове и организации (ЮЛНЦ) развират дейностите бокс, спортни танци, тенис на маса, художествена гимнастика, волейбол, народни танци, шах, бадминтон и тенис на корт на територията на спортни зали. Дейността се осъществява в наети от дружество спортни зали и съоръжения, като за доставката на услуга за наем доставчикът прилага данъчна ставка от 20 на сто.
Във връзка с въведената от 01.08.2020г. намалена данъчна ставка за ползване на спортни съоръжения по реда на чл.66, ал.2, т.7 от ЗДДС задавате следните въпроси:
1. Следва ли за доставката за наем на спортни зали и съоръжение да се прилага данъчна ставка от 9 на сто, предвид приложените към запитването договор за наем и фактура?
2. Ако за доставките следва да се прилага намалена данъчна ставка от 9 на сто, какви са начините за възстановяване на надвнесения ДДС за периода 01.08.2020г.-31.05.2022г.?
Съгласно разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК писмените становища по приложението на данъчното и осигурително законодателство ангажират приходната администрация, поради което за отговор се приемат писмени запитвания, съобразени с разпоредбата на чл.85 от ДОПК.
Видно от изложената фактическа обстановка поставеният въпрос е свързан със задължението на Вашия доставчик по отношение на облагането на доставките и доколкото касае Вашите права като получател по доставката, изразявам следното принципно становище:
По първи въпрос:
В ДВ, бр. 71 от 11.08.2020 г. са направени изменения и допълнения в ЗДДС касаещи прилагането на намалена ставка на ДДС от девет процента.
Съгласно чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС ставката на данъка е 9 на сто за доставка на услуга за използване на спортни съоръжения. За тази доставка намалената ставка на данъка върху добавената стойност се прилага от 1 август 2020 г. до 31 декември 2022 г.
В ЗДДС не е въведено определение за спортни съоръжения за целите на посочената разпоредба. Легални понятия, относими към нормата на чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС, се съдържат в Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС).
Съгласно чл. 102, ал. 1 от Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС) спортен обект е недвижим имот или част от него, който съгласно подробен устройствен план е предназначен за спортни функции, заедно с изградените и/или поставените преместваеми обекти и съоръжения, необходими за практикуване на съответния вид спорт. Съгласно ал. 3 от същия законов текст спортните обекти се използват за нуждите на физическата активност, физическото възпитание, спорта, спортно-туристическата дейност и свързаните с тях обслужващи и спомагателни дейности.
За приложението на намалената ставка на ДДС за доставка на услуга за използване на спортни съоръжения е изразено становище на зам. изп. директор на НАП с изх.№ 20-00-162/19.10.2020г. Относно смисловото значение на израза "спортни съоръжения" за целите на прилагането на ЗДДС важи изразеното в т.2.1 на становището, а за приложението на намалената данъчна ставка изразеното в т.3 от становището.
Предвид изложеноато в т.3.1. от писмото "..за целите на приложение на чл. 66 от ЗДДС понятието "спортни съоръжения" включва в себе си както недвижими имоти/постройки, така и изградените/монтирани/поставени/оборудвани към/във/със тях или на открито уреди, прибори, инсталации и подобни, които улесняват и подпомагат упражняването на спорт, както като системна тренировъчна и състезателна дейност от спортисти, така и като физически упражнения, игри и укрепваща здравето физическа активност на лицата.
Най-общо спортните съоръжения следва да отговарят на следните характеристики:
• Представляват/свързани са с недвижим имот, върху който са изградени/ монтирани/маркирани/поставени/обозначени и оборудвани;
• Предназначението им е да способстват упражняването на спорт и физически упражнения/активности.
Не са "спортни съоръжения" съоръженията, чието предназначение има чисто развлекателен характер.
...Спортните съоръжения с постоянен характер включват недвижими спортни обекти/помещения (открити или закрити, само оградени или изцяло покрити, със или без места за сядане и наблюдение), които са проектирани, пригодени/ адаптирани/приспособени или използвани за упражняване/практикуване на спорт, физическо възпитание и физическа активност, като напр. стадиони, плувни басейни, спортни зали, физкултурни салони, фитнес зали..., които предоставят възможности за спортни дейности".
Съгласно изложеното в т.7.3. на писмото "за да е приложима намалената ставка на данъка за услугата за използване на спортни съоръжения, следва същата да представлява:
• предоставяне на правото да се използват съоръжения, предназначени за упражняването на спорт и физическо възпитание, както и
• използването им за тази цел.
Предоставянето на възможност да се спортува чрез използване на спортно съоръжение - недвижим имот, е повече от простото отдаване под наем на спортното съоръжение. Доставката на услуга по използване на спортно съоръжение включва освен предоставяне на спортното съоръжение на разположение на клиента, но и непрекъсната поддръжка, надзор и управление на помещенията/оборудването и евентуално предоставяне на допълнителни удобства. Ако собственикът на едно съоръжение - например стадион или фитнес зала предостави дългосрочно - примерно за 1 година, при условията на наемен договор ползването на съоръжението на друго лице, като не поема ангажимент през срока на наемното правоотношение да поддържа съоръжението, да осигурява хигиена и пропускателен режим на същото и други подобни, правоотношението не попада в обхвата на намалената данъчна ставка на чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС. Доставката ще е облагаема със стандартна данъчна ставка от 20 на сто.
Получател на услугата по използване на спортно съоръжение може да е физическо или юридическо лице, стига реалният ползвател да е физическо лице, което фактически използва спортното съоръжение, като спортува или упражнява аналогична на спорта физическа активност".
Предвид гореизложеното, при условие, че доставката на услуга може да се определи като предоставяне на спортно съоръжение (наемодателят поема ангажимент през срока на наемното правоотношение да поддържа предоставеното имущество, да осигурява хигиена и пропускателен режим на същото и други подобни) и спортните зали се използват за упражняването на спорт, за доставката е приложима намалената ставка на данъка от 9 на сто.
Подробни насоки относно доставките, за които се прилага намалена данъчна ставка по реда на чл.66, ал.2, т.7 от ЗДДС можете да намерите в цитираното становище на зам. изп. директор на НАП с изх.№ 20-00-162/19.10.2020г., което е налично в системата "Въпроси и отговори" на страницата на НАП.
По втори въпрос:
По отношение на грешното данъчно третиране на доставките и начисляване на стандартна ставка от 20 на сто вместо намалена данъчна ставка от девет процента е приложима разпоредбата на чл.116 от ЗДДС. По силата на чл.116, ал.1 от закона, погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови. Съгласно чл.116, ал.6 от ЗДДС (ДВ, бр. 14 от 2022 г., в сила от 18.02.2022 г.) за погрешно съставени документи се смятат и издадените фактури и известия към тях, в които за доставката е приложена грешна ставка на данъка.
Погрешно съставената фактура следва да се анулира и да се издаде нова с коректно приложена ставка от 9 на сто. Когато погрешно съставената фактура е отразена в отчетните регистри на доставчика или получателя, съгласно ал. 4 на същата разпоредба за анулирането се съставя и протокол - за всяка от страните, който съдържа:
1. основанието за анулирането;
2. номера и датата на документа, който се анулира;
3. номера и датата на издадения нов документ;
4. подпис на лицата, съставили протокола за всяка от страните.
Видно от приложения към запитването договор за доставката е договорено възнаграждение без ДДС, т.е. договорена е данъчната основа. В този случай при изчисляване на размера на ДДС следва да се приложи формулата по чл. 53, ал. 1 от ППЗДДС, а именно:
Д = (ДО x ДС) / 100 , където:
Д е размерът на данъка за конкретната доставка;
ДО - данъчната основа на конкретната доставка;
ДС - данъчна ставка от девет на сто.
Към определената между страните данъчна основа следва да се приложи намалената данъчна ставка от девет на сто. В резултат на корекцията ще се получи надвнесен данък, който следва да бъде възстановен на получателите по доставките от доставчика.
Отделно от гореизложеното следва да имате предвид, че доколкото запитването е подадено от Вас, копие от отговора не може да бъде предоставен на наемодателя.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: спортни клубове и организации - юридически лица с нестопанска цел, осъществяват дейности по бокс, спортни танци, тенис на маса, художествена гимнастика, волейбол, народни танци, шах, бадминтон и тенис на корт на територията на спортни зали. Дейността се извършва в спортни зали и съоръжения, наети от дружество, като за доставката на услуга за наем доставчикът прилага данъчна ставка от 20 на сто.
Във връзка с въведената от 01.08.2020 г. намалена данъчна ставка за ползване на спортни съоръжения по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Следва ли за доставката за наем на спортни зали и съоръжение да се прилага данъчна ставка от 9 на сто, предвид приложените към запитването договор за наем и фактура?
Въпрос 2: Ако за доставките следва да се прилага намалена данъчна ставка от 9 на сто, какви са начините за възстановяване на надвнесения ДДС за периода 01.08.2020 г. - 31.05.2022 г.?
Съгласно чл. 17, ал. 3 от ДОПК писмените становища по прилагането на данъчното и осигурителното законодателство ангажират приходната администрация, поради което за отговор се приемат писмени запитвания, съобразени с чл. 85 от ДОПК. От изложената фактическа обстановка е видно, че въпросът е свързан със задължението на Вашия доставчик относно облагането на доставките и доколкото засяга Вашите права като получател, се изразява следното принципно становище.
По първи въпрос
В ДВ, бр. 71 от 11.08.2020 г. са направени изменения и допълнения в ЗДДС, касаещи прилагането на намалена ставка на ДДС от 9 процента. Съгласно чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС ставката на данъка е 9 на сто за доставка на услуга за използване на спортни съоръжения. Намалената ставка за тази доставка се прилага от 1 август 2020 г. до 31 декември 2022 г.
В ЗДДС не е въведено определение за "спортни съоръжения" за целите на тази разпоредба. Легални понятия, относими към нормата на чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС, се съдържат в Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС). Съгласно чл. 102, ал. 1 от ЗФВС спортен обект е недвижим имот или част от него, който съгласно подробен устройствен план е предназначен за спортни функции, заедно с изградените и/или поставените преместваеми обекти и съоръжения, необходими за практикуване на съответния вид спорт. Съгласно ал. 3 на същия член спортните обекти се използват за нуждите на физическата активност, физическото възпитание, спорта, спортно-туристическата дейност и свързаните с тях обслужващи и спомагателни дейности.
Относно прилагането на намалената ставка на ДДС за доставка на услуга за използване на спортни съоръжения е изразено становище на зам. изпълнителния директор на НАП с изх. № 20-00-162/19.10.2020 г. По отношение на смисловото значение на израза "спортни съоръжения" за целите на прилагането на ЗДДС е относимо изложеното в т. 2.1 от това становище, а относно приложението на намалената данъчна ставка - изложеното в т. 3.
Съгласно т. 3.1 от посоченото писмо, за целите на прилагане на чл. 66 от ЗДДС понятието "спортни съоръжения" включва както недвижими имоти/постройки, така и изградените/монтирани/поставени/оборудвани към/във/със тях или на открито уреди, прибори, инсталации и подобни, които улесняват и подпомагат упражняването на спорт, както като системна тренировъчна и състезателна дейност от спортисти, така и като физически упражнения, игри и укрепваща здравето физическа активност на лицата. Най-общо спортните съоръжения следва да отговарят на следните характеристики:
- представляват или са свързани с недвижим имот, върху който са изградени, монтирани, маркирани, поставени, обозначени и оборудвани;
- предназначението им е да способстват упражняването на спорт и физически упражнения/активности.
Не са "спортни съоръжения" съоръженията, чието предназначение има чисто развлекателен характер.
Спортните съоръжения с постоянен характер включват недвижими спортни обекти/помещения (открити или закрити, само оградени или изцяло покрити, със или без места за сядане и наблюдение), които са проектирани, пригодени, адаптирани, приспособени или използвани за упражняване/практикуване на спорт, физическо възпитание и физическа активност, като например стадиони, плувни басейни, спортни зали, физкултурни салони, фитнес зали и други, които предоставят възможности за спортни дейности.
Съгласно т. 7.3 от същото писмо, за да е приложима намалената ставка на данъка за услугата за използване на спортни съоръжения, следва услугата да представлява:
- предоставяне на правото да се използват съоръжения, предназначени за упражняването на спорт и физическо възпитание, както и
- използването им за тази цел.
Предоставянето на възможност да се спортува чрез използване на спортно съоръжение - недвижим имот, е повече от простото отдаване под наем на спортното съоръжение. Доставката на услуга по използване на спортно съоръжение включва, освен предоставяне на спортното съоръжение на разположение на клиента, и непрекъсната поддръжка, надзор и управление на помещенията/оборудването и евентуално предоставяне на допълнителни удобства.
Ако собственикът на едно съоръжение, например стадион или фитнес зала, предостави дългосрочно - примерно за 1 година, при условията на наемен договор ползването на съоръжението на друго лице, като не поема ангажимент през срока на наемното правоотношение да поддържа съоръжението, да осигурява хигиена и пропускателен режим и други подобни, правоотношението не попада в обхвата на намалената данъчна ставка по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС. В този случай доставката е облагаема със стандартна данъчна ставка от 20 на сто.
Получател на услугата по използване на спортно съоръжение може да бъде физическо или юридическо лице, стига реалният ползвател да е физическо лице, което фактически използва спортното съоръжение, като спортува или упражнява аналогична на спорта физическа активност.
Предвид гореизложеното, ако доставката на услуга може да се определи като предоставяне на спортно съоръжение, при което наемодателят поема ангажимент през срока на наемното правоотношение да поддържа предоставеното имущество, да осигурява хигиена и пропускателен режим и други подобни, и спортните зали се използват за упражняването на спорт, за тази доставка е приложима намалената ставка на данъка от 9 на сто.
Посочено е, че подробни насоки относно доставките, за които се прилага намалена данъчна ставка по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС, се съдържат в цитираното становище на зам. изпълнителния директор на НАП с изх. № 20-00-162/19.10.2020 г., налично в системата "Въпроси и отговори" на страницата на НАП.
Извод: Намалената ставка от 9 на сто по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС е приложима за доставката, само ако правоотношението представлява услуга по използване на спортно съоръжение, включваща поддръжка, хигиена, пропускателен режим и други подобни, и съоръжението се използва за упражняване на спорт; при обикновен дългосрочен наем без такива ангажименти се прилага стандартната ставка от 20 на сто.
По втори въпрос
Относно грешното данъчно третиране на доставките и начисляване на стандартна ставка от 20 на сто вместо намалена ставка от 9 процента е приложима разпоредбата на чл. 116 от ЗДДС.
Съгласно чл. 116, ал. 1 от ЗДДС погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови. Съгласно чл. 116, ал. 6 от ЗДДС (ДВ, бр. 14 от 2022 г., в сила от 18.02.2022 г.) за погрешно съставени документи се смятат и издадените фактури и известия към тях, в които за доставката е приложена грешна ставка на данъка.
Погрешно съставената фактура следва да се анулира и да се издаде нова с коректно приложена ставка от 9 на сто. Когато погрешно съставената фактура е отразена в отчетните регистри на доставчика или получателя, съгласно чл. 116, ал. 4 от ЗДДС за анулирането се съставя протокол за всяка от страните, който съдържа:
- основанието за анулирането;
- номера и датата на документа, който се анулира;
- номера и датата на издадения нов документ.
Извод: Корекцията на грешно приложената ставка от 20 на сто вместо 9 на сто се извършва по реда на чл. 116 от ЗДДС чрез анулиране на погрешно съставените фактури и издаване на нови с правилната ставка, като при вече отчетени документи се съставят протоколи по чл. 116, ал. 4 от ЗДДС.
